Постанова від 16.09.2025 по справі 380/18978/24

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/18978/24 пров. № А/857/3237/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року, ухвалене суддею Морською Г.М. у м.Львові у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадженняу справі № 380/18978/24 за адміністративним позовом Приватного підприємства Теплосвіт Захід доГоловного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби Українипро визнання протиправними та скасуваннярішень, зобов`язання до вчинення дій,-

ВСТАНОВИВ:

10 вересня 2024 року позивач - Приватне підприємство Теплосвіт Захід звернувся до суду з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 04.07.2024 №11359505/43460840, від 04.07.2024 №11359507/43460840, від 04.07.2024 №11359506/43460840; зобов`язати Державну податкову службу Українизареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 05.04.2024 №148, від 09.05.2024 №176, від 10.04.2024 №260 датою їх подання на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що відповідачем безпідставно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки ним було надано у повному обсязі документи, які підтверджують здійснення господарських операцій за цими податковими накладними. За відсутності у квитанції чіткого формулювання підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, позивачем було надано разом із повідомленням документи щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, та пояснення, що стосувались відповідних правовідносин. Також позовна заява містить доводи щодо невідповідності оскаржуваного рішення чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії. Зазначає, відповідачем за відсутності вказівки на надання конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, не надано можливості платнику податків надати вичерпні письмові пояснення та достатній обсяг підтверджуючих документів за вичерпним переліком відповідно до критерію, а не будь-яких на власний розсуд.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Рішення мотивоване тим, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів у повній мірі відображають зміст господарських операцій позивача, такі були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у Львівській області оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване судове рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.

Згідно доводів скаржника, позивачем разом із поясненнями щодо поданих на реєстрацію податкових накладних надано копії документів, однак їх обсяг був недостатнім для їх реєстрації. Зазначає, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних слугувало ненадання на вимогу додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних. Наголошує, що ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної у повідомлення, яке направлено платнику податків згідно п.9 Порядку №520, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції. В підтвердження правомірності оскаржуваних рішень скаржник зокрема покликається на правові висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 24 березня 2025 року у справі №140/32696/23 щодо наслідків невиконання платником податків вимог п.9 Порядку №520 в частині подання податкових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення. Так, у згаданому рішенні Верховний Суд вказав, що незгода позивача із переліком документів, визначених у повідомленнях, не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. Як наслідок, обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних документів, які наводились у зазначених повідомленнях, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на повідомлення не було вчинено жодних дій.

30.01.2024 ГУ ДПС у Львівській області було скеровано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11274252/43460840, 11274340/43460840, 11274338/43460840 стосовно надання документів котрі підтверджують інформацію зазначену у ПН, а саме: - первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); Первинні документи щодо постачання придбання товарів послуг - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Позивач не скористався правом надання підтверджуючих документів. Предметом дослідження комісією Головного управління ДПС у Львівській області по податкових накладних були тільки ті документи, які були подані позивачем. Однак, позивачем на розгляд суду було надано більш розширений перелік документів та скаржником висловлено сумніви щодо їх достовірності та існування на момент здійснення відповідних господарських операцій та подання документів для розблокування реєстрації податкових накладних.

Таким чином, на момент винесення оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних та саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в їх реєстрації.

Апеляційна скарга також містить доводи щодо незгоди із обраним судом способом відновлення порушеного права позивача. Вважає, що належним способом захисту порушеного права є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає, що оскаржуване рішення суду прийнято у повній відповідності до норм матеріального і процесуального права, є законним і обґрунтованим, а апеляційна скарга є безпідставною і такою, що не підлягає до задоволення. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції в приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що 24.02.2023 між Приватним підприємством «Теплосвіт Захід» (Замовником) та Дочірнім підприємством «Вайллант Група Україна» (Виконавцем) укладений Договір про надання послуг за №250. Пунктом 2.4. цього Договору обумовлено, що вартість послуг вказується в Акті-рахунку. Маркетингові послуги вважаються наданими в повному обсязі на дату підписання обома Сторонами такого Акту-рахунку. Оплата згідно з умовами нього Договору здійснюється у вигляді мотиваційних виплат премії (бонусів) як правило один раз на квартал, чи інший період, що відображається Сторонами в Акті-рахунку. Маркетингові послуги вважаються наданими в повному обсязі на дату підписання Сторонами такого Акту рахунку. Підписуючи Акт-рахунок Сторони погоджуються з даними, що в ньому зазначаються, зокрема з об`ємом наданих послуг (зокрема, з вказаними фактичними та запланованими закупівлями), ціною, якістю послуг та підтверджують свою згоду щодо усіх істотних умов цього Договору.

