Постанова

від 18.03.2025 по справі 520/13110/24

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2025 р. Справа № 520/13110/24Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Макаренко Я.М. , Спаскіна О.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.07.2024, головуючий суддя І інстанції: Бадюков Ю.В., м. Харків, повний текст складено 26.07.24 по справі № 520/13110/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО»

до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (далі по тексту - позивач, ТОВ «АРС ЕКСПО») звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі по тексту перший відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі по тексту - другий відповідач, ДПС України), у якому просило суд:

- визнати протиправними і скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ ДПС України (код ЄДРПОУ відокремленого підрозділу - 43983495):

№10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 24.08.2023;

№10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.08.2023;

№10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 06.09.2023;

№10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

- зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ - 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені і подані Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ - 43387860) податкові накладні:

№2 від 24.08.2023 на суму 178 772,56 грн. (ПДВ - 29 795,43 грн.) датою її подання на реєстрацію - 14.09.2023;

№3 від 29.08.2023 на суму 458 627,48 грн. (ПДВ - 76 437,91 грн.) датою її подання на реєстрацію - 14.09.2023;

№1 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн. (ПДВ - 47 566,44 грн.) датою її подання на реєстрацію - 04.10.2023;

№1 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн. (ПДВ - 57 681,20 грн.) датою її подання на реєстрацію - 05.11.2023.

- стягнути з відповідачів за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ - 43387860) судові витрати по справі.

В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність та невмотивованість оскаржуваних рішень ГУ ДПС у Харківській області про відмову в реєстрації податкових накладних № 2 від 24.08.2023 складеної на виконання умов договору купівлі-продажу № 01/08/АРС за фактом отримання попередньої оплати за товар та № 3 від 29.08.2023, № 1 від 06.09.2023, № 1 від 05.10.2023, складених за фактом здійснення поставки товару, оскільки платником податку на адресу контролюючого органу було надано всі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки спірних податкових накладних.

Наполягав, що відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН необхідної інформації, на підставі якої можливо встановити наявність визначених підстав для віднесення платника податку чи господарської операції до ризикових, а також відсутність чіткого переліку документів, які слід надати платнику податку з метою усунення будь-яких сумнівів у контролюючого органу, свідчить про необґрунтованість зупинення їх реєстрації. Так, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Звернув увагу, що ТОВ «АРС ЕКСПО» відповідає показнику позитивної податкової історії (обсяг постачання, зазначений у ПН, зареєстрованих в ЄРПН у поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію ПН, не перевищує 1 млн грн за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем платником податку, не перевищує 100 тис грн та керівник посадова особа є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку), що у свою чергу, передбачає обов`язковість реєстрації ПН такого платника податку, що протиправно залишено поза увагою контролюючим органом.

Повідомив про понесені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката у розмірі 20000 грн.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.07.2024 по справі № 520/13110/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень задоволено.

Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ ДПС України №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 24.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ ДПС України №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ ДПС України №10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 06.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного як відокремлений підрозділ ДПС України №10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену і подану Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ 43387860) податкову накладну №2 від 24.08.2023 на суму 178 772,56 грн. (ПДВ - 29 795,43 грн.) датою її подання на реєстрацію - 14.09.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену і подану Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ 43387860) податкову накладну №3 від 29.08.2023 на суму 458 627,48 грн. (ПДВ - 76 437,91 грн.) датою її подання на реєстрацію - 14.09.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену і подану Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ 43387860) податкову накладну №1 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн. (ПДВ - 47 566,44 грн.) датою її подання на реєстрацію - 04.10.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену і подану Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ 43387860) податкову накладну №1 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн. (ПДВ - 57 681,20 грн.) датою її подання на реєстрацію - 05.11.2023.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (вул. Плеханівська, буд.57- А, м. Харків, 61001, код ЄДРПОУ 43387860) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 4844,80 грн. (вісім тисяч вісімсот сорок чотири гривні 80 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495).

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (вул. Плеханівська, буд.57- А, м. Харків, 61001, код ЄДРПОУ 43387860) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 4844,80 грн. (вісім тисяч вісімсот сорок чотири гривні 80 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393).

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (вул. Плеханівська, буд.57- А, м. Харків, 61001, код ЄДРПОУ 43387860) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) витрати на професійну правничу допомогу в сумі 5000,00 грн. (п`ять тисяч гривень 00 копійок).

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» (вул. Плеханівська, буд.57- А, м. Харків, 61001, код ЄДРПОУ 43387860) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) витрати на професійну правничу допомогу в сумі 5000,00 грн. (п`ять тисяч гривень 00 копійок).

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.07.2024 у справі № 520/13110/24 прийнявши по справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «АРС ЕКСПО» відмовити; справу розглядати за участю представника ГУ ДПС у Харківській області, повідомивши про дату, місце та час розгляду справи в суді апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про невідповідність рішення суду першої інстанції фактичним обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права, що в силу статті 317 КАС України є підставою для його скасування.

Враховуючи те, що ТОВ «АРС ЕКСПО» у відповідь на отримане від Комісії повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень не було надано документів, які підтверджують оплату послуг та виконаних робіт, спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих позивачем прийнято контролюючим органом правомірно, у відповідності до вимог чинного законодавства, а підстави для їх скасування відсутні.

