Постанова

від 02.04.2025 по справі 500/6827/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 рокуЛьвівСправа № 500/6827/24 пров. № А/857/5300/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. Носа С. П.розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 січня 2025 року у справі № 500/6827/24 за адміністративним позовом Приватного підприємства Загір`я до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,

місце ухвалення судового рішення м. ТернопільРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїМандзій О.П.дата складання повного тексту рішення10 січня 2025ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Приватне підприємство "Загір`я" (далі позивач, ПП "Загір`я") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому просив:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11833234/41209752 від 27.09.2024, якими відмовлено ПП "Загір`я" у реєстрації податкової накладної №2 від 21.07.2024;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкову накладну №2 від 21.07.2024 подану ПП "Загір`я".

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 січня 2025 року у справі № 500/6827/24 позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 27.09.2024 №11833234/41209752.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану на реєстрацію приватним підприємством "Загір`я", податкову накладну №2 від 21.07.2024.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь приватного підприємства "Загір`я" судовий збір в сумі розмірі 1514 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) гривень 00 (нуль) копійок.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь приватного підприємства "Загір`я" судовий збір в сумі розмірі 1514 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) гривень 00 (нуль) копійок.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В доводах апеляційної скарги вказує, що 04.02.2020 року на засіданні Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, за наслідками проведеного аналізу встановлено податкову інформацію, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій та яка відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість щодо позивача. Віднесено до переліку ризикових платників ПП «Загір`я» за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником та встановлено:1. наявність об`єктивних ознак неможливості вирощення с/г продукції в об`ємах реалізованої; 2. часткову підміну товарних позицій; 3. формування податкового кредиту по нетипових операціях.

Стверджує, що діяльність ПП «Загір`я» відповідає пункту 8 додатку 1 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, оскільки за даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено невідповідність обсягів постачання товарів/послуг та обсягів придбання, часткову підміну товарних позицій та формування податкового кредиту по нетипових операціях.

Крім того зазначає, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Розділом 4 договору поставки від 19.07.2024 №36-ТР-2024-Р та договору поставки від 22.07.2024 №38-ТР-2024-Р між ПП "Загір`я" та ТОВ "Овал" передбачено умови щодо якості товару, що постачається. Однак позивачем жодних документів на підтвердження якісних характеристик ріпаку врожаю 2024 року на розгляду комісії не надано.

На виконання умов даних договорів позивачем також надано товарно-транспортну накладну (далі ТТН). Проте в поданій ТТН від 21.07.2024 в графі "Автомобільний перевізник" зазначено ПП "АП "Агро-Дружба". Водночас, договір на перевезення між ПП "Загір`я" та ПП "АП "Агро-Дружба" на розгляд комісії не надавався, відтак неможливо встановити взаємовідносини між даними контрагентами за відсутності поданих первинних документів.

Позивачем на підтвердження наявності у ПП "Загір`я" товару, що був надалі реалізований, не надано інвентаризаційних відомостей про наявність та рух ріпаку.

Також між ПП "Загір`я" та ТОВ "Фірма Ерідон" укладено договір поставки від 01.04.2022 №277/22/283, згідно якого постачальник зобов`язується поставити покупцю продукцію виробничо-технічного призначення, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити вартість такого товару. Документів, що підтверджували б якість засобів захисту рослин, які використані для вирощування ріпаку та наявність яких передбачена договором, позивачем на розгляд комісії надано не було.

У поданій ТТН від 26.04.2022 №ТЕ-3505554/1 (ТОВ "Фірма Ерідон") зазначено, що перевезення здійснювалось автомобільним перевізником ПП "Загір`я" автомобілем Мерседес, державний номер НОМЕР_1 . Документів, що підтверджували б право володіння чи користування таким транспортним засобом для здійснення ним перевезень, позивачем надано не було. Крім того, інформації про трудові відносини з водієм ОСОБА_1 , вказаним у товарно-транспортній накладній, чи довіреності на водія позивачем теж надано не було. Наявність у водія посвідчення з відповідною категорією також підтверджено не було.

Документів, що підтверджували б якість насіння ріпаку, поставленого ТОВ "Суффле Агро Україна", що передбачено договором поставки від 04.01.2021 №1300037647, ПП "Загір`я" на розгляд комісії надано не було.