Згідно з п.2.3. Договору про надання маркетингових послуг за № 250 від «24» лютого 2023 р. Замовник здійснює оплату послуг Виконавця на підставі та після підписання Сторонами Акту здачі- прийняття (надання послуг) підготовленого Виконавцем.

Пунктом 2.5. цього Договору передбачено, що оплата наданих послуг може здійснюватись за умови погодження Сторін з даними, вказаними в Акті-рахунку та після його підписання обома Сторонами. Зі змісту цього пункту Договору слідує, що оплата здійснюється протягом 3-х місяців з моменту підписання Сторонами Акту-рахунку.

На виконання умов зазначеного Договору про надання маркетингових послуг, Виконавець за Договором надав Замовнику маркетингові послуги, про що Сторонами цього Договору складені:

- акт-рахунок здачі-приймання робіт (надання послуг) від 05.04.2024 р. за № 504. Цим документом Сторонами оформлено приймання-передача маркетингових послуг за Договором про надання маркетингових послуг від 24.02.2023 за № 250 загальною вартістю 608 244, 50 грн, в тому числі ПДВ в сумі - 101 374, 08 грн, і виписана ПН від 05.04.2024 № 148;

- акт-рахунок здачі-приймання робіт (надання послуг) від 10.04,2024 за № 1004, Цим Актом -рахунком мало місце приймання Замовником та передача Виконавцем маркетингових послуг за Договором про надання маркетингових послуг від 24.02.2023 р. за № 250 загальною вартістю 2 954 684, 71 грн, включаючи ПДВ в сумі 492 447, 45 грн, і виписана ПН від 10.04.2024 № 260.

03.03.2023 між Товариством з обмеженою відповідальністю «АРІСТОН Україна» (Продавцем) та Приватним підприємством «Теплосвіт Захід» (Покупцем) укладений Договір поставки за № 7/2023, за умовами якого Продавець передаватиме Покупцеві на праві власності Продукцію, вид, кількість, найменування, строки поставки, загальна вартість, умови та строки оплати якої визначаються цим Договором та Додатком до цього Договору, що є його невід`ємною частиною, а Покупець зобов`язаний приймати та своєчасно оплачувати Продукцію відповідно до викладеного вище.

Статтею 2 цього Договору сторони погодили, що товари поставлятимуться Покупцеві окремими партіями. Згідно зі ст. 4 Договору поставки від 03.03.2023 за № 7/2023 поставка Товару відвантаження поставлених партій Товару здійснюється у пункті поставки силами та засобами Покупця. Згідно з п. 1 ст. 6 зазначеного Договору поставки право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту прибуття Товарів, зазначених у замовленні Покупця.

Згідно з п. 7 ст. 5 Договору поставки від 03.03.2023 за № 7/2023 Продавець мас право встановлювати на Товар премії (бонуси) або надавати знижки на Товар. Умови та порядок надання таких знижок (бонусів) визначатиметься Продавцем в односторонньому порядку та зазначаються у додатках до цього Договору.

31.03.2024 між Товариством з обмеженою відповідальністю «АРІСТОН Україна» (Продавцем) та Приватним підприємством «Теплосвіт Захід» (Покупцем) укладена додаткова угода до Договору поставки за № 7/2023, спрямована на урегулювання відносини між Сторонами з метою збільшення обсягів збуту товарів, позначених торговельними марками Ariston, Реrla, СНАFFОТЕUХ, на споживчому ринку, стимулювання та заохочення Контрагента та кінцевих споживачів до придбання Товарів за умовами зазначеного Договору поставки.

Пунктом 1 Ст. 1 цієї Угоди передбачено, що Контрагент постійно здійснюватиме заходи (дії), які спрямовані на збільшення обсягів продажів товару, а останній, у разі досягнення Контрагентом зазначених заходів, передбачених цим Договором показників, виплачуватиме Контрагентові наступні види та розміри премії (бонуси).

Відповідно до п.2 ст. 1 наведеної Угоди нарахування та виплата премії (бонусів) здійснюється за підсумками діяльності Контрагента із закупівлі товару згідно з умовами Договору поставки. Згідно з абз.2 п.3 ст. 1 цієї Угоди сума нарахованих премій (бонусів) повідомляється Контрагенту протягом 30 календарних днів після закінчення відповідного періоду (кварталу або року) та зазначається в Акті про нарахування премії (бонусу) який підписується Сторонами.

