Постанова від 10.09.2025 по справі 810/2305/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 810/2305/17

Суддя (судді) першої інстанції: Панова Г. В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2025 рокум. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого суддіШтульман І.В.

суддів: Кобаля М.І.,

Оксененка О.М.,

при секретаріКрасновій О.Р.,

за участі: Кадацької О.С., - представника відповідача, -

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Торговий дім" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

05 липня 2017 року в Київський окружний адміністративний суд звернулось Приватне підприємство "Торговий дім" (далі - ПП Торговий дім, позивач) із позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі ГУ ДПС у Київській області, відповідач), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02 березня 2017 року №0007551405, №0007561405 (том 1 а.с.4-7).

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року адміністративний позов задоволено повністю (том 1 а.с.114-118).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом порушено процедуру проведення документальної позапланової виїзної перевірки, що є підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Також, суд першої інстанції висновувався на тому, що судом було скасовано наказ, яким була призначена перевірка за результатами якої були прийняті оспорювані податкові-повідомлення рішення.

Не погоджуючись з постановою Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року, ГУ ДФС у Київській області (далі апелянт) звернулося до Київського апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою (том 1 а.с.121-125), в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. В обґрунтування апеляційної скарги представник відповідача зазначає, що перевірка проведена в межах та спосіб визначений податковим законодавством. Фіктивна та нелегальна діяльність зазначених контрагентів позивача є несумісною з легальною підприємницькою діяльністю і, відповідно, всі оформлені контрагентами позивача первинні документи по господарським операціям з позивачем, які стали підставою для формування позивачем витрат та податкового кредиту, не можуть вважатися належно оформленими документами, які посвідчують факт придбання товарів, а тому віднесення відображених у них сум до складу витрат та податкового кредиту є безпідставним, з огляду на що вважає прийняті податкові повідомлення-рішення правомірними.

У відзиві на апеляційну скаргу представник ПП Торговий дім зазначає, що постановою Київського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року по справі №810/615/17 визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Київській області №131 від 01 лютого 2017 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Приватного підприємства «Торговий Дім» (код ЄДРПОУ 34374712)» на підставі якого було проведено перевірку за наслідками якої складено оспорювані податкові повідомлення-рішення, а тому суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про наявність підстав для скасування спірних податкових повідомлень-рішень (том 1 а.с.148-150).

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року апеляційну скаргу ГУ ДФС у Київській області задоволено. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року скасовано, ухвалено нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено (том 1 а.с.158-164).

Постановою Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 13 березня 2024 року замінено Головного управління ДФС у Київській області його процесуальним правонаступником Головного управління ДПС у Київській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України, касаційну скаргу ПП "Торговий дім" задоволено частково, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції (том 1 а.с.227-240).

Відповідно до розпорядження від 08 серпня 2025 року щодо повторного автоматизованого розподілу судових справ між суддями Шостого апеляційного адміністративного суду справа №810/2305/17 передана судді-доповідачу Штульман І.В. (том 2 а.с.21-22).

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 серпня 2025 року адміністративну справу №810/2305/17 прийнято до провадження судді-доповідача Штульман І.В. та призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 10 вересня 2025 року о 12 год 40 хв (том 2 а.с.29-30).

За змістом частини першої статті 309 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження.

За приписами частини другої статті 309 КАС України у виняткових випадках апеляційний суд за клопотанням сторони та з урахуванням особливостей розгляду справи може продовжити строк розгляду справи, але не більш як на п`ятнадцять днів, про що постановляє ухвалу.

Згідно з частиною четвертою статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі.

Пунктом 1 статті 6, ратифікованої Законом України №475/97-ВР від 17 липня 1997 року, Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду з метою забезпечення повного та всебічного розгляду справи, а також прийняття законного та обґрунтованого рішення з дотриманням процесуальних прав усіх учасників судового процесу, дійшла висновку про наявність підстав для продовження строку розгляду апеляційної скарги на розумний строк.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу в повному обсязі та просив апеляційний суд постанову Київського окружного адміністративного суд від 26 вересня 2017 року скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову ПП Торговий дім.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги з підстав наведених у позовній заяві та відзиві на апеляційну скаргу. Просив Шостий апеляційний адміністративний суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги ГУ ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року, а постанову суду першої інстанції залишити в силі.

Заслухавши суддю-доповідача, вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Київській області, колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду вважає за належне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року без змін, мотивуючи це наступним.