При цьому, надання платіжних доручень без виписок з особового банківського розрахункового рахунку платника не може бути достатнім підтвердженням надходження коштів на банківський розрахунковий рахунок отримувача, оскільки після виписки платіжного доручення воно може бути відкликано до дати валютування.

Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну вважає такими, що не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, а тому суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.

Позивач у надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти доводів викладених в ній, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Переконував, що на адресу першого відповідача було надано всі необхідні документи, які у повному обсязі підтверджуються реальність здійснення господарської операції, у тому числі, і настання першої події дати отримання попередньої оплати за товар, а також дати поставки (відвантаження) товару, що спростовує будь-які сумніви контролюючого органу.

Звернув увагу на порушення контролюючим органом норм матеріального права, а саме пунктів 5 та 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі по тексту Порядок № 1165) в частині неврахування наявності у позивача позитивної податкової історії, що призвело до незаконного зупинення реєстрації спірних ПН.

Зауважив, що в межах ідентичних господарських відносин з поставки товару з кодом УКТЗЕД 6403 з цим же контрагентом ТОВ «АРІУС ТРЕЙД» вже були зареєстровані податкові накладні позивача, при цьому будь-яких зауважень у податкового органу не виникло.

Тобто в межах ідентичних операцій, коли відрізняються лише суми, регіональний орган ДПС приймає абсолютно різні за своїм характером рішення, що є неприпустимим з точки зору правової визначеності.

Обґрунтовуючи правомірність обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного права позивача вказував, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалось примусове виконання рішення. Відтак, зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні не є втручанням у дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим ст. 2 КАС України.

Повідомив про намір понести витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 10000 грн.

Другий відповідач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу до суду апеляційної інстанції не скористався.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «АРС ЕКСПО» (код ЄДРПОУ - 43387860) є зареєстрованим суб`єктом господарювання, що підтверджується відповідною випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Місцезнаходженням позивача є адреса: вул. Плеханівська, буд. 57-А, м. Харків, 61001, про що внесені відомості до ЄДР.

Товариство є платником ПДВ у відповідності до норм податкового законодавства з 01.01.2020, що підтверджується копією витягу № 1920324500289 від 13.12.2019.

Основним видом діяльності ТОВ «АРС ЕКСПО» є діяльність за кодом КВЕД 46.42 «Оптова торгівля одягом і взуттям» (основний).

Іншими додатковими видами діяльності платника податку згідно з КВЕД є: - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; - 46.16 Діяльність посередників у торгівлі текстильними виробами, одягом, хутром, взуттям і шкіряними виробами; - 47.72 Роздрібна торгівля взуттям і шкіряними виробами в спеціалізованих магазинах; - 15.20 Виробництво взуття. Вказані види діяльності повністю відображені в ЄДР.

Так, в рамках вказаних видів діяльності, позивач здійснює виробництво та реалізацію взуття (код товару за УКТЗЕД 6403). При цьому, продукція (взуття) виробляється на замовлення Покупців з давальницької сировини за допомогою залученого підрядника.

Позивач має у користуванні об`єкти нерухомого майна:

- офісне приміщення - площею 10 кв.м., що знаходиться за адресою: м. Харків, вул. Г. Тарасенка (колишня Плеханівська), буд.57-А, яке використовується на підставі договору оренди нежитлових приміщень №33/2 від 01.12.2022; - складське приміщення - площею 300 кв.м., що знаходиться за адресою: м. Харків, вул. Г. Тарасенка (колишня Плеханівська), буд.126, яке використовується на підставі договору оренди нежитлових приміщень №33/1 від 01.12.2022, що підтверджується повідомленням до податкового органу за формою 20-ОПП від 06.03.2024.

Позивач на теперішній час для здійснення виробничої діяльності використовує найману працю осіб за рахунок власних штатних працівників у кількості 3 особи: директор, менеджер зі збуту, комірник, що підтверджується штатним розписом станом на 01.04.2024 рік.

Згідно відомостей з електронного кабінету платника, позивач не є «ризиковим», тобто не включено до переліку ризикових платників податків.

01.08.2022 між ТОВ «АРС ЕКСПО» (Продавець) і ТОВ «АРІУС ТРЕЙД» (Покупець) було укладено договір купівлі-продажу № 01/08/АРС (далі Договір), відповідно до умов якого Продавець зобов`язується передати у встановлений строк у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти товар в асортименті, кількості та за ціною, узгодженою сторонами і сплатити за нього певну грошову суму (п.1.1. Договору).

Згідно п.1.2 Договору ціна, кількість, асортимент товару обумовлюються в рахунках та видаткових накладних до даного Договору, які погоджуються сторонами попередньо, додаються до цього Договору та є його невід`ємною частиною. Рахунки та видаткові накладні, що видаються Продавцем, крім беззаперечного доказу одержання товару Покупцем, мають силу специфікацій в розумінні статті 266 Господарського кодексу України.

За п.2.1 Договору ціна товару визначається Продавцем у національній валюті України гривні та вказується в рахунках, видаткових накладних до даного Договору, які додаються та становлять його невід`ємну частину. Валюта розрахунку за Договором гривня.

Відповідно до п.2.2 Договору Покупець проводить оплату товару, який постачається згідно даного Договору наступним чином: - передоплата 30% вартості партії товару; - 70% вартості партії товару протягом 14 (чотирнадцять) календарних днів з моменту поставки відповідної партії товару.

Згідно з п.3.1. Договору поставка товару здійснюється за рахунок Покупця обраним сторонами перевізником (службою доставки).

У відповідності до п.п.3.3, 3.4 Договору дата прийняття товару, що вказана Покупцем у видатковій накладній, є датою поставки товару. Передача товару від Продавця Покупцю здійснюється за видатковими накладними, в яких сторони зазначають найменування товару, що передається, кількість в одиницях вимірювання, узгоджену ціну товару та загальну вартість товару, що постачається.

Так, на виконання умов вказаного Договору Позивачем на користь ТОВ «АРІУС ТРЕЙД» було поставлено товар, в результаті чого було складено наступні податкові накладні:

- №2 від 24.08.2023 на суму 178 772,56 грн. (ПДВ 29 795,43 грн.); - №3 від 29.08.2023 на суму 458 627,48 грн. (ПДВ 76 437,91 грн.); - №1 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн. (ПДВ 47 566,44 грн.); - №1 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн. (ПДВ 57 681,20 грн.).

Податкова накладна №2 від 24.08.2023 була складена при настанні першої події отримання попередньої оплати, а решта податкових накладних №3 від 29.08.2023, №1 від 06.09.2023 і №1 від 05.10.2023 були складені при настанні першої події поставка товару.

Виникнення першої події складення спірних податкових накладних підтверджується наступним:

1) Отримання попередньої оплати на суму 178 772,56 грн.

На виконання умов Договору Позивачем було виставлено Покупцю рахунок №14 від 23.08.2023 на суму 637 400,04 грн. Покупцем у відповідності до умов Договору попередньо було сплачено 30% вартості партії товару у розмірі 178 772,56 грн. Факт отримання попередньої оплати в розмірі 178 772,56 грн. підтверджується платіжною інструкцією №Р000001046 від 24.08.2023.

У відповідності до ст.187 і ст.201 ПК України, ТОВ «АРС ЕКСПО» за правилом першої події дата отримання оплати, було складено та направлено на реєстрацію ПН № 2 від 24.08.2023 на суму 178 772,56 грн.

2) Поставка товару на суму 458 627,48 грн.

Після отримання попередньої оплати в розмірі 178772,56 грн., позивачем було здійснено поставку товару на користь покупця на суму 637 400,04 грн. Факт поставки товару підтверджується видатковою накладною №10 від 29.08.2023. Факт транспортування вказаного товару було здійснено із залученням служби кур`єрської доставки «Укрпошта», що підтверджується накладною на відправлення від 31.08.2023.

У відповідності до ст.187 і ст. 201 ПК України, ТОВ «АРС ЕКСПО» за правилом першої події дата відвантаження товару (на суму різниці між сумою попередньої оплати та сумою поставки) було складено та направлено на реєстрації ПН №3 від 29.08.2023 на суму 458 627,48 грн.

3) Поставка товару на суму 285 398,64 грн.

Згідно рахунку №15 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн позивачем було здійснено поставку товару на користь Покупця на суму 285 398,64 грн. Факт поставки товару підтверджується видатковою накладною №12 від 06.09.2023. Факт транспортування вказаного товару було здійснено із залученням служби кур`єрської доставки «Укрпошта», що підтверджується накладною на відправлення від 06.09.2023. Оплата товару підтверджується платіжною інструкцією №Р000001350 від 09.10.2023.

У відповідності до ст.187 і ст.201 ПК України, ТОВ «АРС ЕКСПО» за правилом першої події дата відвантаження товару було складено та направлено на реєстрацію ПН №1 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн.

4) Поставка товару на суму 346 087,20 грн.

Згідно рахунку №18 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн. Позивачем було здійснено поставку товару на користь Покупця на суму 346 087,20 грн. Факт поставки товару підтверджується видатковою накладною №15 від 05.10.2023. Факт транспортування вказаного товару було здійснено із залученням служби кур`єрської доставки «Укрпошта», що підтверджується накладною на відправлення від 06.10.2023. Оплата товару підтверджується платіжною інструкцією №Р000001651 від 04.11.2023.

У відповідності до ст.187 і ст.201 ПК України, ТОВ «АРС ЕКСПО» за правилом першої події дата відвантаження товару було складено та направлено на реєстрації ПН №1 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн.

З огляду на наведене, складення спірних податкових накладних, як і виникнення першої події їх складення, підтверджується наступними первинними документами, а саме:

договором купівлі-продажу №01/08/АРС від 01.08.2022; рахунками на оплату №14 від 23.08.2023, №15 від 06.09.2023 і №18 від 05.10.2023;

видатковими накладними №10 від 29.08.2023, №12 від 06.09.2023 і №15 від 05.10.2023;

накладними на транспортування службою кур`єрської доставки «Укрпошта» від 31.08.2023, від 06.09.2023 і від 06.10.2023; платіжними інструкціями № Р000001046 від 24.08.2023, №Р000001350 від 09.10.2023 і №Р000001651 від 04.11.2023 та банківськими виписками; актом звірки взаємних розрахунків; оборотно-сальдовою відомістю по рахунку №361.