На виконання умов зазначених Договору поставки за № 7/2023 від 03.03.2023 та Угоди від 31.03.2024 про порядок нарахування та виплати премії (бонусів) за Договором поставки за № 7/2023 від 03.03.2023 Контрагент в особі Приватного підприємства «Теплосвіт Захід», надав ТОВ «Арістон» відповідні послуги, здійснивши заходи (вчинивши дії), спрямовані па стимулювання збуту товарів, поставлених за умовами Договору поставки за №7/2023, про що Сторонами складений Акт від 09.05.2024 за №105, відповідно до якого, у зв`язку з виконанням Контрагентом планових заходів по збільшенню обсягу придбання товарів (електричних водонагрівачів) за 1 квартал 2024 р сума премії (бонусів), яка належить Контрагенту, становить суму у розмірі 482 120, 33 грн, з ПДВ в сумі 80 353 39 грн, та виписана ПН від 09.05.2024 №176.

Податкові накладні від 05.04.2024 №148, від 09.05.2024 №176, від 10.04.2024 №260відправлені на реєстрацію до єдиного реєстру податкових накладних.

Однак, реєстрація цих ПН була зупинена із наступних підстав: «…Обсяг постачання товару/послуги КодуУКТЗЕД/ДКПП послуг, як 73.20/70.22 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)…». Та запропоновано надати пояснення.

За фактом зупинення реєстрації Податкових накладних Приватного підприємства «Теплосвіт Захід» за № 260 від 10 квітня 2024 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, позивачем по справі скеровувалось органам ДПС України Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 14 червня 2024 року за №2, яким надсилались наступні документи: Акт-рахунок здачі-приймання робіт (надання послуг) №1004 від 10.04.24, Договір №250 про надання маркетингових послуг від 24.02.23, Договір поставки товарів №250 від 24.02.23, Видаткові накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи), Товарно-транспортні накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи), Договір оренди нежитлових будівель №2/2024 від 01.01.24, Акт приймання-передачі від 01.01.24, Наказу №2-Ш від 01.05.24, Додаток до наказу №2-Ш про затвердження Штатного розпису ПП «Теплосвіт Захід» від 01.05.24, Акт зарахування зустрічних однорідних вимог №1 від 10.04.24.

За фактом зупинення реєстрації Податкових накладних Приватного підприємства «Теплосвіт Захід» за № 176 від 10 квітня 2024 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, позивачем по справі скеровувалось органам ДПС України Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 14 червня 2024 року за №4, яким надсилались наступні документи: Акт №105 від 09.05.2024 до Угоди про порядок нарахування та виплати премій (бонусів) за Договором поставки №7/2023 від 03.03.2023, Договір поставки №7/2023 від 03.03.2023, Додаток №1 до Договору поставки від 03.03.2023, Додаток №2 до Договору поставки від 03.03.2023, Видаткові накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи), Товарно-транспортні накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи), Договір оренди нежитлових приміщень №2/2024 від 01 січня 2024 року, Акт приймання-передачі від 01.01.24р., Наказу №2-Ш від 01.05.2024, Додаток до наказу №2-Ш про затвердження Штатного розпису ПП «Теплосвіт Захід» від 01.05.2024, Акт зарахування зустрічних однорідних вимог №1 від 10.04.2024, Угода про залік взаємних зустрічних однорідних вимог від 09.05.2024, Угода від 31.03.2024 про порядок нарахування та виплати премій (бонусів) за Договором поставки №7/2023 від 03.03.2023.

За фактом зупинення реєстрації Податкових накладних Приватного підприємства «Теплосвіт Захід» за № 148 від 05 квітня 2024 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, позивачем по справі скеровувалось органам ДПС України Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 14 червня 2024 року за №3, яким надсилались наступні документи: Акт-рахунок здачі-приймання робіт (надання послуг) №504 від 05.04.2024, Договір №250 про надання маркетингових послуг від 24.02.2023, Договір поставки товарів №250 від 24.02.2023, Видаткові накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи),Товарно-транспортні накладні (реквізити яких наведені у заяві про надання інформації на вимогу ухвали суду та долучені до матеріалів справи), Договір оренди нежитлових будівель №2/2023 від 01.01.2023, Акт приймання-передачі від 01.01.2023, Додаткова угода №2 від 01.03.2023, Наказ №1-Ш від 01.03.2023, Додаток до наказу №1-Ш про затвердження Штатного розпису ПП «Теплосвіт Захід» від 01.03.2023, Платіжна інструкція №1096 від 11.04.2024.