Між ПП "Загір`я " та ТОВ "Альфа Смарт Агро" укладено договір поставки від 02.01.2024 №AS/7/01/2024, згідно якого постачальник зобов`язується поставити покупцю товар, а покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар в повному обсязі. Документів, що підтверджували б якість засобів захисту рослин, які використані для вирощування ріпаку, позивачем на розгляд Комісії надано не було.

Також позивачем жодним чином не підтверджено наявність у нього сільськогосподарської техніки на праві власності чи користування, що використовувалась при обробці та підготовці ґрунту, посіві та збиранні врожаю.

За таких обставин вважають, що оскаржуване рішення від 27.09.2024 №11833234/41209752 про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН було винесено правомірно.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про розгляд апеляційної скарги відповідачі та позивач повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що:

- надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання товару платником податку;

-зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних. Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ПП "Загір`я" зареєстроване 13.03.2017 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з основним видом економічної діяльності КВЕД:01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, та 01.05.2017 як платник ПДВ.

ПП "Загір`я" за результатами господарської операції купівлі-продажу було виписано на покупця ТОВ "Овал" податкову накладну за №2 від 21.07.2024 на суму 4591963,96 грн., в тому числі ПДВ 563925,40 грн.

За наслідками подання ПП "Загір`я" до реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної № 2 від 21.07.2024, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Платник податку відповідає вимогам п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = 16,3984 %, "Р" = 0.

На виконання вимог контролюючого органу, 11.09.2024 позивачем по податковій накладні № 2 від 21.07.2024 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій.

Зокрема, у поясненнях зазначено, що ПП "Загір`я" здійснює діяльність у сфері вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку паливно-мастильних матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки гранту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю.

Для здійснення діяльності підприємство орендує земельні частки (паї) у фізичних осіб, станом на 01.01.2024 ПП "Загір`я" укладено з 659 фізичними особами договори оренди земельних паїв, дані договори зареєстровані в Єдиному державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

Загальна кількість орендованої землі на 01.01.2024 становить 1265,7248 га, що підтверджується довідкою № 77 від 16.01.2024 виданою Залозецької ОТГ згідно якою загальна площа орендованих земель (паїв) 1265,7248 га, в тому числі (за межами населених пунктів): с.Загір`я 1238,5853 га, с.Панасівка 27,1395 га.

Для здійснення своєї господарської діяльності ПП "Загір`я" має достатньо технічних ресурсів. На балансі позивача є власна техніка для проведення сільськогосподарських робіт: трактора John Deere 8R340, трактора Белорус-892, розкидач мінеральних добрив AXIS 30.2K, оприскувач самохідний John Deere 4940, навантажувач швидкозмінний ПБМ-800-0, культиватор Вепр-4,2 Н, каток зубчасто-кільчастий ККН-6,7 ПН, комбайн зернозбиральний John Deere S680S STS, жниварка для збирання соняшника ЖНС-9,1, жатка навісна John Deere 630F, сідельний тягач марки VOLVO та інші. А також власні приміщення: будівлі та споруди, серед яких є комори для зберігання зерна, адмінбудинок та інші, що знаходяться за адресою с.Загір`я, вул.Центральна 49 і 84, Тернопільского району, Тернопільської області.

ПП "Загір`я" в 2023 та 2024 роках є платником податку на додану вартість та платником єдиного податку четвертої групи.

Для забезпечення виробничого процесу ПП "Загір`я" закуповує дизельне пальне, мінеральні добрива, засоби захисту рослин, насіння. Основними постачальниками товаро-матеріальних цінностей є :

ТОВ "Суффле Агро Україна", в якого було закуплено насіння, про що свідчать: договір №1300037647 від 04.01.2021 та специфікація №2500736248 від 06.08.2021, видаткова накладна №5190061857 від 09.08.2021 на суму 280782,00 грн., в тому числі ПДВ 34482,00 грн., ТТН № 3500684840 від 09.08.2021, платіжні доручення № 214 від 20.08.2021 на суму 105336,00 грн., № 219 від 31.08.2021 на суму 175446,00 грн.;

ТОВ "Сингента", в якого було закуплено насіння, про що свідчать: договір №20222375 SE від 02.03.2023, видаткова накладна №0088740240 від 27.07.2023 на суму 305335,26 грн., в тому числі ПДВ 37497,31 грн., ТТН № 1138266 від 27.07.2023, свідоцтво на гібридне насіння №А00034492-2, №А00034492-3, платіжне доручення № 283 від 26.07.2023 на суму 305335,26 грн.;

