Постанова

від 23.04.2025 по справі 580/4326/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 квітня 2025 року

м. Київ

справа № 580/4326/20

касаційне провадження № К/9901/25267/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» (далі - Підприємство) на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04.03.2021 (суддя Руденко А.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.06.2021 (головуючий суддя - Мельничук В.П., судді - Лічевецький І.О., Оксененко О.М.) у справі за позовом Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - Управління) про скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У жовтні 2020 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Управління, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.06.2020 № 0096125004.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що податкові накладні, перелік та реквізити яких вказані у акті перевірки, були подані Підприємством на реєстрацію вчасно, однак з незрозумілих причин в порушення вимог статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) залишені контролюючим органом без реєстрації. Позивач також зазначає, що штрафні санкції не можуть бути застосовані до Підприємства, оскільки норми ПК України не передбачають юридичної відповідальності у вигляді штрафу за несвоєчасну реєстрацію тих податкових накладних, які не видаються покупцю (отримувачу). Крім того, позивач посилається на те, що в силу положень пункту 73 підрозділу 2 розділу «» «Перехідні положення» ПК України до позивача підлягає застосуванню штраф в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Черкаський окружний адміністративний суд рішенням від 04.03.2021, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.06.2021, у задоволенні позову відмовив.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що до позивача правомірно застосовані штрафні санкції за порушення строку реєстрації податкових накладних, виходячи з положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, оскільки Підприємством були складені податкові накладні на операції, які оподатковуються за основною ставкою податку на додану вартість (20%) і ці операції не є такими, що звільнені від оподаткування податком на додану вартість. Та обставина, що ці податкові накладні не підлягають видачі покупцю, не звільняє позивача від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. Крім того, суди вказали, що подані Підприємством на реєстрацію податкові накладні не були зареєстровані контролюючим органом у зв`язку з відсутністю необхідної для реєстрації суми коштів на рахунку Підприємства (сума податку на додану вартість в документі не може перевищувати суму податку на додану вартість, на яку продавець має право реєструвати податкові накладні), що свідчить про невжиття всіх необхідних та залежних саме від позивача заходів для реєстрації податкових накладних. Також, суди зазначили, що Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 №466-1Х набрав чинності 23.05.2020, в той час як штраф у сумі 105509,61 грн. був застосованих до позивача згідно податкового повідомлення-рішення від 04.06.2020 №0096125004.

Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

У доводах касаційної скарги Підприємство зазначає, що суди попередніх інстанцій ухвалили оскаржувані рішення без застосування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 11.11.2020 у справі № 160/1553/19, від 06.01.2021 у справі № 560/1866/19, від 11.01.2021 у справі № 320/3307/19, від 11.01.2021 у справі № 480/3000/19, від 21.10.2020 у справі № 1.380.2019.001225, щодо положень Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 №466-ІХ. Зокрема, скаржник зазначає, що Закон України від 16.01.2020 №466-ІХ не визначає, яким саме документом мають бути нараховані штрафні санкції (акт перевірки чи податкове повідомлення-рішення), з урахуванням того, що акт перевірки від 18.05.2020 № 2585/23-00-50-04-007/24359125, яким Підприємству вже були нараховані штрафні санкції за період з 08.11.2019 по 14.02.2020, був складений до набрання чинності Законом України від 16.01.2020 №466-ІХ (23.05.2020), проте з огляду на подання позивачем 21.05.2020 заперечень на акт перевірки, податкове повідомлення-рішення було прийняте після набрання чинності Законом України від 16.01.2020 №466-ІХ, проте було розпочате адміністративне оскарження цього податкового повідомлення-рішення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 11.08.2021 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.

Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень першої та апеляційної інстанцій, просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а судові рішення попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.04.2025 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 23.04.2025.

У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну відповідача його процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Черкаській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України (код ЄДРПОУ ВП 44131663).

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Управління провело камеральну перевірку порушення граничних строків реєстрації податкових накладних Підприємством за період з 08.11.2019 по 14.02.2020, результати якої оформлені актом № 2585/23-00-50-04-007/24359125 від 18.05.2020, за висновками якого Підприємством були порушені граничні терміни реєстрації податкових накладних, перелік та реквізити яких наведені у акті перевірки, з огляду на що до Підприємства був застосований штраф у загальному розмірі 105509,61 грн.

На казаний акт перевірки Підприємство подало заперечення від 21.05.2020 за вих. № 200, за результатом розгляду яких Управління надало відповідь від 02.06.2020 № 4926/23-00-50-04-013 «Про розгляд заперечення», відповідно до якої висновки акту перевірки були залишені без змін.

На підставі висновків вказаного акта перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення від 04.06.2020 № 0096125004, згідно якого застосувало до Підприємства штраф на загальну суму 105509,61 грн., з яких: штраф у розмірі 20% - у сумі 104297,75 грн.; штраф у розмірі 30% - у сумі 1211,86 грн.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України (у редакції, чинній на дату виписування податкових накладних) було визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, визначеному цією статтею.

Законом України від 16.01.2020 №466-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон №466-ІХ), який набрав чинності 23.05.2020, змінено статтю 120-1 ПК України та викладено пункт 120-1.1 вказаної статті у такій редакції: «Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Крім того, Законом № 466-ІХ доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 73, відповідно до змісту якого штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

Пізніше, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14.07.2020 № 786-IX, який набрав чинності 08.08.2020 (далі - Закон № 786-IX) у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзацах першому і другому після слів та цифр «відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної», а слова і цифри «до 31 грудня 2019 року» замінено словами «до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або»; в абзаці першому цифри і слова « 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень» замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень»; в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».

Виходячи зі змістовного та синтаксичного аналізу побудови наведених вище норм права, можна зробити висновок, що таким чином законодавець мав на меті не лише уточнити й розширити перелік випадків, за яких платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а й убезпечити платників податків від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними положеннями пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, у випадках та за умов, наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Тобто, законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

Поряд із цим, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду зазначає, що право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Підприємства підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Щодо клопотання скаржника про передачу даної справи на розгляд до Великої Палати Верховного Суду та відступу від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, колегія суддів вказує, що вказане клопотання Підприємства не містить обґрунтувань від якого висновку Верховного Суду та у якій постанові необхідно відступити, а також мотивів необхідності такого відступу, з огляду на що клопотання позивача задоволенню не підлягає.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись ч.1 ст. 52, п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» задовольнити частково.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04.03.2021 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.06.2021 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова