Окрема думка

від 21.05.2025 по справі 560/17705/24

КРИМСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ СУД

ОКРЕМА ДУМКА

Справа № 560/17705/24

21 травня 2025 року

м. Вінниця

у листопаді 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю Агро-Ормс звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 29.10.2024:

- № 26617/2201-0709 про збільшення грошового зобов`язання Товариства з обмеженою відповідальністю АГРО-ОРМС (ідентифікаційний код: 31328990, місцезнаходження: 31100, Хмельницька область, м. Старокостянтинів, вул. Ізяславська, будинок 70) з податку на додану вартість на суму 588 832,00 грн.;

- № 26618/2201-0709 про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ОРМС" (ідентифікаційний код: 31328990, місцезнаходження: 31100, Хмельницька область, м. Старокостянтинів, вул. Ізяславська, будинок 70) в сумі 11 073,00 грн.;

- № 26619/2201-0709 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ОРМС" (ідентифікаційний код: 31328990, місцезнаходження: 31100, Хмельницька область, м. Старокостянтинів, вул. Ізяславська, будинок 70) штрафу в сумі 10 815,19 грн. за платежем податку на додану вартість;

- № 26625/2201-0709 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ОРМС" (ідентифікаційний код: 31328990, місцезнаходження: 31100, Хмельницька область, м. Старокостянтинів, вул. Ізяславська, будинок 70) штрафу в сумі 1 867 620,00 грн. в частині штрафу в розмірі 1 792 140,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проводилась документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю АГРО-ОРМС, за результатами якої 25.09.2024 складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки № 20842/22-01-07- 09/31328990. На підставі висновків Акту перевірки прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.10.2024: № 26617/2201-0709 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 588 832,00 грн., з якої 526 211,00 грн. за податковим зобов`язанням та 52 621,00 грн. за штрафними санкціями; № 26618/2201-0709 про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту в сумі 11 073,00 грн.; № 26619/2201-0709 про застосування штрафу в сумі 10 815,19 грн. за платежем податку на додану вартість; № 26625/2201-0709 про застосування штрафу в сумі 1 867 620,00 грн. Позивач вважає, що зроблені відповідачем висновки в Акті перевірки безпідставні і необґрунтовані, а податкові повідомлення-рішення від 29.10.2024 ГУ ДПС у Хмельницькій області прийняті з порушенням вимог закону та підлягають скасуванню.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 січня 2025 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2025 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Ормс" задоволено повністю, скасовано рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 січня 2025 року.

Адміністративний позов задоволено повністю:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 29.10.2024 № 26617/2201-0709 про збільшення грошового зобов`язання Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ОРМС» з податку на додану вартість на суму 588 832,00 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 29.10.2024 № 26618/2201-0709 про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Ормс" в сумі 11 073,00 грн.

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 29.10.2024 № 26619/2201-0709 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Ормс" штрафу в сумі 10 815,19 грн. за платежем податку на додану вартість;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 29.10.2024 № 26625/2201-0709 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ОРМС» штрафу в сумі 1 867 620,00 грн. в частині штрафу в розмірі 1 792 140,00 грн.

Стягнуто на користь Товариства судові витрати зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Відповідно до частини третьої статті 34 КАС України суддя, не згодний із судовим рішенням за наслідками розгляду адміністративної справи, може письмово викласти свою окрему думку. Про наявність окремої думки повідомляються особи, які беруть участь у справі, без оголошення її змісту в судовому засіданні. Окрема думка приєднується до справи і є відкритою для ознайомлення.

Керуючись частиною третьою статті 34 КАС України, викладаю окрему думку щодо підстав незгоди з постановою про залишення рішення суду першої інстанції без змін.

Вважаю, що у даній справі суд апеляційної інстанції дійшов висновку про задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції та задоволення позову, без урахування такого.

Під час судового розгляду справи було встановлено, що Головним управління ДПС у Хмельницькій області відповідно до план-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказів Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 12.06.2024 №2507-П, від 19.07.2024 № 3005-П та від 05.08.2024 № 3217-П, проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ОРМС" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.04.2021 по 31.03.2024 та за період з 01.04.2021 по 31.03.2024 з метою правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами перевірки 25.09.2024 ГУ ДПС у Хмельницькій області складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки № 20842/22-01-07-09/31328990.

Документальною плановою виїзною перевіркою ТОВ "АГРО-ОРМС" встановлено ряд порушень, у тому числі порушення:

1) п.п."г" п.198.5 ст.198 ПКУ, в результаті чого:

- занижено податок на додану вартість у сумі 526211 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: вересень 2021 в сумі 512567 грн, вересень 2022 в сумі 2 862 грн, серпень 2023 в сумі 10 782 гривень (ППР №26617/2201-0709 від 29.10.2024);

- завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду (р.21 Декларації) у сумі 11 073 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: березень 2024 в сумі 11 073 гривень (ППР № 26618/2201- 0709);

2) п.201.10 ст.201 ПКУ; п.11 наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267, зі змінами та доповненнями; в результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі окремі зведені податкові накладні на загальний обсяг постачання 3223705,85 грн, крім того ПДВ 537284,32 грн в тому числі за: вересень 2021 на обсяг постачання 3075402,10 грн, крім того ПДВ 512 567,02 грн, серпень 2022 на обсяг постачання 17172,40 грн, крім того ПДВ 2 862,07 грн, березень 2023 на обсяг постачання 13420,20 грн, крім того ПДВ 2236,70 грн, квітень 2023 на обсяг постачання 28153,07 грн, крім того ПДВ 4692,18 грн, липень 2023 на обсяг постачання 23117,82 грн, крім того ПДВ 3 852,97 грн, листопад 2023 на обсяг постачання 32 497,02 грн, крім того ПДВ 5416,17 грн, березень 2024 на обсяг постачання 33 943,24 грн, 5 657,21 гривень (ППР №26619/2201-0709 від 29.10.2024);

3) п.63.3 ст.63 ПКУ; п.8.5 розділу VIII Порядку обліку об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за №503/25280, із змінами та доповненнями, в результаті чого:

- несвоєчасно подано повідомлення за формою №20-ОПП про реєстрацію 1 803 (одна тисяча восьмиста трьох) об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність;

- не подано повідомлення за формою №20-ОПП про реєстрацію 28 (двадцяти восьми) об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність (ППР № 26625/2201-0709 від 29.10.2024).

ТОВ "АГРО-ОРМС" листом від 09.10.2024 №1/9-10/24 (в/х №50067/6 від 09.10.2024) подано заперечення на акт від 25.09.2024 № 20842/22-01-07-09/31328990.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області розглянуто заперечення ТОВ "АГРО-ОРМС" та залишено висновки акта від 25.09.2024 № 20842/22-01-07-09/31328990 без змін. Платнику направлено відповідь листом від 23.10.2024 № 5181/10/22-01-07-09-09.

За результатами документальної планової виїзної перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області 29.10.2024 року прийнято податкові повідомлення-рішення, зокрема оскаржувані:

- № 26617/2201-0709 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 588 832,00 грн., з якої 526 211,00 грн. за податковим зобов`язанням та 52 621,00 грн. за штрафними санкціями;

- № 26618/2201-0709 про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту в сумі 11 073,00 грн.;

- № 26619/2201-0709 про застосування штрафу в сумі 10 815,19 грн. за платежем податку на додану вартість;

- № 26625/2201-0709 про застосування штрафу в сумі 1 867 620,00 грн.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Щодо податкових повідомлень-рішень № 26617/2201-0709, яким, за порушення п.п. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 578 832,00 грн. та № 26618/2201-0709, яким, за порушення п.п. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, збільшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту в розмірі 11 073,00 грн, зазначаю наступне.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи.

Відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

За правилами пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Аналіз вказаних норм свідчить, що податковим законодавством передбачено право платника податку на додану вартість на формування податкового кредиту у разі придбання товарів та послуг, які будуть використовуватися ним в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.

Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "АГРО-ОРМС" у перевіреному періоді придбало автомобіль Mercedes-Benz GLE 400 d 4MATIC Coupe та послуги з його обслуговування у ПрАТ "ХМЕЛЬНИЧЧИНА-АВТО" (ПН 03112917) на загальну суму 3 223 705,85 грн, в т.ч. ПДВ 537 284,32 грн та сформувало податковий кредит з ПДВ за відповідні звітні періоди, згідно податкових накладних, вказаних на с.16-20 акта перевірки.

В процесі проведення перевірки досліджувалось питання чи пов`язані придбанння у ПрАТ "ХМЕЛЬНИЧЧИНА-АВТО" автомобіль Mercedes-Benz GLE 400 d 4MATIC Coupe та послуги з його обслуговування з веденням господарської діяльності ТОВ "АГРО-ОРМС", зокрема, отриманням доходу від вказаних операцій.

Перевіркою встановлено, що вказаний автомобіль передано в тимчасове безоплатне користування для ТОВ "АСПІК ГРУП" згідно з договором позички транспортного засобу від 14.09.2021 №б/н та акта прийому-передачі транспортного засобу від 14.09.2021 №1. Додатковою угодою від 08.09.2023 №1 продовжено строк користування до 14.09.2025 року (включно).

Відповідно до ст. 827 ЦК України за договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов`язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку. Протягом періоду з 14.09.2021 (дати передачі транспортного засобу) по 31.03.2024 (останній день періоду, що підлягав перевірці), ТОВ "АГРО-ОРМС" доходу від придбаного автомобіля не отримувало.

Проте, за вказаний період позивачем було включено суми ПДВ до податкового кредиту по господарським операціям з придбання автомобіля та послугах з його утримання.

Абзацом 4 п.198.6 ст.198 ПКУ передбачено, що у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

З врахуванням вищевказаної норми ПК України платник податків має право сформувати податковий кредит протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "АГРО-ОРМС" сформовано податковий кредит по придбаному автомобілю за вересень 2021 року (податкові накладні від 12.08.2021 №395 та від 20.08.2021 №396). Доходу від операції з безоплатної позички автомобіля для ТОВ "АСПІК ГРУП" не отримувало, як передбачено п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПКУ, тому така операція не може вважатися такою, що здійснена в межах господарської діяльності підприємства.

Наявні в матеріалах справи, зокрема, підтверджують лише факт придбання платником вищевказаних активів, а не їх використання в господарській діяльності.

Матеріалами справи не підтверджуються доводи апелянта, що передача автомобіля, за договором позички, направлена на збереження такого активу з його подальшим поверненням власнику, не свідчить про його використання у господарській діяльності, оскільки автомобіль у використанні втрачає свої технічні властивості (через зношування деталей, несправності тощо).

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит та в силу положень податкового законодавства надає платнику податку право зменшити податкові зобов`язання на суму витрат сплаченого податку у зв`язку з придбанням товарів при здійсненні господарської діяльності, а отже відсутність економічної доцільності господарських операцій є підставою для зменшення в податковому обліку платника сум податкового кредиту.

Наявність у покупця належно оформлених документів, необхідних для віднесення певних сум до податкового кредиту, не є безумовною підставою для формування податкового кредиту у разі непідтвердження факту використання придбаних товарів та основних засобів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника.

Таким чином, за нормами п.198.5 ст.198 ПКУ, ТОВ "АГРО-ОРМС" зобов`язано було не пізніше 30.09.2021 (оскільки автомобіль передано 14.09.2021) нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 ПКУ, та скласти і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, оскільки автомобіль почав використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З урахуванням наведеного, висновок суду першої інстанції про порушення Товариством вимог п.п."г" п.198.5 ст.198 ПКУ ТОВ "АГРО-ОРМС", у результаті чого було протиправно занижено податкові зобов`язання по податку на додану вартість, всього у сумі 537 284 грн, в тому числі в розрізі звітних податкових періодів за: вересень 2021 в сумі 512 567 грн, серпень 2022 в сумі 2 862 грн, березень 2023 в сумі 2 237 грн, квітень 2023 в сумі 4 692 грн, липень 2023 в сумі 3 853 грн, листопад 2023 в сумі 5 416 грн, березень 2024 в сумі 5 657 грн, в результаті не проведення їх нарахування по придбаному автомобілі та послугах з його обслуговування, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, відповідає обставинам справи.

Вказане порушення також мало вплив на завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду, у сумі 11 073 грн, в тому числі, в розрізі звітних податкових періодів за: березень 2024 в сумі 11 073 грн.

Податковим повідомленням-рішенням №26619/2201-0709 від 29.10.2024 встановлено порушення п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненнями, п.11 наказу Міністерства фінансів України 31.12.2015 №1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267, зі змінами та доповненнями, в результату чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі окремі зведені податкові накладні на загальний обсяг постачання 3223 705,85 грн, крім того ПДВ 537284,32 грн, в тому числі за: вересень 2021 на обсяг постачання 3075 402,10 грн., в т.ч. ПДВ 512 567,02 грн, серпень 2022 на обсяг постачання 17172,40 грн, в т.ч. ПДВ 2862,07 грн, березень 2023 на обсяг постачання 13420,20 грн., в т.ч. ПДВ 2236,70 грн, квітень 2023 на обсяг постачання 28 153,07 грн, в т.ч. ПДВ 4692,18 грн, липень 2023 на обсяг постачання 23 117,82 грн, в т.ч. ПДВ 3852,97 грн, листопад 2023 на обсяг постачання 32497,02 грн., в т.ч. ПДВ 5 416,17 грн, березень 2024 на обсяг постачання 33 943,24 грн. в т.ч. ПДВ 5657,21 грн. Період фінансової господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення: вересень 2021, серпень 2022, березень 2023, квітень 2023, липень 2023, листопад 2023, березень 2024..

Форма податкової накладної та форма розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної та порядок їх заповнення затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267, зі змінами та доповненнями (далі - Порядок №1307).

Відповідно до п.11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 ПКУ платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися: 1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування; 2) в операціях, звільнених від оподаткування; 3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; 4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПКУ податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені.

Відповідно до п.п.5) п.3.1.2.1 розділу ІІІ Акта перевірки, в порушення вимог п.201.10 ст.201 ПКУ та п.11 Порядку №1307, ТОВ "АГРО- ОРМС" не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі окремі зведені податкові накладні на загальний обсяг постачання 3 223 705,85 грн, крім того ПДВ 537 284,32 грн в тому числі за: вересень 2021 на обсяг постачання 3 075 402,10 грн, крім того ПДВ 512 567,02 грн, серпень 2022 на обсяг постачання 17 172,40 грн, крім того ПДВ 2 862,07 грн, березень 2023 на обсяг постачання 13 420,20 грн, крім того ПДВ 2 236,70 грн, квітень 2023 на обсяг постачання 28 153,07 грн, крім того ПДВ 4 692,18 грн, липень 2023 на обсяг постачання 23 117,82 грн, крім того ПДВ 3 852,97 грн, листопад 2023 на обсяг постачання 32 497,02 грн, крім того ПДВ 5 416,17 грн, березень 2024 на обсяг постачання 33 943,24 грн, 5 657,21 гривень.

Таким чином, слід погодитись з висновком суду першої інстанції щодо обґрунтованості та законності висновків податкового органу щодо порушення ТОВ "АГРО-ОРМС" вимог п.п. "г" п. 198.5. ст. 198 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 537 284,32 грн., та невиконання ТОВ "АГРО-ОРМС" вимог п.201.10 ст. 201 ПКУ та п. 11 Порядку №1307 з реєстрації зведеної податкової накладної на загальний обсяг постачання 3 223 705,58 грн. з ПДВ 537 284,32 грн.

Оцінюючи доводи сторін щодо підстав прийняття податкового повідомлення-рішення № 26625/2201-0709, яким встановлено порушення п. 63.3 ст. 63 ПК України, п. 8.5 розділу VІІІ Порядку обліку об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням №1599 від 09.12.2011, вважаю, що слід врахувати наступне.

Так, за результатами перевірки встановлено:

- несвоєчасне подання повідомлення за формою №20-ОПП про реєстрацію 1 803 об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність;

- не подання повідомлення за формою №20-ОПП про реєстрацію 28 об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність.

Періодом фінансово-господарської діяльності платника податків, у який вчинені порушення, є 30.05.2013-28.08.2024.

Пунктом 63.3 статті 63 ПК України визначено, що з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу.

Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Порядок обліку об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням затверджений наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 (далі Порядок №1588).

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України (п.8.2 розд. VІІІ Порядку №1588).

Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття - до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

У повідомленні за формою 20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду (п.8.4 розд. VІІІ Порядку).

Пунктом 8.5 розд. VІІІ Порядку визначено, що у разі зміни відомостей про об`єкт оподаткування, а саме: зміна типу, найменування, місцезнаходження, виду права або стану об`єкта оподаткування, платник податків надає до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлення за формою 20-ОПП з оновленою інформацією про об`єкт оподаткування, щодо якого відбулися зміни, в такому самому порядку та строки, як і при реєстрації, створенні чи відкритті об`єкта оподаткування.

При наявності у платника податків земельних ділянок, про які він повинен повідомити контролюючий орган як про об`єкти оподаткування відповідно до вимог п. 63.3 ст. 63 ПКУ, то у графі 12 «Реєстраційний номер об`єкта оподаткування (зазначити у разі наявності)» розд. 3 «Відомості про об`єкти оподаткування платника податків» повідомлення за ф. № 20-ОПП ним має бути зазначений кадастровий номер земельної ділянки, який присвоєний цій земельній ділянці під час її державної реєстрації та занесений до Державного земельного кадастру відповідно до Закону України «Про державний земельний кадастр», зі змінами та доповненнями (далі - Закон №3613).

Відповідно до ст.125 Земельного кодексу України право оренди земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації цих прав.

Згідно зі ст.13 Закону України "Про оренду землі" договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

В силу ст.14 цього Закону договір оренди землі укладається у письмовій формі і за бажанням однієї із сторін може бути посвідчений нотаріально. Типова форма договору оренди землі затверджується Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до ст.17 цього Закону об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом.

Отже, подання повідомлення за формою 20-ОПП пов`язується саме з виникненням об`єкта оподаткування (придбанням, отриманням в оренду, створенням та ін.).

Однак, в порушення вищенаведених вимог законодавства позивачем не повідомлено Головне управління ДПС у Хмельницькій області про відкриття 28 об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність, та не подано контролюючому органу повідомлення за формою 20-ОПП, а також несвоєчасно подано повідомлення за формою № 20-ОПП про реєстрацію 1 803 об`єктів оподаткування, об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадилась діяльність.

Відповідно до п.117.1 ст.117 ПК України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Отже, встановлений факт порушення позивачем п.63.3 ст.63 ПК України, п.8.4 та п.8.5 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року №1588, був належною підставою для прийняття податкового повідомлення - рішення форми № 26625/2201-0709, згідно з яким нараховано штрафну санкцію, передбачену п.117.1 ст.117 ПК України, в сумі 1867620 грн (1831 об`єкт х 1020).

При цьому, факт неподання повідомлення за формою 20-ОПП щодо 28 об`єктів оподаткування позивачем не заперечується та податкове повідомлення-рішення в цій частині не оскаржується.

Позивач зазначає, що податковий орган безпідставно застосував штрафні санкції, передбачені п. 117.1 ст. 117 ПК України, за порушення позивачем п. 63.3 ст. 63 ПК України щодо 1757 об`єктів оподаткування (орендованих земельних ділянок) на суму 1 792 140,00 грн., з яких щодо 710 земельних ділянки закінчились строки застосування штрафних санкцій, а щодо 1 047 земельних ділянок строки на подання повідомлень за формою № 20-ОПП взагалі не були встановлені, оскільки права щодо таких земельних ділянок виникли у ТОВ "АГРО-ОРМС" до набрання чинності ПК України та Порядку № 1588.

Тому судом першої інстанції обґрунтовано враховано, що Верховний Суд під час розгляду адміністративної справи у подібних правовідносинах (платником оскаржувався штраф за неподання повідомлення за формою 20-ОПП щодо що 60 об`єктів із 63-ох перелічених, які виникли впродовж 2007-2008 років, тобто, до 2011 року (дати набрання чинності Податковим кодексом України) об`єктів) у постанові від 11 квітня 2023 року у справі №260/2584/21 зробив такі висновки:

"Пунктом 117.1 статті 117 ПК України встановлено, що неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Застосовуючи наведені норми права, Верховний Суд у постанові від 21 липня 2020 року (справа №826/14197/17) дійшов висновку, що платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.

У даному випадку позивач зазначає, що 60 із 63 об`єктів оподаткування були створені, зареєстровані чи відкриті до 2011 року (дати набрання чинності Податковим кодексом України і, відповідно, пункту 63.3 статті 63 цього Кодексу), тому підстав для подання відповідного повідомлення у ГТУЮ не виникло. Такі доводи не можуть бути враховані з огляду наступного

Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо). При цьому до 01 січня 2011 року суб`єкти господарювання не були зобов`язані подавати інформацію про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, до податкових органів, у зв`язку з чим останні не мали повної інформації про наявні до указаної дати об`єкти оподаткування у платників податків.

Водночас із набранням чинності пунктом 63.3 статті 63 ПК України у всіх без виключення платників податків виник обов`язок із надання контролюючому органу повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність. Колегія суддів також враховує, що чинним законодавством не передбачено терміну, протягом якого необхідно було подати таке повідомлення щодо об`єктів, створених, відкритих чи зареєстрованих до 2011 року (на відміну від десятиденного строку, встановленого пунктом 8.3 розділу VIII Порядку №1588 у випадку реєстрації, створення чи відкриття відповідних об`єктів оподаткування).

Відповідно до пункту 111.5 статті 111 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час проведення податкової перевірки) триваюче правопорушення - безперервне невиконання норм цього Кодексу платником податків, який вчинив певні дії чи допустив бездіяльність і не вчиняв подальших дій для його усунення до моменту виявлення такого правопорушення контролюючим органом.

Згідно з пунктом 113.3 статті 113 ПК України у разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

За таких обставин, невиконання платником податків відповідного обов`язку станом на травень 2021 року є підставою для притягнення до відповідальності згідно з пунктом 117.1 статті 117 ПК України."

Таким чином, Верховний Суд зазначив, що порушення в частині неподання (несвоєчасного подання) інформації за формою №20-ОПП є триваючим, відтак, невиконання платником податків такого обов`язку станом на час проведення перевірки (незалежно від періоду виникнення об`єкта) є підставою для притягнення відповідальності згідно з пунктом 117.1 статті 117 ПК України, тому доводи позивача щодо застосування строків штрафних санкцій, передбачених ст. 102 ПК України, є помилковими.

Повідомлення за формою 20-ОПП є складовою облікових даних платника податків, оскільки стосується об`єктів оподаткування та/або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, щодо яких здійснюється податковий контроль.

Таким чином, норми адміністративного судочинства визначають обов`язок суду при розгляді справи з дотримання вимог щодо всебічності, повноти й об`єктивності з`ясування обставин справи та оцінки доказів. Всебічність та повнота розгляду передбачає з`ясування всіх юридично значущих обставин та наданих доказів з усіма притаманними їм властивостями, якостями та ознаками, їх зв`язками, відносинами і залежностями. Таке з`ясування запобігає однобічності та забезпечує, як наслідок, постановляння законного й обґрунтованого рішення.

З урахуванням наведеного, висловлюю думку, що доводи апеляційної скарги позивача про протиправність податкових повідомлень-рішень від 29.10.2024 №26617/2201-0709, №26618/2201-0709, № 26619/2201-0709, № 26625/2201-0709 не знаходять підтвердження в матеріалах даної адміністративної справи, а тому вважаю, що судом першої інстанції прийнято законне та обґрунтоване рішення з урахуванням усіх обставин справи та норм податкового законодавства.

Суддя Сапальова Т.В.