ТОВ "Кортева Агрісаєнс Україна", в якого було закуплено насіння кукурудзи та ріпаку, про що свідчать: договір купівлі-продажу насіння № 18678 від 03.03.2021 з додатком №1 від 03.03.2021, додаткова угода № 1 від 11.03.2022, додаткова угода №2 від 18.07.2023 з додатками №3802093464 від 20.07.2023, №3802093379 від 18.07.2023, №380208412 від 18.01.2023, видаткова накладна №3807103293 від 21.07.2023 на суму 187016,43 грн., в тому числі ПДВ, складське розпорядження про відвантаження за номером замовлення 3804108907, видаткова накладна №3807103705 від 03.08.2023 на суму 394966,68 грн., в тому числі ПДВ, складське розпорядження про відвантаження за номером замовлення 3804109381, платіжні доручення №282 від 19.07.2023 на суму 187016,43 грн., №284 від 26.07.2023 на суму 394966,68 грн.;

ТОВ "Буковинська аграрна компанія", в якого було закуплено мінеральні добрива, про що свідчать: договір від 07.02.2024 № 07.02.24-5 та специфікація №07.02.24-5 від 07.02.2024, видаткова накладна №16 від 16.02.2024 на суму 2363056,91 грн., в тому числі ПДВ 393842,82 грн., ТТН №16/1, №16/2, №16/3, №16/4, рахунок №12 від 07.02.2024, платіжні доручення № 423 від 14.02.2024 на суму 2345000,40 грн., № 427 від 23.02.2024 на суму 18056,51 грн.;

ТОВ "ЕРІДОН", в якого було закуплено в 2022 році засоби захисту рослин, про що свідчать: договір № 277/22/283 від 01.04.2022, видаткова накладна №36200 від 26.04.2022 на суму 385179,77 грн., в тому числі ПДВ 64196,63 грн., ТТН №ТЕ-350554/1 від 26.04.2022, платіжне доручення №104 від 21.04.2022 на суму 385179,77 грн.;

ТОВ "Магістр-Д", в якого закуплено пальне в 2023 році на суму 4105972,47 грн, про що свідчать: договір № 7 від 02.01.2021, договір № 261 від 02.01.2024, видаткова накладна №22 від 03.01.2023 на суму 388508,55 грн., в тому числі ПДВ 25416,45 грн., видаткова накладна №580 від 09.02.2023 на суму 258019,80 грн., в тому числі ПДВ 16879,80 грн., ТТН №230209/6 від 09.02.2023, видаткова накладна №768 від 23.02.2023 на суму 205012,00 грн., в тому числі ПДВ 13412,00 грн., ТТН №230223/12 від 23.02.2023, видаткова накладна №811 від 27.02.2023 на суму 580183,96 грн., в тому числі ПДВ 37955,96 грн., ТТН №230227/19 від 27.02.2023, видаткова накладна №854 від 01.03.2023 на суму 239864,04 грн., в тому числі ПДВ 15692,04 грн., ТТН №230301/18 від 01.03.2023, видаткова накладна №1202 від 22.03.2023 на суму 267869,69 грн., в тому числі ПДВ 17524,19 грн., ТТН №230322/6 від 22.03.2023, видаткова накладна №1726 від 24.04.2023 на суму 463987,52 грн., в тому числі ПДВ 30354,32 грн., ТТН №230424/15 від 24.04.2023, видаткова накладна №1989 від 08.05.2023 на суму 398193,87 грн., в тому числі ПДВ 26050,07 грн., ТТН №230508/6 від 08.05.2023, видаткова накладна №2151 від 16.05.2023 на суму 372565,44 грн., в тому числі ПДВ 24373,44 грн., ТТН №230516/10 від 16.05.2023, видаткова накладна №3041 від 28.06.2023 на суму 160212,60 грн., в тому числі ПДВ 10481,20 грн, видаткова накладна №4313 від 23.08.2023 на суму 365955,00 грн., в тому числі ПДВ 60992,50 грн., ТТН №230823/12 від 23.08.2023, платіжні доручення № 77 від 10.01.2023 на суму 200000,00 грн., № 103 від 26.01.2023 на суму 188508,55 грн., платіжне доручення № 110 від 10.02.2023 на суму 258019,80 грн., № 111 від 13.02.2023 на суму 1025060,00 грн., № 61 від 27.03.2023 на суму 73869,69 грн., № 79 від 19.04.2023 на суму 194000,00 грн., № 270 від 14.06.2023 на суму 100000,00 грн., № 305 від 17.08.2023 на суму 368901,06 грн., № 306 від 24.08.2023 на суму 500000,00 грн., № 335 від 19.10.2023 на суму 500000,00 грн., № 340 від 23.10.2023 на суму 292013,37 грн., № 397 від 08.01.2024 на суму 89600,00 грн., № 399 від 09.01.2024 на суму 4407,31 грн., № 401 від 16.01.2024 на суму 200000,00 грн., № 413 від 31.01.2024 на суму 11592,69 грн., № 465 від 05.04.2024 на суму 200000,00 грн., № 470 від 18.04.2024 на суму 300000,00 грн., № 471 від 19.04.2024 на суму 300000,00 грн., № 480 від 03.05.2024 на суму 200000,00 грн., № 484 від 14.05.2024 на суму 200000,00 грн., № 488 від 16.05.2024 на суму 103848,00 грн., № 550 від 03.07.2024 на суму 75429,44 грн., № 573 від 05.08.2024 на суму 250000,00 грн., № 581 від 06.08.2024 на суму 281605,56 грн.;

ТОВ "Альфа Смарт Агро", в якого закуплено засоби захисту рослин, про що свідчать: договір № AS/7/01/2024 від 02.01.2024, видаткова накладна №17961 від 11.10.2022 на суму 20865,94 грн., в тому числі ПДВ 3477,65 грн., ТТН №Р17961 від 11.10.2022, видаткова накладна №5050 від 22.03.2024 на суму 26932,14 грн., в тому числі ПДВ 4488,69 грн., ТТН №2135 від 22.03.2024, видаткова накладна №5053 від 22.03.2024 на суму 499978,68 грн., в тому числі ПДВ 83329,78 грн., ТТН №2135 від 22.03.2024, платіжні доручення №150 від 23.05.2022 на суму 237890,00 грн., №57 від 23.02.2023 на суму 500000,00 грн., №446 від 21.03.2024 на суму 26932,14 грн.;

ТОВ " Агро Престиж", в якого закуплено засоби захисту рослин, про що свідчать: договір поставки №38 від 18.01.2021, специфікація від 13.05.2021, видаткова накладна №РН-0001120 від 07.07.2021 на суму 1095534,25 грн., в тому числі ПДВ 182589,04 грн., ТТН №0707-003 від 07.07.2021, платіжне доручення № 230 від 15.09.2021 на суму 149726,00 грн., № 266 від 12.10.2021 на суму 200000,00 грн., № 3 від 23.11.2021 на суму 635808,25 грн.;

ТОВ "Ранголі", в якого закуплені засоби захисту рослин, про що свідчать: договір поставки №31/2021 від 05.04.2021, видаткова накладна №РН 83 від 06.04.2021 на суму 1067731,68 грн., в тому числі ПДВ 177955,28 грн., ТТН №Р83 від 06.04.2024, платіжне доручення № від 06.04.2021 на суму 1067731,68 грн.

На пальне, яке закуповується для виконання сільськогосподарських робіт підприємство ПП "Загір`я" має ліцензію на право зберігання пального, реєстраційний №19070414202000708 з терміном дії до 15.10.2025.

Посів ріпаку на площі 347 га під урожай 2024 року підтверджено актами списання насіння та садівного матеріалу: акт № 000000015 від 29.09.2023, акт № 000000014 від 29.09.2023, акт № 000000013 від 29.09.2023, акт № 000000012 від 29.09.2023, акт № 000000011 від 29.09.2023.

Внесення мінеральних добрив і засобів захисту рослин підтверджено актами про використання засобів хімічного захисту та актами про використання мінеральних, органічних та бактеріальних добрив: акт №000000001 від 19.02.2024, акт №000000022 від 29.03.2024, акт №000000010 від 03.04.2024, акт №000000001 від 10.04.2023, акт №000000011 від 06.05.2024, акт №000000002 від 22.05.2023, акт №000000013 від 23.05.2024, акт №000000003 від 01.06.2023, акт №000000030 від 05.06.2024, акт №000000031 від 12.06.2024, акт №000000021 від 14.06.2023.