20.06.2024 ГУ ДПС у Львівській області було скеровано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11274252/43460840, 11274340/43460840, 11274338/43460840 стосовно надання документів котрі підтверджують інформацію зазначену у ПН, а саме: - первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) Первинні документи щодо постачання придбання товарів послуг - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Як зазначає ГУ ДПС у Львівській області, позивач вищевказану інформацію та документи не надав.

У подальшому комісією ГУ ДПС у Львівській області з питань зупиненняреєстрації податкової накладної/розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті Рішення від №11359505/43460840, №11359506/43460840, №11359507/43460840 від 04.07.2024р. про відмову у реєстрації податкових накладних №148 від 05.04.2024, №176 від 09.05.2024, №260 від 10.04.2024. Підставою для його прийняття слугувало «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів ..стосовно …підтвердження … інформації, …зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Приватне підприємство Теплосвіт Захід, вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 04.07.202 №11359505/43460840, від 04.07.2024 №11359507/43460840, від 04.07.2024 №11359506/43460840 протиправними, звернулось до суду за захистом свого порушеного права.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2статті 19 Конституції Українита частини 2статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту201.1 статті 201 ПК Українина дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженийПостановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165(далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженомуНаказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пункту 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказів Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023, № 394 від 14.07.2023) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу таЗаконів України «Про електронні документи та електронний документообіг`та «Про електронні довірчі послуги`за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг`та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з п. 10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023) Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

У зазначеній постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.

Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 вказав на необхідність зважати на визначений чинними нормативно-правовими актами перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушеннямПК Українита неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне

У квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН вказано про причини зупинення її реєстрації - відповідність платника пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій.

Також дослідивши зміст квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.

Всі надані позивачем до повідомлення документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на надання позивачем контролюючому органу достатнього переліку копій первинних документів, передбачених п.5 Порядку №520.

В ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі.

При цьому, судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.

Так, Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 вказав на те, що судами було здійснено дослідження первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що є порушенням судом вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.

Позивачем не спростовано доводів відповідача щодо ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження прокції, складських документів; інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків.

Крім того, в квитанціях чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних від 05.04.2024 №148, від 09.05.2024 №176, від 10.04.2024 №260 та зупинено їх реєстрацію.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити про те, що зміст операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу не відомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи слід подати контролюючому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанції чітко визначений критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Контролюючий орган у відзиві на позовну заяву наголошував на обставині невиконання позивачем на час прийняття спірних рішень вимогПодаткового кодексу Україниі Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної.

Слід також зазначити, що у справі, що розглядається, позиція відповідача ґрунтується на тому, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, у зв`язку з чим платник податків повинен на власний розсуд надати відповідні пояснення та документи. За результатами розгляду таких пояснень, податковий орган визначив, що поданих документів недостатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, у зв`язку з чим направив позивачу повідомлення про необхідність подання додаткових документів, в якому було чітко і конкретно визначено перелік документів, які необхідно подати. З огляду на ненадання у строки, встановлені абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, додаткових пояснень і документів, податковий орган прийняв оскаржувані у цій справі рішення щодо відмови у реєстрації ПН.

Суд першої інстанції при розгляді даної справи застосував до спірних правовідносин норми Порядку № 520 без врахування змін, внесених наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19.

Так, суд першої інстанції взагалі не дослідив новий алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким було додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію ПН чи відмову і її реєстрації. При цьому, такий етап є важливим для правильного вирішення спору у цій справі, оскільки на цьому етапі податковий орган, як вже було зазначено у постанові Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу про ненадання/ часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Натомість, відповідачем - Головним управлінням ДПС у Львівській області, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак підтверджено правомірність рішення податкового органу.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначені у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної інформація щодо відповідності платника податку п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішеннями про зупинення реєстрації таких податкових накладних, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкових накладних за відсутності достатніх підстав для їх формування.

Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбаченіКонституцієюта законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про його скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 05.04.2024 №148, від 09.05.2024 №176, від 10.04.2024 №260 як похідних.

При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Відповідно до частини першоїстатті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимогст.139 КАС України.

Відповідно до пункту 3 частини 1статті 311 Кодексу адміністративного судочинства Україниапеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Керуючись статтями139,242,308,309,311,315,317,322,325,328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року у справі №380/18978/24 скасувати.

В задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства Теплосвіт Захід доГоловного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби Українипро визнання протиправними та скасуваннярішень, зобов`язання до вчинення дій відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко судді О. І. Довга І. І. Запотічний