Постанова

від 02.04.2025 по справі 140/28583/23

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/28583/23 пров. № А/857/4515/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Пліша М.А., Шинкар Т.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 січня 2024 року, прийняте суддею Валюхом В.М. у місті Луцьку, у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАХІДІМПРОД» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, -

встановив:

ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» (надалі ТОВ, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (надалі - ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України (надалі ДПС України) про скасування рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної (ПН) / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) від 19 червня 2023 № 9021429/43164017, № 9021430/43164017, № 9021431/43164017; зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані ПН № 1 від 04 січня 2023, № 1 від 06 лютого 2023, № 2 від 13 лютого 2023.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 26 січня 2024 позов задоволено.

Суд виходив з того, що квитанції про зупинення реєстрації ПН не містять конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених ПН.

Не зазначення чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних ПН.

На думку суду, подані позивачем документи до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації зазначених ПН підтверджують господарську операцію з реалізації товару «миючий засіб Атомікс 25 кг» ТОВ «Забіяка» та ці документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН вказаних ПН.

Оскільки суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваних рішень, а подані позивачем документи, на думку суду, підтверджують здійснення господарських операцій, по яких складені спірні ПН, ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення вони не містять та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію вказаних ПН, тому з метою повного та ефективного захисту прав позивача похідні позовні вимоги про зобов`язання зареєструвати ПН № 2 від 13.02.2023, № 1 від 04.01.2023 та № 1 від 06.02.2023 в ЄРПН належить також задовольнити.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу. Вважає вказане судове рішення таким, що прийняте із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

В апеляційній скарзі покликається на те, що у квитанціях було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було винесено оскаржувані рішення про відмову в реєстрації ПН № 1 від 06.02.2023 та № 2 від 13.02.2023 у зв`язку з: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства .

В додатковій інформації зазначено: «невідповідність даних у товаросупровідних документах щодо місць відвантаження та навантаження товару».

Таким чином, надані позивачем ТТН не відповідають дійсності даної операції, оскільки в ТТН №06/02/01 , №13/02/01 та №04/01/01 пунктом навантаження 1) м. Луцьк вул. Лідавська, 2 ; пунктом розвантаженням 2) Волинська область, с. Забороль. вул. Володимирська, 9В.

Тобто, вантажовідправником був ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» за адресою вул. Фабрична, будинок 3.

Разом з тим, контролюючому органу не було надано документів, які підтверджували б зберігання товару складська квитанція або складське свідоцтво, який підтверджує факт прийняття на зберігання конкретної кількості товару певної якості і є первинними документами.

Щодо зобов`язання ГУ ДПС України у Волинській області зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних /розрахунків коригування податкові накладні, то це є втручанням в дискреційні повноваження відповідача та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.

Просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд у повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 16.03.2020 між ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» (постачальник) та ТОВ «Забіяка» (покупець) було укладено договір поставки № 16/03/01, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар (а. с. 28-32). Відповідно до пункту 3.2 договору покупець сплачує за товар, що поставляється за цінами, які вказані в погодженому замовленні. Відповідно до пункту 4.8 договору датою поставки товару вважається дата передачі покупцю товару, що підтверджується видатковими накладними, підписаними уповноваженими представниками сторін.

На виконання умов договору поставки від 16.03.2020 № 16/03/01, ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» виписано видаткові накладні № З-13/02/01 від 13.02.2023 на суму 76500,00 грн (в т. ч. ПДВ 12750,00 грн), № З-06/02/1 від 06.02.2023 на суму 34884,36 грн (в т. ч. ПДВ 5814,06 грн), № З-04/01/01 від 04.01.2023 на суму 22878,60 грн (в т. ч. ПДВ 3813,10 грн), згідно з якими здійснено для ТОВ «Забіяка» поставку товару «миючий засіб Атомікс 25 кг» (а. с. 36-38).

Постачання товару, згідно з пунктом 4.1 договору поставки від 16.03.2020 № 16/01/01, здійснювалося транспортом покупця, що підтверджується складеними ТТН: № 3-13/02/01 від 13.02.2023, № 3-06/02/01 від 06.02.2023 та № 3-04/01/01 від 04.01.2023 (а. с. 39-41).

ТОВ «Забіяка» провело оплату за товар, що підтверджується платіжною інструкцією від 26.05.2023 № 2 (а. с. 42).

Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України за фактом поставки товару склав ПН, зокрема:

- від 04.01.2023 № 1 (покупець: ТОВ «Забіяка»; товар: миючий засіб Атомікс 25 кг, код товару згідно з УКТЗЕД 3402909000 у кількості 10 шт., обсягом постачання 19065,50 грн, ПДВ 3813,10 грн) (а. с. 11);

- від 06.02.2023 № 1 (покупець: ТОВ «Забіяка»; товар: миючий засіб Атомікс 25 кг, код товару згідно з УКТЗЕД 3402909000 у кількості 14 шт., обсягом постачання 29070,30 грн, ПДВ 5814,06 грн) (а. с. 13);

- від 13.02.2023 № 2 (покупець: ТОВ «Забіяка»; товар: миючий засіб Атомікс 25 кг, код товару згідно з УКТЗЕД 3402909000 у кількості 30 шт., обсягом постачання 63750,00 грн, ПДВ 12750,00 грн) (а. с. 15).

Згідно із квитанціями від 27.01.2023, 27.02.2023 реєстрація ПН від 04.01.2023 №1, від 06.02.2023 №1, від 13.02.2023 №2 була зупинена з таких підстав: «платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН» (а. с. 12, 14, 16).

14.06.2023 ТОВ подало повідомлення № 1 та № 2 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено (а саме: по ПН від 04.01.2023 № 1 та по ПН від 06.02.2023 № 1, ПН від 13.02.2023 № 2), кількість додатків 18 та 22. В графі «пояснення» вказаних повідомлень зазначено: «ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» повідомляє, що товар миючий засіб Атомікс 25 кг, був придбаний у PHU GASTRO CENTRUM Adam Koprowski згідно контракту від 15.06.2022 №1506/2022 (ВМД №22UA205140087372U6) та оплата згідно платіжного доручення від 08.11.2022 №22 та від 18.11.2022 №23. Товар був реалізований ТОВ «Забіяка» згідно договору поставки товару від 16.03.2020 №16/03/01 (видаткова накладна від 04.01.2023 №З-04/01/01, №З-13/02/01 від 13.02.2023, №З-06/02/1 від 06.02.2023) шляхом самовивозу. Оплата згідно платіжного доручення від 26.05.2023» (а. с. 24, 26).

Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 19.06.2023 № 9021430/43164017, № 9021429/43164017, № 9021431/43164017 у реєстрації ПН № 1 від 04.01.2023, № 1 від 06.02.2023 та № 2 від 13.02.2023 відмовлено у зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а у графі «додаткова інформація» зазначено: «невідповідність даних у товаросупровідних документах щодо місць відвантаження та навантаження товару» (а. с. 8, 9, 10).

Рішеннями Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 06.07.2023 №54931/43164017/2, №54932/43164017/2 та №54933/43164017/2 скаргу позивача залишено без задоволення та рішення Комісії регіонального рівня від 19.06.2023 № 9021430/43164017, № 9021429/43164017, № 9021431/43164017 - без змін, з таких підстав: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних» (а. с. 17-19).

Відповідно до абз. 1 п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В абз. 5 п.201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абз. 10 п.201.10 ст. 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/ розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з п.201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в ЄРПН, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у ЄРПН в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в ЄРПН, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в ЄРПН за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Судом із матеріалів справи встановлено, що реєстрація спірних ПН № 2 від 13.02.2023 (а. с. 15), № 1 від 04.01.2023 (а. с 11) та № 1 від 06.02.2023 (а. с. 13) згідно із квитанціями від 27.01.2023 № 9009957884 (а. с. 12), від 27.02.2023 № 9035234734 (а. с. 14), від 27.02.2023 № 9035235195 (а. с. 16) була зупинена виключно з такої підстави: «платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку».

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Зі спірного рішення встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а у графі «додаткова інформація» зазначено: «невідповідність даних у товаросупровідних документах щодо місць відвантаження та навантаження товару».

Разом з тим, вказані квитанції не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених ПН.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що не зазначення у квитанціях від 27.01.2023 № 9009957884, від 27.02.2023 № 9035234734, від 27.02.2023 № 9035235195 про зупинення реєстрації ПН № 2 від 13.02.2023, № 1 від 04.01.2023 та № 1 від 06.02.2023 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН.

Судом із матеріалів справи встановлено, що ПН № 2 від 13.02.2023 (а. с. 15), № 1 від 04.01.2023 (а. с. 11) та № 1 від 06.02.2023 (а. с. 13) були складені за першою подією дата відвантаження товарів. Відтак, для реєстрації вказаної ПН позивач має підтвердити подію, яка зумовила формування ПН саме цією датою (зокрема, надати договір поставки та документи, що засвідчують факт поставки товару; інші документи є допоміжними та дають змогу зрозуміти зміст взаємовідносин позивача та його контрагента).