Сільськогосподарські роботи, які проводились під час посіву, підживлення, захисту та збору зернових підтверджуються зведеними листами машиніста-тракториста та лімітно-забірними відомостями на отримання пального для заправки техніки: обліковий лист №-000000015 за серпень 2023 року - виконано оранку під посів ріпаку врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0100343 на одержання ПММ за серпень 2023 року, яке було витрачено на оранку під посів ріпаку врожаю 2024 року; обліковий лист №000000013 за липень 2023 року виконано оранку під посів ріпаку врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0100308 на одержання ПММ за липень 2023 року, яке було витрачено на оранку під посів ріпаку врожаю 2024 року; обліковий лист №000000017 за вересень 2023 року виконано культивацію під посів ріпаку врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0100368 на одержання ПММ за вересень 2023 року, яке було витрачено на культивацію під посів ріпаку врожаю 2024 року; обліковий лист №000000013 за вересень 2023 року виконано посів ріпаку для врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0100384 на одержання ПММ за вересень 2023 року, яке було витрачено на посів ріпаку для врожаю 2024 року; обліковий лист №000000001 за лютий 2024 року виконано внесення мінеральних добрив під ріпак врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000001 на одержання ПММ за лютий 2024 року, яке було витрачено на внесення мінеральних добрив під ріпак врожаю 2024 року; обліковий лист №000000008 за березень 2024 року внесено засоби захисту рослин під ріпак врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000089 на одержання ПММ за березень 2024 року, яке було витрачено на внесення засобів захисту рослин під ріпак врожаю 2024 року; обліковий лист №000000006 за квітень 2024 року внесено засоби захисту рослин під ріпак врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000063 на одержання ПММ за квітень 2024 року, яке було витрачено на внесення засобів захисту рослин під ріпак врожаю 2024 року; обліковий лист №00000012 за липень 2024 року виконано обмолот ріпаку врожаю 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000115 на одержання ПММ за липень 2024 року, яке було витрачено на обмолот ріпаку врожаю 2024 року.

В підтвердження господарської діяльності ПП "Загір`я" надано контролюючому органу річні статистичні звіти за наступними формами: 4сг (річна) Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур (за 2024 рік), в якому відображено наступні посіви 2024 року: пшениця озима-80 га; пшениця яра 106 га; ячмінь озимий 69 га; ячмінь ярий 162 га; кукурудза 205 га; соя 164 га; ріпак озимий 347 га; соняшник 20 га; 37 сг (річна) Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за серпень 2024 рік, в якому відображено площі та валові збори продукції, а саме: пшениця озима 80 га, валовий збір 5629,6 ц, середня врожайність 70,37 ц/га; ячмінь озимий-69 га, валовий збір 3014,6 ц, середня врожайність 43,69 ц/га; пшениця яра 106 га, валовий збір 4879,2 ц, середня врожайність 46,03 ц/га; ріпак озимий 347 га, валовий збір 15077,6 ц, середня врожайність 43,45 ц/га; ячмінь ярий 162 га, валовий збір 8250,6 ц, середня врожайність 50,93 ц/га.

У ПП "Загір`я" станом на 01.09.2024 середньорічна кількість найманих працівників становить 12 працівників адмінперсонал, трактористи-машиністи та різноробочі, що підтверджено довідкою №10 від 11.09.2024. Посадові оклади визначено штатним розписом.

Після збору врожаю ріпак врожаю 2024 року, ПП "Загір`я" реалізував ріпак покупцю ТОВ "Овал", в кількості 1507,760 т на суму 32283449,01 грн., в тому числі ПДВ 14%, з яким заключено договір поставки від 19.07.2024 №36-ТР-2024-Р з додатковими угодами №1 від 20.07.2024, №2 від 21.07.2024, №3 від 22.07.2024, №4 від 23.07.2024, та договір №38-ТР-2024-Р від 22.07.2024 з додатковими угодами №1 від 23.07.2024, №2 від 24.07.2024.

Відвантаження ріпаку згідно договору поставки від 19.07.2024 №36-ТР-2024-Р та отримана довіреність № 37 від 19.07.2024 та оформлено наступними видатковими та ТТН:

видаткова накладна №000000002 від 20.07.2024 на загальну суму 7201155,19 грн., в тому числі ПДВ 884352,39грн., де кількість продукції становить 337,4 т, та ТТН: №1 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,56 т; №2 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,50 т; №3 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,14 т; №4 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 19,42 т; №5 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 20,94 т; №6 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,10 т; №7 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,18 т; №8 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 20,78 т; №9 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 22,62 т; №10 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 19,38 т; №11 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 20,76 т; №12 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 20,44 т; №13 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,40 т; №14 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,10 т; №15 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 22,10 т; №16 від 20.07.2024 на кількість ріпаку 21,98 т;