Таким чином, податкова накладна №2 від 24.08.2023 була складена ТОВ «АРС ЕКСПО» за фактом отримання попередньої оплати, а податкові накладні №3 від 29.08.2023, №1 від 06.09.2023 і №1 від 05.10.2023 були складені по факту поставки товару і на виконання дійсних господарських відносин з ТОВ «АРІУС ТРЕЙД», що підтверджується первинними документами.

Реалізований товар у вигляді «черевики чоловічі» за спірними податковими накладними був вироблений із залученням підрядника ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , неплатник ПДВ) на давальницьких умовах.

Надання послуг з виготовлення взуття підтверджується:

- договором підряду від 10.01.2019; - актами про витрати давальницьких матеріалів №24/08-1 від 24.08.2023, №24/08-2 від 24.08.2023, №02/09-1 від 02.09.2023, №27/09-1 від 27.09.2023; - актами приймання-передачі робіт з пошиву взуття №2908 від 29.08.2023, №0509 від 05.09.2023, №0310 від 03.10.2023; - платіжними інструкціями №692 від 27.07.2023, №693 від 29.08.2023, №803 від 03.10.2023;

- актом звірки взаємних розрахунків.

Позивачем для виробництва і виготовлення взуття було придбано сировину у наступних постачальників, а саме: - придбання підошви у ПП «Львів-Пласт» (код ЄДРПОУ 25229229) згідно видаткових накладних №26/05-3 від 26.05.2023, №29/06-2 від 29.06.2023, №29/08-6 від 29.08.2023 та платіжних інструкцій №657 від 26.05.2023, №675 від 29.06.2023, №711 від 29.08.2023 та у ПП «Кирол» (код ЄДРПОУ 34319879) згідно видаткової накладної №1208 від 07.09.2023 та платіжної інструкції №714 від 07.09.2023; - придбання тканини зміцнюючої, термопласту та стельового матеріалу у ПП «ТехноС» (код ЄДРПОУ 30407290) згідно видаткової накладної №РН-0000150 від 23.06.2023 та платіжної інструкції №674 від 23.06.2023; - придбання гофротари у ТОВ «ВОСТПАК» (код ЄДРПОУ 38281289) згідно видаткової накладної №3973 від 06.08.2023 та платіжної інструкції №713 від 06.09.2023;

- придбання шкіри у ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) згідно видаткової накладної №29/05 від 29.05.2023 та платіжної інструкції №659 від 29.05.2023; - придбання шнурків у ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) згідно видаткової накладної №0102 від 01.02.2022 та платіжного доручення №439 від 27.01.2022.

Вказані операції були належним чином відображені у бухгалтерському обліку ТОВ «АРС ЕКСПО», що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю №631.

Відповідно до приписів п.201.10. ст.201 ПК України ТОВ «АРС ЕКСПО» по взаємовідносинам із ТОВ «АРІУС ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 43225535) було складено наступні податкові накладні, а саме: - №2 від 24.08.2023 на суму 178 772,56 грн. (ПДВ 29 795,43 грн.); - №3 від 29.08.2023 на суму 458 627,48 грн. (ПДВ 76 437,91 грн.); - №1 від 06.09.2023 на суму 285 398,64 грн. (ПДВ 47 566,44 грн.); - №1 від 05.10.2023 на суму 346 087,20 грн. (ПДВ 57 681,20 грн.) та направлено їх для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Реєстрація вказаних накладних була зупинена.

На виконання Наказу Мінфіну № 520 «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН» позивачем було направлено на адресу регіональної комісії ДПС наступні повідомлення з документами, а саме: - повідомлення №1 від 13.02.2024 та копії всіх необхідних документів, що підтверджують факт складення ПН №2 від 24.08.2023 (27 додатків, зокрема, договір, рахунок, платіжні документи, видаткова накладна тощо); - повідомлення №2 від 13.02.2024 та копії всіх необхідних документів, що підтверджують факт складення ПН №3 від 29.08.2023 (26 додатків, зокрема, договір, рахунок, платіжні документи, видаткова накладна тощо); - повідомлення №1 від 14.02.2024 та копії всіх необхідних документів, що підтверджують факт складення ПН №1 від 06.09.2023 (22 додатки, зокрема, договір, рахунок, платіжні документи, видаткова накладна тощо); - повідомлення №1 від 21.02.2024 та копії всіх необхідних документів, що підтверджують факт складення ПН №1 від 05.10.2023 (23 додатки, зокрема, договір, рахунок, платіжні документи, видаткова накладна тощо);

19.02.2024 від ГУ ДПС у Харківській області на адресу ТОВ «АРС ЕКСПО» через Електронний кабінет були отримані наступні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а саме: - повідомлення №10573559/43387860 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН №2 від 24.08.2023 в ЄРПН. Згідно вказаного Повідомлення запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування розрахункові документи, банківські виписки; - повідомлення №10573566/43387860 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН №3 від 29.08.2023 в ЄРПН. Згідно вказаного Повідомлення запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування розрахункові документи, банківські виписки; - повідомлення №10574449/43387860 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН №1 від 06.09.2023 в ЄРПН. Згідно вказаного Повідомлення запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування відсутні банківські виписки.

До ПН №1 від 05.10.2023 повідомлення про необхідність надання додаткових документів чи пояснень від податкового органу не надходило.

20.02.2024 на адресу відповідача-1 було надано повідомлення з додатковими поясненнями та документами, а саме: - повідомлення №1 з додатковими поясненнями щодо ПН №2 від 24.08.2023, до якого було долучено платіжний документ; - повідомлення №2 з додатковими поясненнями щодо ПН №3 від 29.08.2023, до якого було долучено платіжний документ; - повідомлення №3 з додатковими поясненнями щодо ПН №1 від 06.09.2023, до якого було долучено платіжний документ.

Однак, Відповідачем-1 були прийняті наступні рішення про відмову в реєстрації спірних ПН, а саме: - рішення №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 24.08.2023; - рішення №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.08.2023; - рішення №10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 06.09.2023; - рішення №10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.10.2023.

Підставами для відмови було: ненадання/часткове ненадання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.

Позивачем в електронному вигляді на адресу центрального податкового органу ДПС України на вказані рішення про відмову в реєстрації спірних ПН було подано відповідні скарги, а саме: - скарга від 08.03.2024 разом із доданими документами у кількості 29 шт. на рішення №10617159/43387860 від 26.02.2024; - скарга від 08.03.2024 разом із доданими документами у кількості 29 шт. на рішення №10617160/43387860 від 26.02.2024; - скарга від 08.03.2024 разом із доданими документами у кількості 26 шт. на рішення №10617161/43387860 від 26.02.2024; - скарга від 19.03.2024 разом із доданими документами у кількості 26 шт. на рішення №10675782/43387860 від 07.03.2024.

За результатами розгляду вищевказаних скарг ДПС України було прийнято наступні рішення про залишення скарг без задоволення, а саме: - рішення №15436/43387860/2 від 15.03.2024 стосовно ПН №2 від 24.08.2023; - рішення №15467/43387860/2 від 15.03.2024 стосовно ПН №3 від 29.08.2023; - рішення №15463/43387860/2 від 15.03.2024 стосовно ПН №1 від 06.09.2023; - рішення №18211/43387860/2 від 26.03.2024 стосовно ПН №1 від 05.10.2023.

Позивач, не погоджуючись з прийнятим рішеннями про відмову в реєстрації податкової накладної, вважаючи його протиправним, звернувся до суду з вказаним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із протиправності рішень №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 24.08.2023, №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.08.2023, №10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 06.09.2023, №10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних та наявність підстав для їх скасування, оскільки Головним управлінням ДПС у Харківській області ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не виказано у відповідному рішенні.

За висновком суду, саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку, чого, в свою чергу, зроблено не було.

Суд звернув увагу на те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було, в той час, як надані позивачем первинні документи підтверджують реальне здійснення фінансово-господарських операцій.

Суд вважав, що належним способом відновлення порушеного права позивача, а також із метою усунення порушень, допущених відповідачем у спірних правовідносинах, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх надсилання на реєстрацію.

Вирішуючи питання про стягнення з відповідачем понесені позивачем витрати на професійну правничу допомогу адвоката у розмірі 20000 грн, суд першої інстанції вважав, що визначена адвокатом сума понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу, за результатами розгляду справи, не є належним чином обґрунтованою у контексті дослідження обсягу фактично наданих ним послуг із урахуванням складності справи, кількості витраченого на ці послуги часу, та, відповідно, співмірності обсягу цих послуг та витраченого адвокатом часу із розміром заявленої суми витрат на професійну правничу допомогу.

З огляду на те, що предметом розгляду є справа незначної складності, обсяг наданих послуг адвокатом, виходячи з критерію розумності, пропорційності, співмірності розподілу витрат на професійну правничу допомогу та те, що заявлена сума до відшкодування витрат на правничу професійну допомогу є неспівмірною з вимогами, які заявлені у позовній заяві, суд вважав, що розмір вказаних витрат має бути зменшений до 10000,00 грн.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем, за результатами розгляду надісланих податкових накладних, отримано ідентичні за змістом квитанції, в яких зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 6403, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковостій здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Додатково повідомлені показники щодо ПН № 2 від 24.08.2023 «D»=5.1741%, «Р»=0;

щодо ПН № 3 від 29.08.2023 «D»=5.1741 %, «Р»=0;

щодо ПН № 1 від 06.09.2023 «D»=5.1676 %, «Р»=0;

щодо ПН № 1 від 05.10.2023 «D»=5.4124 %, «Р»=0.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних було їх відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій обсяг постачання товару/послуги згідно з кодомУКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений уподатковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічний правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20.

Так, з досліджених колегією суддів копій квитанцій встановлено, що перший відповідач, наводячи числові показники: «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу, для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про невмотивованість та безпідставність зупинення їх реєстрації.

До того ж, позивачем щодо обсягу постачання надавались пояснення та зазначалось, що виробництво та пошив поставленого взуття здійснювався із залученням підрядника на давальницьких умовах, а сировина для виробництва придбавалась, зокрема:

- придбання підошви у ПП «Львів-Пласт» (код ЄДРПОУ 25229229) згідно видаткових накладних №26/05-3 від 26.05.2023, №29/06-2 від 29.06.2023, №29/08-6 від 29.08.2023 та платіжних інструкцій №657 від 26.05.2023, №675 від 29.06.2023, №711 від 29.08.2023 та у ПП «Кирол» (код ЄДРПОУ 34319879) згідно видаткової накладної №1208 від 07.09.2023 та платіжної інструкції №714 від 07.09.2023;

- придбання тканини зміцнюючої, термопласту та стельового матеріалу у ПП «ТехноС» (код ЄДРПОУ 30407290) згідно видаткової накладної №РН-0000150 від 23.06.2023 та платіжної інструкції №674 від 23.06.2023;

- придбання гофротари у ТОВ «ВОСТПАК» (код ЄДРПОУ 38281289) згідно видаткової накладної №3973 від 06.08.2023 та платіжної інструкції №713 від 06.09.2023;

- придбання шкіри у ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) згідно видаткової накладної №29/05 від 29.05.2023 та платіжної інструкції №659 від 29.05.2023;

- придбання шнурків у ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) згідно видаткової накладної №0102 від 01.02.2022 та платіжного доручення №439 від 27.01.2022.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі у разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та не наведено вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу були надані повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо спірних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено з додатками, зокрема, копії: платіжних доручень, видаткових накладних, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 361, договорів із постачальниками, рахунки на оплату, прибуткові накладні, накладні на відвантаження, договір оренди офісного приміщення, договір оренди складського приміщення, актів звірки взаємних розрахунків та інші.

Дослідивши вказані документи, колегією суддів встановлено, що за фактом отримання часткової передоплати за товар «черевики чоловічі 12315-5 код УКТЗЕД 6403999600» 56,27296 пар та «черевики чоловічі 12141-5В4 код УКТЗЕД 6403999600» - 56 пар, що підтверджується рахунком № 14 від 23.08.2023, платіжним дорученням № Р000001046 від 24.08.2023 на суму 178772,56 грн у тому числі ПДВ 29795,43 грн та оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 361, позивач, вважаючи, що у нього виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформував на адресу контрагента ТОВ «АРІУС ТРЕЙД» податкову накладну № 2 від 24.08.2023 на суму передоплати 178772,56 грн у тому числі ПДВ 29795,43 грн та подав її на реєстрацію.

Крім того, після отримання попередньої оплати за товар на суму 178772,56 грн у тому числі ПДВ 29795,43 грн, позивачем здійснено поставку вказаного товару на суму 637400,04 грн, що підтверджується видатковою накладною № 10 та накладною на відправлення АТ «Укрпошта» та за датою відвантаження товару на суму різниці між сумою попередньої оплати та сумою поставки 458627,48 було складено та подано на реєстрацію податкову накладну № 3 від 29.08.2023.

Також, за рахунком № 18 від 05.10.2023 на суму 346087,20 грн позивачем було здійснено поставку наступної партії товару, що підтверджується видатковою накладною № 15 від 05.10.2023 та накладною на відправлення АТ «Укрпошта» від 06.10.2023 та за датою відвантаження товару складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 1 від 05.10.2023 на суму 346087,20 грн.

За фактом здійснення поставки наступної партії товару на суму 285398,64 грн, що підтверджується рахунком № 15 від 06.09.2023, видатковою накладною № 12 від 06.09.2023 та накладною на відправлення від 06.09.2023 АТ «Укрпошта» позивачем складено та подано на реєстрацію податкову накладну № 1 від 06.09.2023 на суму 285398,64 грн та подано її на реєстрацію.

Колегія суддів зазначає, що вказані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Харківській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються першим відповідачем, однак залишені поза увагою.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що положеннями пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, що була чинна на момент прийняття оскаржуваного рішення) контролюючому органу за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником на виконання вимог пункту 5 Порядку № 520, було надано право направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Враховуючи, що контролюючий орган вважав недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних документи, які були подані позивачем разом з Повідомленням, керуючись вимогами пункту 9 Порядку № 520, першим відповідачем надіслано ТОВ «АРС ЕКСПО» ідентичні за змістом повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, зокрема, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу було надано пояснення до повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних із наданням копій витребуваних документів.

Проте, незважаючи на подані документи, Комісією прийнято ідентичні за змістом рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН з мотивів ненадання/часткового ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

При цьому, у додатковій інформації не зазначено, яких саме документів було не достатньо для прийняття позитивного рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Посилання контролюючого органу на ненадання позивачем розрахункових документів, зокрема, банківських виписок щодо податкових накладних № 3 від 29.08.2023, № 1 від 06.09.2023, № 1 від 05.10.2023, колегія суддів вважає неприйнятними, оскільки вказані податкові накладні були складені саме за фактом поставки товару, що підтверджується відповідними видатковими накладними та накладними на відправку, при цьому, на підтвердження факту оплати за поставлений товар, платником податку до матеріалів справи долучено копії відповідних виписок з банківського рахунку (т. 2 а.с. 235-238), що спростовує будь-які сумніви контролюючого органу у вказаній частині.

При цьому, суд апеляційної інстанції при розгляді даної справи враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, відповідно до якої контролюючий орган, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.

Разом з цим, при прийнятті спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних першим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.

Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, за фактом отримання попередньої оплати за товар (ПН № 2 від 24.08.2023), що підтверджується відповідним рахунком на оплату, платіжним дорученням, оборотно-сальдовими відомостями та здійснення поставки товару (ПН № 3 від 29.08.2023, № 1 від 06.09.2023, № 1 від 05.10.2023), що підтверджується відповідними видатковими накладними та накладними на відправку, і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подання їх на реєстрацію.

Таким чином, за встановлених у цій справі обставин колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Харківській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Харківській області при прийнятті спірних рішень діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» № 2 від 24.08.2023, № 3 від 29.08.2023, № 1 від 06.09.2023, № 1 від 05.10.2023 датою їх фактичного подання.

Щодо здійсненого судом першої інстанції розподілу судових витрат, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини 1, пункту 1 частини 3статті 132 КАС Українисудові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

За приписами частини 1статті 139 КАС Українипри задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цьогоКодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву (частини 7статті 139 КАС України).

Відповідно до частини 3, 4статті 143 КАС України, якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Частинами 3, 4статті 134 КАС Українивизначено, що для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що розмір суми витрат на правничу допомогу адвоката визначається згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу та вартості виконаних робіт, витрати на проведення яких понесені в межах розгляду конкретної судової справи. При цьому розмір витрат має бути співмірним із складністю виконаних адвокатом конкретних робіт та часом, витраченим на виконання цих робіт.

Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині п`ятійстатті 134 КАС України. Так, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно з частиною 6статті 135 КАС Україниу разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

З аналізу положеньстатті 134 КАС Українивбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі. Сторона, яка хоче компенсувати судові витрати, повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, пов`язаних безпосередньо з розглядом певної судової справи, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат.

Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).

Згідно з пунктом 4 частини першоїстатті першої Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність"договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.

Статтею 19 цього Законувизначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.

Отже, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах, захист від обвинувачення тощо, а договір про надання правової допомоги укладається на такі види адвокатської діяльності як захист, представництво та інші види адвокатської діяльності.

Представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні (пункт 9 частини першоїстатті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").

Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (пункт 6 частини першоїстатті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").

Відповідно достатті 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Так, надаючи оцінку понесеним позивачем витратам на правничу допомогу, колегія суддів зазначає, що суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою. Також, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи зокрема на складність справи, витрачений адвокатом час.

При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 02 липня 2020 року в справі № 362/3912/18 (провадження № 61-15005св19).

Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставістатті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Зокрема заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі «East/WestAllianceLimited» проти України, заява № 19336/04, п. 269).

У рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Лавентс проти Латвії» від 28 листопада 2002 року зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в якості доказів понесення витрат на професійну правничу допомогу позивачем надано до матеріалів справи рахунок-фактуру № сф-1 від 24.04.2024, № СФ-2 від 21.05.2024, платіжну інструкцію № 886 від 26.04.2024, № 914 від 29.05.2024, акт прийому-передачі наданих послуг № 1 від 02.07.2024, ордер про надання правової допомоги, свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, договір про надання правничої (правової) допомоги № 24/04-24 від 24.04.2024.

Дослідивши вказані документи, колегією суддів встановлено, що між адвокатом Феленко Сергієм Олександровичем та Товариством з обмеженою відповідальністю «АРС ЕКСПО» укладено договір № 24/04-24 про надання правничої (правової) допомоги відповідно до пункту 1.1 якого, адвокат зобов`язується за дорученням або заявою клієнта надавати останньому професійну правничу (правову) допомогу щодо представництва прав та інтересів клієнта в рамках адміністративного судочинства щодо визнання протиправними і скасування рішень комісії податкового органу регіонального рівня № 10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН № 1 від 06.09.2023, № 10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову у реєстрації ПН № 2 від 24.08.2023, № 10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову у реєстрації ПН № 3 від 29.08.2023, № 106757782/43387860 від 07.03.2024 про відмову у реєстрації ПН № 1 від 05.10.2023 та зобов`язання вчинити певні дії, а клієнт зобов`язується прийняти її та оплатити гонорар (винагороду) за надану правничу допомогу на умовах, визначених Договором, а також витрати, необхідні для виконання його доручень.

Згідно із пунктом 1.2 вказаного Договору, надання Клієнту правової допомоги в рамках вказаного Договору полягає у наступному:

- здійснення правового аналізу документації Клієнта щодо здійснення господарської діяльності за ПН № 1 від 06.09.2023, ПН №2 від 24.08.2023, ПН №3 від 29.08.2023 і ПН № 1 від 05.10.2023;

- підготовка та складення позовної заяви до суду про визнання протиправними і скасування рішень комісії податкового органу регіонального рівня № 1061716343387850/07720022024 про відмову в реєстрації ПН №1 від 06.09.2023, №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН №2 від 24.08.2023, №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН №3 від 29.08.2023, №10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації ПН №1 від 05.10.2023 та зобов`язання вчинити певні дії;

- підготовка та складення до суду відповіді на відзив у відповідності до ст. 163 КАС України;

- процесуальне представництво інтересів Клієнта в судових органах в рамках справи (супровід справи) про визнання протиправними і скасування рішень комісії податкового органу регіонального рівня №10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН № 1 від 06.09.2023, №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН № 2 від 24.08.2023, №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН № 3 від 29.08.2023, №10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації ПН №1 від 05.10.2023 та зобов`язання вчинити певні дії, в тому числі складення різного роду заяв та документів процесуального характеру в рамках судового розгляду;

- надання інших видів правової (правничої) допомоги, необхідної для належного захисту прав та інтересів Клієнта.

Перелік, визначений п. 1.2. даного Договору не є вичерпним.

Адвокат надає інші види правової допомоги, якщо це необхідно для забезпечення виконання доручення Клієнта.

У пунктах 4.1-4.1.1 сторони узгодили, що розмір гонорару за надання правничої допомоги за даним Договором за представництво прав та інтересів клієнта в суді першої інстанції становить 20000 грн. Вказаний розмір гонорару може бути змінений за взаємною згодою сторін.

У разі представництва прав та інтересів клієнта в суді апеляційної інстанції клієнт додатково сплачує на користь адвоката гонорар у розмірі 10000 грн.

Відповідно до акту прийому-передачі наданих послуг № 1 від 02.07.2024 адвокатом було надано професійну правничу (правову) допомогу в рамках договору № 24/04-24 від 24.04.2024 в суді першої інстанції по справі №520/13110/24, а Клієнт прийняв вказану допомогу, а саме:

- здійснення правового аналізу документації Клієнта щодо здійснення господарської діяльності за ПН №1 від 06.09.2023, ПН №2 від 24.08.2023, ПН №3 від 29.08.2023 і ПН №1 від 05.10.2023;

? підготовка та складення позовної заяви до суду про визнання протиправними і скасування рішень комісії податкового органу регіонального рівня №10617161/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН №1 від 06.09.2023, №10617159/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН №2 від 24.08.2023, №10617160/43387860 від 26.02.2024 про відмову в реєстрації ПН №3 від 29.08.2023, № 10675782/43387860 від 07.03.2024 про відмову в реєстрації ПН №1 від 05.10.2023 та зобов`язання вчинити певні дії;

- підготовка та складення до суду відповіді на відзив у відповідності до ст. 163 КАС України;

- підготовка та складення заяви про стягнення і розподіл судових витрат по справі №520/13110/24.

На підтвердження факту отримання оплати за правову допомогу також долучено рахунки-фактури та платіжні доручення.

Таким чином, з наведеного слідує, що представник позивача надав до суду всі необхідні докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена позивачем.

Так, відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 23.04.2019 у справі № 826/9047/16, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.

Зі змісту норм частин 4, 5 та 6статті 134 КАС Українивбачається, що від учасника справи вимагається надання доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою (саме така позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13.12.2018 у справі № 816/2096/17).

За правилами оцінки доказів, встановленихстаттею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

Вирішуючи питання обґрунтованості розміру заявлених позивачем витрат на професійну правничу допомогу та пропорційності їх складності правовому супроводу справи, колегія суддів, враховуючи відсутність будь-яких заперечень першого відповідача в апеляційній скарзі, зазначає наступне.

Матеріалами справи підтверджується факт отримання позивачем послуг адвоката та понесення ним витрат в суді першої інстанції, а саме представником позивача складено позовну заяву та відповідь на відзив.

При цьому, суд апеляційної інстанції враховує обсяг вказаних документів : позовна заява - 26 сторінок, відповідь на відзив 20 сторінок, а також їх фактичне значення для справи (задоволення позову у повному обсязі), велику кількість посилань на актуальну судову практику по спірних питаннях та кількість опрацьованих адвокатом документів.

Колегія суддів наголошує, що судом першої інстанції були досліджені наявні в матеріалах справи докази на підтвердження понесення позивачем витрат на правничу допомогу та застосовано принцип співмірності щодо заявленого до стягнення розміру витрат на професійну правничу допомогу зі складністю справи та обсягом виконаних адвокатом робіт.

Таким чином, враховуючи досліджені судом докази на підтвердження понесених позивачем витрат, з огляду на ступінь складності даної справи, обсяг виконаної адвокатом роботи та прийняття судом першої інстанції рішення про задоволення позову, колегія суддів не вбачає підстав для зменшення визначеної судом першої інстанції суми витрат на правову допомогу (5000 грн), що підлягає стягненню з першого відповідача.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.07.2024 по справі № 520/13110/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова Судді Я.М. Макаренко О.А. Спаскін