З матеріалів справи вбачається, що на виконання умов договору поставки від 16.03.2020 №16/03/01, ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» виписано видаткові накладні № З-13/02/01 від 13.02.2023 на суму 76500,00 грн (в т. ч. ПДВ 12750,00 грн), № З-06/02/1 від 06.02.2023 на суму 34884,36 грн (в т. ч. ПДВ 5814,06 грн), № З-04/01/01 від 04.01.2023 на суму 22878,60 грн (в т. ч. ПДВ 3813,10 грн), згідно з якими здійснено для ТОВ «Забіяка» поставку товару «миючий засіб Атомікс 25 кг» (а. с. 36-38). Постачання товару, згідно з пунктом 4.1 договору поставки від 16.03.2020 № 16/01/01, здійснювалося транспортом покупця, що підтверджується складеними ТТН: № 3-13/02/01 від 13.02.2023, № 3-06/02/01 від 06.02.2023 та № 3-04/01/01 від 04.01.2023 (а. с. 39-41). Оплата за товар була проведена ТОВ «Забіяка» згідно з платіжною інструкцією від 26.05.2023 № 2 (а. с. 42).

Позивачем до повідомлення від №1 та №2 від 14.06.2023 подано пояснення, в яких зазначено: «ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» повідомляє, що товар миючий засіб Атомікс 25 кг, був придбаний у PHU GASTRO CENTRUM Adam Koprowski згідно контракту від 15.06.2022 №1506/2022 (ВМД №22UA205140087372U6) та оплата згідно платіжного доручення від 08.11.2022 №22 та від 18.11.2022 №23. Товар був реалізований ТОВ «Забіяка» згідно договору поставки товару від 16.03.2020 №16/03/01 (видаткова накладна від 04.01.2023 №З-04/01/01, №З-13/02/01 від 13.02.2023, №З-06/02/1 від 06.02.2023) шляхом самовивозу. Оплата згідно платіжного доручення від 26.05.2023». (а. с. 24, 26).

Крім того, надано документи, які підтверджують факт походження товару: контракт № 1506/2022 від 15.06.2022, укладений між PHU GASTRO CENTRUM Adam Koprowski (продавець) та ТОВ «ЗАХІДІМПРОД» (покупець) на поставку хімічних засобів, засобів гігієни, обладнання для харчової промисловості, запчастини для обслуговування тощо (а.с. 44-46), МД № 22UA205140087372U6 від 05.12.2022, якою підтверджується імпорт товару «миючий засіб Атомікс» (а. с. 43), платіжне доручення в іноземній валюті від 08.11.2022 № 22 (а. с. 42 зворот), платіжне доручення в іноземній валюті від 18.11.2022 № 23 (а. с. 51), рахунок-фактура від 08.11.2022 № FPF/14/11/2022 на поставку товару «миючий засіб Атомікс» (а. с. 52), товарно-транспортна накладна № 43410 (а. с. 53).

Стосовно зазначеної в оскаржуваних рішеннях Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 19.06.2023 № 9021430/43164017, № 9021429/43164017, № 9021431/43164017 такої підстави відмови у реєстрації ПН, як надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (у графі «додаткова інформація» зазначено про невідповідність даних у товаросупровідних документах щодо місць відвантаження та навантаження товару), то суд зазначає, що у ТТН № 3-13/02/01 від 13.02.2023, № 3-06/02/01 від 06.02.2023 та № 3-04/01/01 від 04.01.2023 (а.с.39-41) наявні підписи вантажовідправника та вантажоодержувача, що підтверджує належність цих документів. Відомості про місце навантаження товару вказано за адресою м. Луцьк, вул. Лідавська, 2, де знаходиться орендоване ТОВ складське приміщення згідно з договором здачі в операційну оренду основних засобів від 14.03.2022 № 14/03-22 (а. с. 60-61), а пункт розвантаження за адресою: с. Забороль, вул. Володимирська, 9В, де знаходяться приміщення ТОВ «Забіяка».

Колегія суддів звертає увагу на постанову Верховного Суду від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22, де зазначено, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Отож предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Апеляційний суд також зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Як встановлено з матеріалів справи, та вже зазначалось вище, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 в справі №819/330/18.

Відтак, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних ПН є формальними, оскільки об`єктивно не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнаними законними та обґрунтованими.

В контексті вищенаведеного колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 по справі №824/245/19-а, 23 жовтня 2018 по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 по справі №0940/1240/18.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість оскаржуваних рішень, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Посилання відповідача на те, що зобов`язання вчинити конкретну дію в даному випадку буде втручанням у дискреційні повноваження ДПС України слід оцінити критично з огляду на таке.

Згідно з Рекомендаціями Комітету Міністрів Ради Європи №R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

При цьому, на законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення.

Дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акту.

У разі наявності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження.

Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Таким чином, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

В свою чергу, оскаржувані рішення прийняті всупереч нормам податкового законодавства, що свідчить про відсутність наміру у суб`єкта владних повноважень прийняти обґрунтоване та законне рішення відповідно до чинного законодавства.

Зазначений висновок відповідає позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 22.07.2019 у справі №815/2985/18.

За таких обставин, на переконання суду, належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН, датою її подання на реєстрацію.

Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26 січня 2024 року у справі №140/28583/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко судді М. А. Пліш Т. І. Шинкар