видаткова накладна №000000003 від 21.07.2024 на загальну суму 4591963,96 грн., в тому числі ПДВ 563925,40 грн., де кількість продукції становить 214,76 т, та ТТН: №17 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 18,30 т; №18 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 21,58 т; №19 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 20,20 т; №20 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 21,28 т; №21 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 21,26 т; №22 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 22,74 т; №23 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 13,84 т; №24 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 21,38 т; №25 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 18,46 т; №26 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 21,82 т; №27 від 21.07.2024 на кількість ріпаку 13,9 т. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано спірну податкову накладну №2 від 21.07.2024 та подано для реєстрації до контролюючого органу в ЄРПН;

видаткова накладна №000000004 від 22.07.2024 на загальну суму 6167752,28 грн., в тому числі ПДВ 757443,26 грн., де кількість продукції становить 290,58 т, та ТТН: №28 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,64 т; №29 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 19,26 т; №30 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 20,10 т; №31 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,64 т; №32 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,42 т; №33 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 20,00 т; №34 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 18,32 т; №35 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,86 т; №36 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 20,74 т; №37 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,98 т; №38 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 20,20 т; №39 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 20,66 т; №40 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,48 т; №41 від 22.07.2024 на кількість ріпаку 21,28 т;

видаткова накладна №000000005 від 23.07.2024 на загальну суму 3445919,59 грн., в тому числі ПДВ 423183,11 грн., де кількість продукції становить 161,54 т, та ТТН: №42 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,00 т; №4 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 21,26 т; №44 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 13,28 т; №45 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 19,66 т; №46 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 19,52 т; №47 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 13,92 т; №48 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,16 т; №49 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 19,80 т; №50 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 13,94 т.

Відвантаження ріпаку згідно договору поставки №38-ТР-2024-Р від 22.07.2024 та отримана довіреність №39 від 22.07.2024 і оформлено наступними видатковими та ТТН:

видаткова накладна №000000006 від 23.07.2024 на загальну суму 3947781,63 грн., в тому числі ПДВ 484815,29 грн., де кількість продукції становить 182,54 т, та ТТН: №51 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,40 т; №52 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,26 т; №53 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 14,08 т; №54 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,06 т; №55 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,02 т; №56 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 13,86 т; №57 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 19,70 т; №58 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,32 т; №59 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 13,70 т; №60 від 23.07.2024 на кількість ріпаку 20,14 т;

видаткова накладна №-000000007 від 24.07.2024 на загальну суму 6928876,36 грн., в тому числі ПДВ 850914,64 грн., де кількість продукції становить 320,94 т, та ТТН: №61 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 18,26 т; №62 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 13,90 т; №63 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,44 т; №64 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 13,56 т; №65 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 18,02 т; №66 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,26 т; №67 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 13,40 т; №68 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,84 т; №69 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,84 т; №70 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 13,70 т; №71 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,94 т; №72 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,68 т; №73 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,88 т; №74 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,72 т; №75 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,88 т; №76 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 13,80 т; №77 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,56 т; №78 від 24.07.2024 на кількість ріпаку 19,16 т.

Оплату за ріпак за договорами поставки від 19.07.2024 №36-ТР-2024-Р та №38-ТР-2024-Р від 22.07.2024 в сумі 24850047,60 грн. отримано за наступними платіжними документами: платіжне доручення № 30948196 від 05.08.2024 року на суму 2600000,00 грн.; платіжне доручення № 30948202 від 06.08.2024 року на суму 3000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948208 від 07.08.2024 року на суму 1000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948206 від 07.08.2024 року на суму 3000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948214 від 08.08.2024 року на суму 3000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948219 від 08.08.2024 року на суму 1000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948220 від 09.08.2024 року на суму 3000000,00 грн.; платіжне доручення № 30948223 від 09.08.2024 року на суму 1500000,00 грн.; платіжне доручення № 30948263 від 21.08.2024 року на суму 3000000,00 грн; платіжне доручення № 30948268 від 22.08.2024 року на суму 3000000,00 грн.

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 19.09.2024 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №11793850/41209752.

Згідно даного повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: інвентаризаційні описи.. У графі "Додаткова інформація" вказано "додатково надати ОСВ по рахунках 361 та 631; статистичну звітність".