Судом першої інстанції установлено, що ухвалою слідчого судді Оболонського районного суду міста Києва від 26 вересня 2016 року у кримінальній справі 756/11659/16-к задоволено клопотання старшого слідчого СВ ФР ДПІ в Оболонському районі м. Києва Сауляк Л.В., погоджене прокурором Київської місцевої прокуратури №5 Батрином Ю.М., та надано старшому слідчому СВ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві Сауляк Л.В. дозвіл, зокрема, на призначення документальної позапланової перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп» (код ЄДРПОУ 39932612), ТОВ «Мілано-2000» (код ЄДРПОУ 39853693), ТОВ «Буд-Сервіс Груп» (код ЄДРПОУ 39971934), ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» (код ЄДРПОУ 39928957) за період з 01 січня 2015 року по 31 липня 2016 року, проведення якої було доручено відповідачу. Визначено строки проведення перевірок терміном 15 (п`ятнадцять) днів, які обраховуються з моменту початку проведення перевірки (прийняття рішення податковим органом про початок проведення перевірки).

Заступник начальника Головного управління ДФС у Київській області Гришко Р.Ю. звернувся до виконуючого обов`язки начальника Головного начальника ДФС у Київській області Кавиліна О.А. з доповідною запискою від 30 січня 2017 року №149/10-36-14-05-11, у якій повідомив про надходження на адресу Управління ухвали слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва Девятка В.В. у кримінальній справі №756/11659/16-к від 26 вересня 2016 року та просив дозволу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача, тривалістю 5 робочих днів з 02 лютого 2017 року, з питань взаємовідносин із зазначеними вище контрагентами позивача ПП «Торговий дім» за період з 01 січня 2015 року по 31 липня 2016 року.

На підставі зазначеної доповідної записки 01 лютого 2017 року відповідачем було прийнято наказ №131 «Про проведення документальної позапланової перевірки Приватного підприємства «Торговий Дім» (код ЄДРПОУ 34374712)» (том 1 а.с.8).

Згідно з пунктом 1 вказаного наказу вирішено провести з 02 лютого 2017 року, тривалістю 5 робочих днів, документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп», ТОВ «Мілано-2000», ТОВ «Буд-Сервіс Груп», ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» за період з 01 січня 2015 року по 31 липня 2016 року.

З вказаного наказу вбачається, що підставою перевірки є доповідна записка управління аудиту від 30 січня 2017 року №149/10-36-14-05-11.

На підставі зазначеного наказу контролюючим органом було виписано направлення на перевірку від 02 лютого 2017 року №189 на ім`я головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Київській області Чижевської Алли Миколаївни.

Вказаною посадовою особою було здійснено вихід за податковою адресою ПП «Торговий дім», а саме: м. Миронівка, вул. Чкалова, буд.10, кв.16, за результатами якого встановлено відсутність позивача за місцезнаходженням, про що було складено акт про відсутність платника податків за місцезнаходженням від 02 лютого 2017 року №29/10-36-14-05/34374712.

Копія наказу від 01 лютого 2017 року №131 разом із запитом від 06 лютого 2017 року про надання документів була отримана позивачем у приміщенні контролюючого органу 06 лютого 2017 року, що підтверджується підписом директора ПП «Торговий дім» Ткаченка О.В. на зворотному боці вказаного наказу (том 1 а.с.9).

Директором та бухгалтером ПП «Торговий дім» було складено акт від 07 лютого 2017 року №1 про не допуск працівників контролюючого органу до проведення перевірки, примірник якого був надісланий на адресу Управління для підписання (том 1 а.с.10).

На підставі вказаного наказу, посилаючись на відсутність можливості проведення перевірки за податковою адресою ПП «Торговий дім», на підставі даних, відображених в базах контролюючого органу у період з 06 лютого 2017 року по 08 лютого 2017 року, відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків по взаємовідносинах з ТОВ «Еталон Трейд Груп», ТОВ «Мілано-2000», ТОВ «Буд-Сервіс Груп», ТОВ «Вітекс Інвест Плюс» за період з 01 січня 2015 року по 31 липня 2016 року, за результатами якої було складено акт від 15 лютого 2017 року №46/10-36-14-05/34374712 (том 1 а.с.12-42).

На підставі висновків акта перевірки, контролюючим органом прийняті податкові повідомлення рішення від 02 березня 2017 року:

-№0007561405 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем на додану вартість на суму 156290,00 грн (том 1 а.с.43);

-№0007551405 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 116129,00 грн (том 1 а.с.44).

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оспорюваних рішень, Шостий апеляційний адміністративний суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Так, пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється зокрема, у разі отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

У відповідності до пункту 78.2 статті 78 ПК України обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

Положення цього розділу ПК України установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

З наведеного слідує, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому, абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом не допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, не допуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.

Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці четвертому пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року №2-зп у справі №3/35-313 вказано, що за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року №9-рп/2008 у справі №1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії) стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Таким чином, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення перевірки щодо нього, має право не погодитись з рішенням про призначення перевірки і оскаржити його в суді або застосувати інші заходи, передбачені статтею 81 ПК України шляхом недопущення посадових осіб контролюючого органу до її проведення. Якщо ж допуск до виїзної податкової перевірки відбувся і наказ реалізований як прийнятий в межах закону і компетенції, в подальшому предметом розгляду в суді має бути зміст виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи, в різі прийняття ними відповідних актів індивідуальної дії.

Як встановлено судом першої інстанції, підставою для прийняття оспорюваних наказів і проведення перевірки слугувала ухвала слідчого судді Оболонського районного суду міста Києва від 26 вересня 2016 року у кримінальній справі 756/11659/16-к, проведення якої було доручено відповідачу.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року по справі №810/615/17 (том 1 а.с.48-52), яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року (том 2 а.с.32-33), адміністративний позов задоволено у повному обсязі, а саме: визнано протиправним та скасовано наказ ГУ ДФС у Київській області №131 від 01 лютого 2017 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Приватного підприємства Торговий Дім (код ЄДРПОУ 34374712).

Крім того, постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року касаційну скаргу ГУ ДФС у Київській області залишено без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року і ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року без змін.

Відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Враховуючи положення зазначеної норми КАС України та ту обставину, що на день розгляду цієї справи постанова суду від 11 травня 2017 року по справі №810/615/17, якою визнано протиправним та скасовано наказ від 01 лютого 2017 року №131, набрала законної сили, суд першої інстанції обґрунтовано дійшов висновку, що відповідач, провівши документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Торговий дім», діяв в супереч чинного законодавства та не в межах наданих повноважень.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Cкасування наказу щодо проведення перевірки та незаконності дій по її проведені на підставі судового рішення, що набрало законної сили, є тим порушенням процедури, наслідком якого є скасування податкового повідомлення-рішення.

При цьому, в постанові від 01 серпня 2023 року у справі №813/4414/16 Верховний Суд погодився з позицією судів передніх інстанцій про те, що юридичним наслідком скасування судом рішення контролюючого органу про призначення та проведення невиїзної документальної перевірки є визнання відсутнім податкової перевірки як юридичного факту, наслідком чого є визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результати такої перевірки. У випадку визнання документальної позапланової невиїзної перевірки протиправною її висновки не повинні оцінюватись по суті, оскільки протиправне призначення та/або проведення контролюючим органом такої перевірки є достатньою та безумовною підставою скасування прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.

Судом першої інстанції встановлено, і це є правильним, що ПП Торговий дім під час розгляду справи у судах першої інстанції посилалося на скасування у судовому порядку наказу на проведення перевірки від 01 лютого 2017 року №131 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Приватного підприємства «Торговий Дім» (код ЄДРПОУ 34374712)», обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню.

З матеріалів справи вбачається, і не спростовується апелянтом, що оспорювані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем за результатами проведеної перевірки, оформленої актом від 15 лютого 2017 року №46/10-36-14-05/34374712.

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду звертає увагу, що перевірка ПП Торговий дім проведена на підставі наказу ГУ ДФС у Київській області від 01 лютого 2017 року №131 «Про проведення документальної позапланової перевірки Приватного підприємства «Торговий Дім» (код ЄДРПОУ 34374712)» (том 1 а.с.8).

Проте, з матеріалів справи та Єдиного державного реєстру судових рішень, який є загальнодоступним для ознайомлення вбачається, що наказ ГУ ДФС у Київській області від 01 лютого 2017 року №131 «Про проведення документальної позапланової перевірки ПП «Торговий Дім» (код ЄДРПОУ 34374712)» визнано протиправним та скасовано постановою Київського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року по справі №810/615/17 (том 1 а.с.48-52), залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року. Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 05 листопада 2019 року касаційну скаргу ГУ ДФС у Київській області залишено без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 11 травня 2017 року і ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року без змін.

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду вважає правильним висновок суду першої інстанції, що всі наступні дії податкового органу, зокрема, щодо проведення перевірки, складання за її результатами акта перевірки та, відповідно, прийняття на його підставі податкових повідомлень-рішень є неправомірними, адже вони прийняті та вчинені на підставі недійсного розпорядчого акта.

Отже, за сталою та послідовною практикою Верховного Суду визнання в судовому порядку протиправним наказу, яким призначено перевірку платника податків, зумовлює й противність прийнятих на підставі цього наказу індивідуальних актів та подальше скасування податкових повідомлень-рішень за результатом перевірки, які прийняті.

Аналогічна правова позиція викладена також і в постановах Верховного Суду від 16 травня 2024 року у справі №804/9172/16 та від 27 червня 2025 року по справі №812/1103/17.

Таким чином, враховуючи вищевказані висновки Верховного Суду та з огляду на встановлені судом першої інстанції порушення, які допущені відповідачем у вигляді проведення перевірки, що нівелює наслідки її проведення, наведене стало самостійною та достатньою підставою для задоволення позову ПП «Торговий дім», шляхом визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі Hirvisaari v. Finland від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Приписи статті 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року у справі №810/2305/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддяІ.В. Штульман

Судді:М.І. Кобаль

О.М. Оксененко