На виконання вимог контролюючого органу, 23.09.2024 позивачем по податковій накладній № 2 від 21.07.2024 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а саме: оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" за вересень 2024 року; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" за вересень 2024 року; статистичну звітність форма №21-заг Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-серпень 2024 року.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 27.09.2024 прийнято рішення №11833234/41209752 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 21.07.2024 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Не погодившись із таким рішенням суб`єкта владних повноважень, позивач звернувся до суду із даним позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі Податковий кодекс України, далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192тапунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги» , «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За правилами пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку №1246).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" №1165 від 11.12.2019 затверджені: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

З матеріалів справи убачається, що у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вказано: "відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкових накладних в ЄРПН зупинена. ПН складена та подана платником податків, який відповідає пункту 8 Критерії ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що міститься в додатку 1 до Порядку № 1165 наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 18 квітня 2024 року у справі №160/18840/22, від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).

При цьому, колегія суддів звертає увагу контролюючого органу, що у рішеннях про відповідність/невідповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку в обов`язкове для заповнення поле «податкова інформація».

Разом з тим суд встановив, що відповідачем всупереч вимогам Порядку № 1165 у направленій позивачу квитанцій про зупинення реєстрації обумовленої податкової накладної та в оскаржуваному рішенні не ідентифіковано конкретних ризикових операцій та не приведено конкретної податкової інформації, яка слугувала підставою та причиною віднесення позивача до ризикових платників податку відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. Відповідач лише обмежився загальним покликанням на пункту 8 Критеріїв ризиковості, без будь якого обґрунтування.

Як наслідок, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій (надходження коштів чи відвантаження товару), то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про оплату платником податку товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи, що засвідчують факт зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, і такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У разі якщо поставка товару передувала оплаті за нього, то для реєстрації податкової накладної необхідні документи, що підтверджують факт відвантаження товару.

З урахуванням фактичних обставин справи, щодо не приведення відповідачем у названій квитанції про зупинення реєстрації спірної ПН конкретної податкової інформації, яка слугувала підставою та причиною віднесення спірної господарської операції з отримання авансового платежу до ризикових операцій, визначених пунктом 8 Критеріїв ризиковості платників податку, а також відсутність у вказаній квитанції чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН.

Крім того колегією суддів ураховано, що наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 5 вказаного Порядку №520 установлено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Згідно пункту 6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» (п. 7 Порядку №520).

На підставі наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023 року п. 9 Порядку № 520 з 08.03.2023 року викладено в новій редакції, а зокрема змінено порядок розгляду контролюючим органом поданих платником податків письмових пояснень та копій документів до зупинених ПН/РК.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 (з урахуванням внесених змін) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги».

Дослідивши матеріали справи колегією суддів установлено, що за наслідком отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, позивач надіслав 11.09.2024 податковому органу повідомлення про надання пояснень та копій документів по податковій накладні № 2 від 21.07.2024 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, що підтверджується також відомостями відзиву відповідача на позовну заяву (а.с.111-114).

Направлені відповідачу пояснення та первинні документи про якій йдеться у відзиві на позовну заяву та в розділі ІІІ цієї постанови «ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ» свідчать, що надіслані контролюючому органу документи були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 2 від 21.07.2024.

Крім того позивачем було надіслано детальні пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій та наявності у позивача товарних ресурсів для провадження вказаного виду діяльності з постачання товару в обсязі та за найменуванням зазначеним у податкової накладної № 2 від 21.07.2024 реєстрацію якої було зупинено.

Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 27.09.2024 прийнято оскаржуване рішення №11833234/41209752 про відмову у реєстрації податкової накладної.

Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарської операцій реалізація ТОВ "Овал" ріпаку в кількості 214,76 т, згідно якої видано податкову накладну № 2 від 21.07.2024, та її належне оформлення первинними документами.

Серед представлених документів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій на вимогу контролюючому органу ПП "Загір`я" було надано договори поставки з ТОВ "Овал" ріпаку, з додатковими угодами, видатковими накладними, ТТН, платіжними дорученнями, що не заперечується відповідачами.

Крім того, в матеріалах справи містяться первинні документи в підтвердження попереднього придбання насіння для посіву, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів та технологічного процесу, пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як ріпак, зазначені вище.

Як було зазначено судом вище в підтвердження господарської діяльності ПП "Загір`я" серед інших документів позивачем надано контролюючому органу річні статистичні звіти за наступними формами:

4сг (річна) Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур (за 2024 рік), в якому відображено наступні посіви 2024 року: пшениця озима-80 га; пшениця яра 106 га; ячмінь озимий 69 га; ячмінь ярий 162 га; кукурудза 205 га; соя 164 га; ріпак озимий 347 га; соняшник 20 га; 37 сг (річна);

Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за серпень 2024 рік, в якому відображено площі та валові збори продукції, а саме: пшениця озима 80 га, валовий збір 5629,6 ц, середня врожайність 70,37 ц/га; ячмінь озимий-69 га, валовий збір 3014,6 ц, середня врожайність 43,69 ц/га; пшениця яра 106 га, валовий збір 4879,2 ц, середня врожайність 46,03 ц/га; ріпак озимий 347 га, валовий збір 15077,6 ц, середня врожайність 43,45 ц/га; ячмінь ярий 162 га, валовий збір 8250,6 ц, середня врожайність 50,93 ц/га.

Отож із звіту про площі та валові збори позивачем сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за серпень 2024 рік, в якому відображено площі та валові збори продукції убачається, що позивачем зібрано у 2024 році ріпак озимий в обсязі 15077,6 ц, що становить 1507,760 тон.

Відтак, після збору ріпаку (врожаю 2024 року), ПП "Загір`я" реалізував ріпак покупцю ТОВ "Овал" в кількості 214,76 т, згідно якої видано податкову накладну № 2 від 21.07.2024.

Таким чином, обсяг реалізованого позивачем ріпаку врожаю 2024 року для ТОВ "Овал" не перевищив обсягу зібраного позивачем ріпаку у 2024 році.

Відвантаження ріпаку згідно договору поставки від 19.07.2024 №36-ТР-2024-Р підтверджено довіреністю № 37 від 19.07.2024, видатковими та товаро- транспортними накладними.

В ході розгляду апеляційної скарги відповідач також не надав суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими що не розкривали наявності у позивача факту першої події (відвантаження товару), яка супроводжується складанням податкової накладної.

Колегія суддів вважає слушними зауваження суду першої інстанції про те, що документи щодо якості товару, закупівлі насіння, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, оренди техніки тощо, не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту та не є підставою для реєстрації податкових накладних. Більше того, як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

Більше того, про необхідність подання документів щодо підтвердження відповідності продукції не було зазначено в повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №11793850/41209752 від 19.09.2024.

Стосовно ж доводів скаржника про ненадання інвентаризаційних описів, що містять відомості про залишки товару, насіння, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, то колегією суддів ураховано таке.

Відповідно до ч.2 ст.10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством.

Порядок проведення інвентаризації активів і зобов`язань та оформлення її результатів визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014.

Згідно з п.7 розділу І вказаного Положення проведення інвентаризації є обов`язковим: перед складанням річної фінансової звітності в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу, з урахуванням особливостей проведення інвентаризації і в строки, визначені пунктом 10 цього розділу; у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством; у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні; у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства; за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа; у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства; у разі припинення підприємства в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу; у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу); в інших випадках, передбачених законодавством.

Тобто, жодна з обставин, яка є підставою для проведення інвентаризації активів та, відповідно, складення інвентаризаційних описів позивачем в період здійснення операцій щодо податкової накладної №2 від 21.07.2024 не настала.

Отже колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання товару платником податку.

Крім того надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню колегією суддів ураховано висновки, відображені у постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20 та від 02 липня 2024 року у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20, від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: «здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу».

Отож, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 23 лютого 2023 року у справі № 420/9924/20, від 27 січня 2022 року (справа № 380/2365/21), від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).

Відповідно до положень пункту 3 частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Натомість оскаржуване рішення не містить належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомлення про надання пояснень щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події ( відвантаження товару), який в силу приписів Податкового Кодексу України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при прийнятті оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення.

Стосовно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну, складену позивачем датою подання її на реєстрацію, то колегія суддів зазначає наступне.

Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.

Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.

Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, поданої позивачем покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.

При цьому судом ураховано , що відсутність реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.

Таким чином, законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим, суд дійшов висновку про обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, порушеного оскаржуваними рішеннями.

У даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, фактичною датою її подання на реєстрацію є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Відповідно до пунктів 19 та 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до Державної фіскальної служби відповідного рішення суду).

У разі надходження до Державної фіскальної служби рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку № 1246).

Як наслідок, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність правових підстав для задоволення позову у спосіб зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану для реєстрації позивачем податкову накладну.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Колегія суддів зазначає, що підстави для перерозподілу та присудження судових витрат у даній справі - відсутні.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 10 січня 2025 року у справі № 500/6827/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос