Постанова

від 09.07.2012 по справі 2а-15299/10/1/0170

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД АВТОНОМНОЇ РЕСПУБЛІКИ КРИМ

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

АВТОНОМНОЇ РЕСПУБЛІКИ КРИМ

вул. Севастопольська, 43, м. Сімферополь, Автономна Республіка Крим, Україна, 95013

ПОСТАНОВА

Іменем України

09 липня 2012 р. Справа №2а-15299/10/1/0170

(09:47) м.Сімферополь

Окружний адміністративний суд Автономної Республіки Крим у складі головуючої судді Трещової О.Р., при секретарі Веретенниковій Ю.В., за участю

представника позивача - Меньшикова А.А.,

представника відповідача - Іванюк Г.І.,

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» до Сімферопольської міжрайонної Державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим звернулося з позовом Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» до Державної податкової інспекції в Білогірському районі АР Крим про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення ДПІ в Білогірському районі від 12 листопада 2010 року № 0000702301/0.

Адміністративний позов мотивований тим, що за період з 28.09.2010 р. по 27.10.2010 р. ДПІ в Білогірському районі АР Крим була проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2007 р. по 30.06.2010 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 р. по 30.06.2010 р.

В акті встановлені порушення позивачем п.п.3.1.1 п.3.1. ст.3, п.4.1 ст.4, п.п.7.3.1 п.7.3, п.п.7.4.1 п.7.4, п.п.7.5.1 п.7.5, п.п.7.7.1 п.7.7 ст. 7, ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» за період липень 2009 р. - червень 2010 р., що призвели до заниження ПДВ до сплати в бюджет на 199 040,00 грн.

Позивач зазначає, що перевіркою встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» за період липень 2009 р. - червень 2010 р. незаконно оподатковувало за спеціальним режимом оподаткування ПДВ, що передбачений ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», операції з поставки ефірних масел, вироблених із власної сільськогосподарської продукції (ефіроолійних рослин).

Позивач пояснює, що на думку податкового органу за період з липня 2009 р. по червень 2010 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» незаконно враховувало вартість поставленої ефірної олії у складі вартості поставлених сільськогосподарських товарів (послуг) при розрахунку питомої ваги таких товарів (послуг) у загальній вартості поставлених товарів (послуг), що призвело до невірного розрахунку такої питомої ваги та незаконного перебування Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» на спеціальному режимі оподаткування за період з серпня 2009 р. по червень 2010 р.

Позивач зазначає, що податковий орган дійшов висновку, шо наслідком незаконного перебування позивача на спеціальному режимі оподаткування ПДВ є заниження суми ПДВ, що повинна сплачуватись до бюджету за загальною декларацією у сумі 199040,00 грн., у т.ч. в результаті заниження наступних показників: заниження податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 431932,00 грн. внаслідок невключення до загальної податкової декларації з ПДВ податкових зобов'язань, нарахованих позивачу по операціях поставки продукції власного виробництва та послуг у рослинництві за липень 2009 р.- червень 2010 р.; заниження податкового кредиту з ПДВ у сумі (-232 892,00) грн. внаслідок невключення до загальної податкової декларації з ПДВ сум податкового кредиту, пов'язаного зі здійсненням операцій поставки продукції власного виробництва та послуг у рослинництві за липень 2009 р.- червень 2010 р.

Позивач зазначає, що на підставі висновків акту 12 листопада 2010 р. ДПІ в Білогірському районі АР Крим прийняла податкове повідомлення-рішення №0000702301/0 про донарахування податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 774 042,00 грн., у т.ч. 199 040,00 грн. основного зобов'язання та 575 002,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Позивач не згоден з висновками акту перевірки, вважає, що такі висновки є необґрунтованими і не відповідають документам бухгалтерського та податкового обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло», у зв'язку з чим податкове повідомлення - рішення від 12 листопада 2010 року № 0000702301/0, прийняте податковим органом на підставі зазначеного акту перевірки, на думку позивача, є протиправним та має бути скасовано.

Ухвалою Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 29.11.2010 року відкрито провадження по справі.

Ухвалою Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 29.11.2010 року закінчено підготовче провадження та справу призначено до судового розгляду.

Ухвалою Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 06.07.2012 року замінено відповідача по справі Державну податкову інспекцію в Білогірському районі АР Крим її правонаступником Сімферопольською міжрайонною Державною податковою інспекцією АР Крим Державної податкової служби.

У судовому засіданні представник позивача адміністративний позов підтримав з підстав, зазначених у ньому, просив задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

У судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечував, просив відмовити у їх задоволенні.

Вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та оцінивши докази в їх сукупності, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню з наступних підстав.

Згідно з частиною 1 статтю 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.3 КАС України справою адміністративної юрисдикції є переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Відповідно до п. 1 частини 2 статті 17 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.

Пунктом 7 ч.1 статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України визначено коло суб'єктів владних повноважень, до яких віднесено орган державної влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа, інший суб'єкт при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Відповідно до п.п.41.1.1 п.41.1 ст.41 Податкового кодексу України контролюючими органами є органи державної податкової служби - щодо податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім зазначених у підпункті 41.1.2 цього пункту, а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи державної податкової служби.

Отже, враховуючи вищезазначене, Сімферопольська міжрайонна Державна податкова інспекція АР Крим Державної податкової служби у відносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло», під час реалізації своїх завдань та функцій, встановлених законодавством України, є суб'єктом владних повноважень.

Відповідно до частини 1 статті 55 Господарського кодексу України суб'єктом господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов'язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов'язаннями в межах цього майна, крім випадків встановлених законом. Згідно з п. 1 частини 2 статті 55 ГК України юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, підприємства, створені відповідно до Господарського кодексу України та зареєстровані в установленому законом порядку визнаються суб'єктами господарювання.

Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» (надалі - ТОВ «СНВП «Ефірмасло») є юридичною особою, яка зареєстрована Білогірською районною державною адміністрацією АР Крим 05.03.2001 року, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи серії А00 № 569810.

ТОВ «СНВП «Ефірмасло» зареєстровано в податковому органі, з 21.03.2001 року є платником ПДВ, згідно свідоцтва № 100193171 позивач з 01.01.2009 року є суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ.

Таким чином, судом встановлено, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» є суб'єктом господарювання, юридичною особою, зобов'язане виконувати обов'язки, покладені на нього законами у зв'язку зі здійсненням господарської діяльності.

Судом встановлено, що на підставі направлень від 28.09.2010 року № 418, № 440 від 19.10.2010 року та наказу про продовження терміну перевірки № 285 від 19.10.2010 року, виданого ДПІ в Білогірському районі АРК перевіряючим у складі ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7, відповідно до плану - графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання проведена планова виїзна перевірка ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.06.2010 року відповідно до плану перевірки, за результатами проведення якої складено акт перевірки від 03.11.2010 року № 2413/23-02/31156469 (надалі - акт перевірки).

З акту перевірки вбачається, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» проінформоване про проведення планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 15.09.2010 року № 1873, яке вручено директору ТОВ «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло», повідомлення одержано 17.09.2010 року.

В акті перевірки зазначено, що перевірку проведено з відома директора ТОВ «СНВП «Ефірмасло» Наумова П.Л. та в присутності головного бухгалтера ТОВ «СНВП «Ефірмасло» Куклюк Т.В.

Перевірка проводилась з 28.09.2010 року по 27.10.2010 року.

Термін проведення перевірки продовжувався на підставі наказу ДПІ в Білогірському районі АР Крим від 19.10.2010 року № 285.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «СНВП «Ефірмасло» п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3; п.4.1 ст.4; п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7; п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7; п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7; п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7, ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого визначено суму ПДВ, що підлягає сплаті до Державного бюджету України усього у сумі 199040,00 гривень.

З висновків акту перевірки вбачається, що у відповідності з п.п.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачені фінансові санкції за несвоєчасне нарахування податкового зобов'язання.

Свої висновки за актом перевірки податковий орган обґрунтовує тим, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за період липень 2009 р. - червень 2010 р. незаконно оподатковувало за спеціальним режимом оподаткування ПДВ, що передбачений ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», операції з поставки ефірних масел, вироблених із власної сільськогосподарської продукції (ефіроолійних рослин).

Крім того, на думку податкового органу, за період з липня 2009 р. по червень 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» незаконно враховувало вартість поставленої ефірної олії у складі вартості поставлених сільськогосподарських товарів (послуг) при розрахунку питомої ваги таких товарів (послуг) у загальній вартості поставлених товарів (послуг), що призвело до невірного розрахунку такої питомої ваги та незаконного перебування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на спеціальному режимі оподаткування (за ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість») за період з серпня 2009 р. по червень 2010 р.

Відповідачем встановлено, що наслідком незаконного перебування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на спеціальному режимі оподаткування ПДВ є заниження суми ПДВ, що повинна сплачуватись до бюджету за загальною декларацією у сумі 199040,00 грн., у т.ч. в результаті заниження наступних показників:

- заниження податкового зобов'язання з ПДВ у сумі 431 932,00 грн. внаслідок невключення до загальної податкової декларації з ПДВ податкових зобов'язань, нарахованих ТОВ «СНВП «Ефірмасло» по операціях поставки продукції власного виробництва та послуг у рослинництві за липень 2009 р.- червень 2010 р.;

- заниження податкового кредиту з ПДВ у сумі (-232 892,00) грн. внаслідок невключення до загальної податкової декларації з ПДВ сум податкового кредиту, пов'язаного зі здійсненням операцій поставки продукції власного виробництва та послуг у рослинництві за липень 2009 р.- червень 2010 р.

Судом встановлено, що на підставі акту перевірки від 03.11.2010 року № 2413/23-02/31156469 за встановлене перевіркою порушення п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3; п.4.1 ст.4; п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7; п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7; п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7; п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7, ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» податковим повідомленням - рішенням від 12.11.2010 року № 0000702301/0 позивачеві визначено суму податкового зобов'язання з ПДВ в розмірі 774042,00 гривень, в т.ч. за основним платежем 199040,00 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 575002,00 гривень.

Позивач, не погодившись з податковим повідомленням - рішенням ДПІ у Білогірському районі АРК від 12.11.2010 року № 0000702301/0, звернувся до суду.

Перевіряючи наявність підстав для задоволення позовних вимог, судом встановлено наступне.

Суд зазначає, що з 01.01.2009 р. на підставі Закону України «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» введений в дію Спеціальний режим оподаткування ПДВ діяльності у сфері сільського і лісового господарства та рибальства за статтею 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Відповідно до п.81.2. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» (що діяв на момент виникнення спірних правовідносин, надалі - Закон України «Про податок на додану вартість») сутність Спеціального режиму полягає у тому, що ПДВ, нарахований за таким режимом, не сплачується до бюджету, а залишається у платника для відшкодування сум ПДВ, сплачених при придбанні виробничих факторів.

Обрати Спеціальний режим може лише сільськогосподарське підприємство, яке відповідає критеріям, встановленим п.81.6. ст.81. Закону України «Про податок на додану вартість», а саме:

- основною діяльністю такого підприємства повинна бути поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах;

- питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) повинна становити не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідно до п. 81.10 ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» реєстрація сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування здійснюється у відповідному податковому органі за правилами та у строки, що визначені ст.9 Закону України «Про податок на додану вартість» для реєстрації платників податку на додану вартість, та засвідчується свідоцтвом про реєстрацію суб'єкта спеціального режиму оподаткування.

Згідно з п. 27.1 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79 заява про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість має бути подана (надіслана) сільськогосподарським підприємством до органу державної податкової служби згідно з додатком №6 (форма N 1-РС) не пізніше двадцяти календарних днів до початку податкового періоду, з якого такі особи бажають перейти на застосування спеціального режиму оподаткування, та у місяці, який передує початку такого податкового періоду.

Відповідно до абз.1 п. 27.3 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79 заява має містити виключний перелік видів діяльності сільськогосподарського підприємства, що підпадають під дію статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» та входять до переліку таких видів діяльності, визначеного та оприлюдненого Кабінетом Міністрів України.

Згідно з абз.2 п. 27.3 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79 достовірність відомостей про види діяльності сільськогосподарського підприємства підтверджується витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, який містить відомості про основні види діяльності сільськогосподарського підприємства за КВЕД та який сільськогосподарське підприємство додає до заяви.

Відповідно до п. 27.4 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79, абз.2 п. 81.10 ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» за результатами розгляду заяви про реєстрацію за формою №1-РС орган державної податкової служби протягом 10 робочих днів видає Свідоцтво про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість за формою №2-РС, у якому повинен міститися перелік видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства.

Судом встановлено, що 19 січня 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» подало, а ДПІ в Білогірському районі АР Крим прийняло за №167/10 заяву про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість за формою №1-РС, що підтверджується вхідним штампом та печаткою ДПІ в Білогірському районі АР Крим на лицьовій стороні заяви.

У зазначеній заяві відповідно до п.27.3 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79 ТОВ «СНВП «Ефірмасло» вказало перелік видів діяльності, оподаткування яких воно бажає здійснювати за спеціальним режимом, передбаченим ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», у т.ч.: вирощування зернових та технічних культур (код КВЕД 01.11.0); надання послуг у рослинництві (код КВЕД 01.41.0); виробництво ефірних олій (код КВЕД 24.63.0).

Суд зауважує, що станом на 19.01.2009 року зазначені у заяві види діяльності входили до переліку видів діяльності, на які розповсюджується дія ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» згідно п.п.81.15.7 п.81.15 ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» та Постанови КМ України від 21.01.2009 р. №23 «Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Суд зазначає, що вказані види діяльності є основними видами діяльності позивача, що підтверджується наступним.

Так, метою діяльності позивача відповідно п.3.1.Статуту є ведення підприємницької діяльності для отримання прибутку згідно з предметом Статуту, а саме: вирощування зернових та технічних культур; вирощування розсади; вирощування ефіроолійних культур; вирощування інших культур; виробництво ефірних олій; надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту; інше.

Основними видами економічної діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відповідно довідки з ЄДРПОУ №05.3-06-19/47 від 18.01.2007 р. є виробництво ефірних олій (код КВЕД 24.63.0); вирощування зернових та технічних культур (код КВЕД 01.11.0); надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту (код КВЕД 01.41.0).

Згідно даних заяви про реєстрацію позивача питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг), що поставлені позивачу за 2008 р., становить 98,10 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом 2008 р. сукупно.

Судом встановлено, що 09 лютого 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» отримало Свідоцтво про реєстрацію як суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ №100193171 за формою №2-РС з датою реєстрацією платника суб'єкта спеціального режиму - 01.01.2009 р., початок дії свідоцтва - 09.02.2009 р.

Однак, у вказаному Свідоцтві №100193171 ДПІ в Білогірському районі АР Крим зазначила лише один вид діяльності з тих, які ТОВ «СНВП «Ефірмасло» вказало у заяві, а саме - вирощування зернових та технічних культур (код КВЕД 01.11.0).

Інші два виду діяльності, які біли заявлені позивачем до оподаткування за спеціальним режимом, податковий орган помилково не вказав у свідоцтві, у т.ч.: надання послуг у рослинництві (код КВЕД 01.41.0); виробництво ефірних олій (код КВЕД 24.63.0).

Суд зауважує, що вказана технічна помилка податкового органу є порушенням абз.2 п.27.5 Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79, відповідно до якого: «на підставі відомостей, указаних у заяві про реєстрацію, поданій сільськогосподарським підприємством згідно з підпунктом 27.1 цього пункту, орган державної податкової служби у Спеціальному свідоцтві зазначає виключний перелік видів діяльності, що підпадають під дію статті 81 Закону».

Суд зауважує, що те, що вказане порушення є саме помилкою, підтверджується наступним.

Ті види діяльності, що податковий орган не зазначив у Свідоцтві, входили до переліку видів діяльності, на які розповсюджується дія ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» згідно п.п.81.15.7 п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» та Постанови КМ України №23 (в редакції до 03.07.2009 р.), а відтак у податкового органу не було підстав не вказувати їх у Свідоцтві позивача.

Суд звертає увагу податкового органу, що у випадку, якщо податковий орган свідомо відмовив у можливості застосування Спеціального режиму щодо вказаних видів діяльності і тому не зазначив їх у Свідоцтві, то в цьому разі податковий орган повинен був відповідно до п.27.4. Наказу ДПАУ «Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість» від 01.03.2000 р. №79 винести та надіслати поштою з повідомленням про вручення письмову відмову у видачі свідоцтва щодо вказаних видів діяльності.

Суд зазначає, що про наявність такої відмови податковий орган не повідомив позивача в акті перевірки.

Більш того, в акті перевірки податковий орган зазначає, що Спеціальний режим до 03.07.2009 р. розповсюджувався на операції з поставки ефірної олії (КВЕД-24.63.0), але в Свідоцтві такий вид діяльності зазначати було не потрібно.

Суд також зазначає, що в акті перевірки податковий орган враховує операції ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з поставки послуг у рослинництві (КВЕД 01.41.0) та з поставки ефірної олії (КВЕД-24.63.0) у складі поставок, на які розповсюджується дія Спеціального режиму до липня 2009 р.

Таким чином, спеціальний режим оподаткування, встановлений ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», з початку дії Спеціального свідоцтва (09.02.2009 р.) поширювався на наступні види сільськогосподарської діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло»: вирощування зернових та технічних культур (код КВЕД 01.11.0); надання послуг у рослинництві (код КВЕД 01.41.0); виробництво ефірних олій (код КВЕД 24.63.0).

Досліджуючи питання здійснення позивачем господарських операцій щодо вирощування та переробки сільськогосподарських товарів та надання сільськогосподарських послуг в період з 01.07.2009 р. до 30.06.2010 р., судом встановлено наступне.

Суд зазначає, що для повного та всебічного з'ясування обґрунтованості висновків акту перевірки, які покладені в основу податкового повідомлення - рішення ДПІ в Білогірському районі від 12 листопада 2010 року № 0000702301/0, судом було призначено по справі судово-економічну експертизу, за результатами проведення якої складено висновок № 17/11 від 21.05.2012 року (надалі - висновок експертизи).

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» зернових та технічних культур (шавлії мускатної, лаванди, пшениці озимої, ячменю ярого), експертом встановлено наступне.

Предметом діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» згідно п.3.2 Статуту є, у т.ч.: вирощування зернових та технічних культур; вирощування розсади; вирощування однорічних і багаторічних трав на зелений корм, випас, сіно, сінаж і силос; вирощування ефіроолійних культур; виробництво ефірних олій; надання послуг у рослинництві.

Основними видами економічної діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відповідно до довідки з ЄДРПОУ №05.3-06-19/47 від 18.01.2007 р. є: вирощування зернових та технічних культур (КВЕД 01.11.0); надання послуг у рослинництві (КВЕД 01.41.0), тощо.

На підставі договорів оренди, актів прийому-передачі земель до статутного фонду, довідок щодо розподілу земель (під посіви) експертом встановлено, що вирощування зернових та технічних культур ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснювало з використанням наступних земельних ділянок:

- шавлії - поля №31, №51, №53;

- лаванди - поля №177, №33, №100, №179, №176, №175, №58, №174, №33, №100/2, №58, №97;

- ярого ячменю - поле №30;

- пшениці озимої - поле №51 (до жовтня 2007 р.).

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» ефіроолійної культури шавлії мускатної, експертом встановлено наступне.

За період з 2003 р. по 2007 р. між ТОВ «СНВП «Ефірмасло» (Орендар) та фізичними особами (Орендодавцями) укладено договори оренди на земельні ділянки - поля №31, №51, №53 (п.п.1 договорів).

За період жовтень-грудень 2007 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» засіяло на вищезазначених земельних ділянках шавлію мускатну, що підтверджується даними Актів списання та Актів витрачання насіння та посадкового матеріалу.

Відповідно до облікових листів тракториста - машиніста ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснювало відповідні сільськогосподарські роботи з культивації, внесення добрив та інші господарські роботи на земельних ділянках, на яких вирощувалась шавлія мускатна.

У липні 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило збирання з зазначених ділянок шавлії мускатної у кількості 2069030 кг, що підтверджується обліковими листами тракториста-машиніста та подорожніми листами трактору.

За даними облікових листів тракториста-машиністу та подорожніх листів трактору встановлено, що збирання врожаю шавлії мускатної було здійснено ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. з використанням власної сільськогосподарської техніки, а саме: скошування шавлії з використанням комбайну КСК-100; завантаження шавлії з використанням навантажувача «Карпатець ПЕА-1»; транспортування шавлії з використанням трактору МТЗ-80.

Вказана сільськогосподарська техніка знаходиться на балансі та введена в експлуатацію ТОВ «СНВП «Ефірмасло», що підтверджується даними актів введення в експлуатацію ОЗ за червень-липень 2003 р. та аналітичної відомості по рахунку №10 «Основні засоби» за 2003-2009 р.р.

За період з 15.07.2009 р. по 31.07.2009 р. відповідно до накладних на внутрішнє переміщення сировини з полів матеріально відповідальними особами ТОВ «СНВП «Ефірмасло» було оприбутковано з полів 2069030 кг сировини шавлії.

Дані щодо оприбуткування з полів сировини шавлії у кількості 2069030 кг у повному обсязі підтверджуються журналом вагаря ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2009 р.

Вартісні показники витрат ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з вирощування шавлії узагальнені в попередніх калькуляціях вартості виробництва продукції від 31.07.2009 р.

Отримання сировини шавлії вагою 2 069030,00 кг в результаті збору врожаю відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2009 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, експерт за результатами проведеного дослідження встановив, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» власними силами виростило та зібрало у липні 2009 р. врожай шавлії мускатної вагою 2069030,00 кг

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» ефіроолійної культури лаванди, експертом встановлено наступне.

16 лютого 2001 р. МПП «Фенікс» (Учасником) були внесені до статутного фонду ТОВ «СНВП «Ефірмасло» насадження лаванди, які розташовані на площі 280 га, на суму 271 050,49 грн., що підтверджується даними Акту прийому-передачі майна до статутного фонду №2.

26 жовтня 2001 р. Фізичними особами (Учасниками) були внесені до статутного фонду ТОВ «СНВП «Ефірмасло» земельні ділянки, розташовані на території Білогірського району АР Крим, на підставі Актів на право приватної власності на вказані земельні ділянки.

На зазначених земельних ділянках розташовані насадження лаванди, що внесені МПП «Фенікс» до статутного фонду ТОВ «СНВП «Ефірмасло».

Відповідно до облікових листів тракториста - машиніста та подорожніх листів трактору ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснювало відповідні сільськогосподарські роботи з культивації, внесення добрив та інші господарські роботи на земельних ділянках, на яких вирощувалась лаванда.

У липні 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило збирання лаванди у кількості 385 450 кг, що підтверджується даними облікових листів тракториста-машиніста та подорожніми листами трактору.

За даними облікових листів тракториста-машиніста та подорожніх листів трактору встановлено, що збирання врожаю лаванди було здійснено ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. з використанням власної та орендованої сільськогосподарської техніки, а саме:

- скошування лаванди з використанням тракторів ЛУМ, який введений в експлуатацію на підставі акту ВЕ-5 від 01.05.2002 р.;

- завантаження сировини лаванди з використанням трактору МТЗ-50, який введений в експлуатацію на підставі акту ВЕ-13 від 01.07.2002 р.;

- транспортування лаванди з використанням тракторів Т-150, який введений в експлуатацію на підставі акту КЕ-2 від 04.04.2003 р. та ЮМЗ-6, який орендується на підставі Договору оренди б/н від 01.07.2009 р.

За період з 02.07.2009 р. по 14.07.2009 р. відповідно накладних на внутрішнє переміщення з вищезазначених полів матеріально відповідальними особами ТОВ «СНВП «Ефірмасло» було оприбутковано 385 450 кг сировини лаванди.

Дані щодо отримання сировини лаванди ТОВ «СНВП «Ефірмасло» підтверджуються у повному обсязі у кількості 385 450 кг журналами вагаря за липень 2009 р.

Вартісні показники витрат ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з вирощування лаванди узагальнені в попередніх калькуляціях вартості виробництва продукції від 31.07.2009 р.

Оприбуткування врожаю лаванди відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2009 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, експертом встановлено, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» власними силами виростило та зібрало у липні 2009 р. врожай лаванди у кількості 385450 кг

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» саджанців лаванди, експертизою встановлено наступне.

У вересні 2009 р. та березні 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» реалізувало МПП «Фенікс» саджанці лаванди у кількості 420 тис. штук на загальну суму 105 000,00 грн. без ПДВ.

Вказані саджанці були отримані ТОВ «СНВП «Ефірмасло» наступним чином.

Так, 03.01.2006 р. між ТОВ «СНВП «Ефірмасло» (Орендар) та Русаківською сільською радою (Орендодавець) укладено договір оренди №1, предметом якого є користування ділянкою землі площею 0,7 га (п.1.1 Договору).

Згідно з даними Акту б/н від 30.09.2008 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило посадку саджанців лаванди у кількості 531 тис. штук.

Господарські роботи у теплиці та вибірка саджанців лаванди підтверджуються даними Облікових листів тракториста - машиніста.

Відповідно даних Актів по вирощуванню та збору саджанців ТОВ «СНВП «Ефірмасло» зібрало за вересень 2009 р. саджанці лаванди у кількості 420 тис. штук.

Оприбуткування врожаю саджанців лаванди відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за вересень 2009 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, експерт за результатами проведеного дослідження дійшов висновку, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» власними силами виростило та зібрало у вересні 2009 р. врожай саджанців лаванди у кількості 420 000,00 шт.

Щодо отримання ТОВ «СНВП «Ефірмасло» соломи експертизою встановлено наступне.

У серпні 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» передало робітникам у рахунок заробітної платні солому у кількості 24 500 кг на загальну суму 2 858,33 грн. без ПДВ.

Солома була отримана ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в результаті сортування ячменю ярого, що підтверджується даними Акту на сортування і сушіння продукції б/н за липень 2009 р. у кількості 24 500 кг

Безпосередньо ячмінь ярий було вирощено ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на полі №30 та зібрано у липні 2009 р., що підтверджується даними Журналу вагаря за 2009 р. та Актом на сортування і сушіння продукції.

Оприбуткування соломи в результаті сортування відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2009 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, експерт дійшов висновку, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у липні 2009 р. в результаті сортування ячменю ярого, зібраного ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у липні 2009 р., отримало солому у кількості 24500 кг

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» зернової культури ячменю ярого, експертизою встановлено наступне.

За період вересень-жовтень 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» реалізувало ПП «Агробудінвест» та передало Орендодавцям у рахунок орендної плати ячмінь ярий у кількості 125 636,7 кг на суму 74 310,13 грн. без ПДВ.

Вказаний ячмінь ярий було вирощено ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на полі №30 та зібрано у липні 2008 р., липні 2009 р., що підтверджується даними Журналу вагаря за 2008 р. - 2009 р., Реєстрами відправки зерна та іншої продукції з поля, Реєстрами прийому зерна та іншої продукції та Актами на сортування та сушіння продукції рослинництва.

Згідно Актів на сортування та сушіння продукції за 2008-2010 р. після сортування ячменю ярого ТОВ «СНВП «Ефірмасло» було отримано: ячмінь ярий у кількості 125 636,7 кг; солома у кількості 24 500 кг; відходи ячменю у кількості 19 963 кг

Оприбуткування ячменю, соломи та відходів ячменю в результаті вирощування відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2008 р., січень, липень 2009 р., лютий 2010 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, за результатами проведення експертизи експертом встановлено, що документами ТОВ «СНВП «Ефірмасло» підтверджується вирощування та збирання ячменю ярого, та, в результаті сортування, соломи та відходів ячменю у повному обсязі.

Щодо вирощування ТОВ «СНВП «Ефірмасло» зернової культури пшениці озимої, експертом встановлено наступне.

У вересні 2009 р. та березні 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» передало Орендодавцям у рахунок орендної плати та робітникам у рахунок заробітної платні пшеницю озиму у кількості 1 308,17 кг на загальну суму 1 090,14 грн. без ПДВ.

Вказана пшениця озима була вирощена ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на полі №51 та зібрана у липні 2006 р., що підтверджується даними Журналу вагаря за 2006 р., Реєстрами відправки зерна та іншої продукції з поля та Реєстрами прийому зерна та іншої продукції.

Згідно Акту на сортування та сушіння продукції №1 від 31.07.2006 р. після сортування пшениці озимої ТОВ «СНВП «Ефірмасло» була отримана пшениця у кількості 1308,17 кг

Оприбуткування врожаю пшениці відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за липень 2006 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, експерт дійшов висновку, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» власними силами виростило та зібрало у 2006 р. врожай пшениці у кількості 1 308,17 кг

Щодо отримання ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відходів ячменю, експертизою встановлено наступне.

У вересні 2009 р. та квітні 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» передало Орендодавцям у рахунок орендної плати та робітникам у рахунок заробітної платні відходи ячменю у кількості 19 963 кг на загальну суму 8 501,13 грн. без ПДВ.

Вказані відходи ячменю були отримані ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в результаті сортування ячменю ярого, що підтверджується даними Актів на сортування і сушіння продукції за період січень, липень 2009 р., лютий 2010 р. у кількості 19 963 кг

Безпосередньо ячмінь ярий було вирощено ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на полі №30 та зібрано у липні 2008 р., липні 2009 р., що підтверджується даними Журналу вагаря за 2008 р. - 2009 р., Реєстрами відправки зерна та іншої продукції з поля, Реєстрами прийому зерна та іншої продукції.

Оприбуткування відходів ячменю в результаті сортування відображено в регістрі бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за січень, липень 2009 р., лютий 2010 р. за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво».

Таким чином, ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у січні, липні 2009 р., лютому 2010 р. в результаті сортування ячменю ярого, зібраного ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у липні 2008 р., липні 2009 р., отримало відходи ячменю у кількості 19 963 кг

Щодо обробки (переробки) ТОВ «СНВП «Ефірмасло» ефіроолійних культур з метою виробництва ефірної олії та конкрету, експертизою встановлено наступне.

Як встановлено вище, предметом діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» згідно п.3.2 Статуту є, у т.ч., виробництво ефірних олій.

Одним з основних видів економічної діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відповідно до довідки з ЄДРПОУ №05.3-06-19/47 від 18.01.2007 р. є виробництво ефірних олій (КВЕД 24.63.0).

Щодо виробництва ТОВ «СНВП «Ефірмасло» конкрету шавлії мускатної, експертом встановлено наступне.

За період липень - листопад 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» включило до податкових декларацій зі спеціального режиму оподаткування операції з поставки конкрету шавлії мускатної на суму 1 466 875,00 грн. без ПДВ, з яких:

- 625 000,00 грн. без врахування ПДВ по операціях отримання передплати від ТОВ «Арома-Трейд» за конкрет шавлії кількістю 3 571,426 кг;

Станом на 30.05.2011 р. за дебетом бухгалтерського рахунку №681 «Розрахунки за авансами одержаними» обліковується кредиторська заборгованість ТОВ «СНВП «Ефірмасло» перед ТОВ «Арома-Трейд» в сумі 625 000,00 грн. (без врахування ПДВ) за одержаний аванс, тобто, поставка до 30.05.2011 р. не здійснена, але аванс одержаний за товар, який дійсно виробляється ТОВ «СНВП «Ефірмасло» із власної сировини.

- 841 875,00 грн. без врахування ПДВ по операціях відвантаження конкрету шавлії кількістю 4 041,00 кг

Конкрет шавлії мускатної кількістю 4041,00 кг, який відвантажений ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у листопаді 2009 р. на суму 841 875,00 грн. без ПДВ, був вироблений ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні-серпні 2009 р. із рослин шавлії вагою 2289000,00 кг, що підтверджується даними Журналу обробки та відображено в регістрах бухгалтерського обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за рахунками №23 «Виробництво» та №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

Вказана сировина (рослини шавлії) вагою 2 289000,00 кг, отримана ТОВ «СНВП «Ефірмасло» наступним чином:

- самостійно вирощена та зібрана ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. у кількості 2 069 030,00 кг (90,4% від загальної кількості), що підтверджується даними Журналу вагаря за 2009 р. та іншими документами (докладніше по епізоду 2.1.1.);

- придбана ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у ПСП «Агрофірма «Зеленогорск» в липні 2009 р. у кількості 219 970,00 кг (9,6% від загальної кількості), що підтверджується накладною №РН-0002116 від 28.07.2009 р. та бухгалтерською проводкою за Дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» в кореспонденції з Кредитом рахунку №631 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

За липень-серпень 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» виробило методом екстракції із рослин шавлії мускатної готову продукцію у вигляді конкрету шавлії мускатної у кількості 4041 кг, що підтверджується даними Журналу обробки, у т.ч.:

- з покупної сировини отримано конкрет шавлії мускатної у кількості 387,94 кг (9,6% від загальної кількості);

- з вирощеної та зібраної власними силами сировини отримано конкрет шавлії мускатної у кількості 3653,06 кг (90,4% від загальної кількості).

Екстракція конкрету шавлії мускатної була здійснена на універсальних установках «Фенікс».

Зазначені установки були внесені МПП «Фенікс» (Учасником) в статутний фонд ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у вигляді цілісного майнового комплексу з переробки ефіроолійної сировини на суму 89 749,38 грн., що підтверджується даними Акту прийому-передачі майна до статутного фонду №2 від 16.02.2001 р.

Установки «Фенікс» введені в експлуатацію 01.10.2001 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на підставі Актів введення у експлуатацію основних засобів та обліковуються у регістрі бухгалтерського обліку за дебетом рахунку №10 «Основні засоби».

Вироблений ТОВ «СНВП «Ефірмасло» конкрет шавлії мускатної у кількості 4041,00 кг відображений в бухгалтерському обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» у кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво» у вересні 2009 р.

Таким чином, експерт дійшов висновку, що в липні-серпні 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило виробництво конкрету шавлії у кількості 4 041,00 кг, у т.ч.: 387,94 кг з покупної сировини (реалізаційна вартість 96 985,00 грн. з ПДВ); 3 653,06 кг з вирощеної та зібраної власними силами сировини (реалізаційна вартість 913 265,00 грн. з ПДВ).

Щодо виробництва ТОВ «СНВП «Ефірмасло» ефірної олії лаванди органік, експертизою встановлено наступне.

За період жовтень 2009 р., травень 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» включило до податкових декларацій зі спеціального режиму оподаткування операції з поставки ефірної олії лаванди органік на суму 966 833,33 грн. без ПДВ, з яких:

- 638 333,33 грн. без врахування ПДВ по операціях отримання передплати від ТОВ «Арома-Трейд» за олію ефірну лавандову органік кількістю 1665,225 кг

Станом на 30.05.2011 р. за дебетом бухгалтерського рахунку №681 «Розрахунки за авансами одержаними» обліковується кредиторська заборгованість ТОВ «СНВП «Ефірмасло» перед ТОВ «Арома-Трейд» в сумі 638 333,33 грн. (без врахування ПДВ) за одержаний аванс, тобто, поставка до 30.05.2011 р. не здійснена, але аванс одержаний за товар, який дійсно виробляється ТОВ «СНВП «Ефірмасло» із власної сировини.

- 328 500,00 грн. без врахування ПДВ по операціях відвантаження ефірної олії лаванди органік ТОВ «Арома-Трейд» кількістю 1 095,00 кг

Вказана олія лаванди вагою 1095,00 кг була вироблена ТОВ «СНВП «Ефірмасло» із сировини, що вирощена та зібрана власними силами.

Так, в липні 2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило збирання сировини лаванди у кількості 385 450 кг, що підтверджується даними Журналу вагаря за 2009 р.

Зібрана сировина лаванди була списана у виробництво в кількості 385 450,00 кг, що підтверджується даними Журналу переробки.

Списання сировини лаванди на виробництво відображено в бухгалтерському обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за дебетом рахунку 23 «Виробництво» в кореспонденції з кредитом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» (в б/о списана лаванда кількістю 384730,00 кг, що є меншим від даних Журналу переробки на 720,00 кг).

За період з 02.07.2009 р. по 14.07.2009 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» здійснило переробку сировини лаванди вагою 385450,00 кг методом парового перегону у олію-сирець лаванди загальною вагою 1 128,20 кг, що підтверджується даними Журналу обробки.

Паровий перегін олії - сирцю лаванди було здійснено на установках з переробки ефіроолійних культур.

Зазначені установки були внесені МПП «Фенікс» (Учасником) в статутний фонд ТОВ «СНВП «Ефірмасло» у вигляді цілісного майнового комплексу з переробки ефіроолійної сировини на суму 89749,38 грн., що підтверджується даними Акту прийому-передачі майна до статутного фонду №2 від 16.02.2001 р.

Установки з переробки ефіроолійних культур введені в експлуатацію 09.07.2001 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» на підставі Актів введення у експлуатацію основних засобів та обліковуються у регістрі бухгалтерського обліку за дебетом рахунка №10 «Основні засоби».

Відповідно даних Акта про приведення ефірної олії-сирцю лаванди органік в товарний вигляд від 28.09.2009 р. у результаті проведення вакуум-сушки олії-сирцю у кількості 1 128,2 кг було отримано 1 095 кг олії ефірної лаванди органік.

Отже, олія-сирець лаванди у кількості 1 095 кг є продукцією власного виробництва, що оприбуткована в бухгалтерському обліку ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за дебетом рахунку №27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» у кореспонденції з кредитом рахунку №23 «Виробництво» за вересень 2009 р.

Таким чином, експертизою встановлено, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло», використовуючи власні виробничі потужності, здійснило переробку сировини лаванди, яка вирощена безпосередньо ТОВ «СНВП «Ефірмасло», у готову продукцію - ефірна олія лавандова вагою 1095,00 кг

Щодо наданих позивачем послуг у сфері сільського господарства в період липень 2009 р. - червень 2010 р., експертизою встановлено наступне.

Як встановлено вище, предметом діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» згідно п.3.2 Статуту є, у т.ч., надання послуг у рослинництві. Основними видами економічної діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відповідно до Довідки з ЄДРПОУ №05.3-06-19/47 від 18.01.2007 р. є надання послуг у рослинництві (КВЕД 01.41.0).

За період липень 2009 р. - червень 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» надало МПП «Фенікс», робітникам у рахунок заробітної плати та Орендарям у рахунок орендної плати послуги у сфері сільського господарства на суму 185 537,12 грн. без ПДВ, що підтверджується даними Актів здачі - прийомки робіт (надання послуг).

Сільськогосподарські послуги були надані МПП «Фенікс» (за винагороду або на договірній основі та з використанням сільськогосподарської техніки разом з обслуговуючим персоналом) безпосередньо ТОВ «СНВП «Ефірмасло», що підтверджується даними Облікових листів тракториста - машиніста та подорожними листами трактору за липень 2009 р. - червень 2010 р.

Сільськогосподарські послуги з оранки городів були надані робітникам у рахунок заробітної плати та Орендодавцям у рахунок виплати орендної плати за земельну ділянку безпосередньо ТОВ «СНВП «Ефірмасло», що підтверджується даними Відомості на оранку городів у рахунок заробітної плати робітникам ТОВ «СНВП «Ефірмасло» та Відомості на оранку городів у рахунок виплати орендної плати за земельну ділянку за 2009 р.

Таким чином, експертизою встановлено, що ТОВ «СНВП «Ефірмасло» безпосередньо надало послуги у сфері сільського господарства вартістю 185 537,12 грн. без ПДВ.

За результатами вищевикладеного на підставі документів бухгалтерського обліку експерт дійшов висновку, що товари (послуги) вартістю 2 172 380,19 грн. за період липень 2009 р. - червень 2010 р.:

- в сумі 2091559,37 грн. без ПДВ відповідають поняттю сільськогосподарських товарів (послуг), тобто, є такими що власними силами: вирощені та зібрані (пшениця, ячмінь, саджанці лаванди, солома); вирощені, зібрані та перероблені (олія лаванди, конкрет шавлії); надані (послуги);

- в сумі 80820,82 грн. без ПДВ (конкрет шавлії) не відповідають поняттю сільськогосподарського товару, яке визначено п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» у зв'язку з тим, що вироблені із покупної сировини.

Судом встановленоё що питома вага товарів (послуг), що відповідають поняттю сільськогосподарських, тобто, є такими, що вирощені, зібрані, перероблені чи надані (послуги) безпосередньо ТОВ «СНВП «Ефірмасло», сукупно за дванадцять місяців, що передують липню 2009 р. - червню 2010 р., завжди є більшою 75,0% у загальній вартості поставлених товарів.

Стосовно подачі позивачем до податкового органу у перевіряємий період декларацій з ПДВ, судом встановлено наступне.

Відповідно до п. 81.13 ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» сільськогосподарське підприємство - суб'єкт спеціального режиму оподаткування подає податкову декларацію у строки та в порядку, що встановлені для інших платників податку. Форма податкової декларації, яка надається сільськогосподарським підприємством - суб'єктом спеціального режиму оподаткування, затверджується у порядку, встановленому підпунктом «ї» п.п.4.4.2 п. 4.4 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Порядок заповнення та подання податкової декларації з ПДВ затверджено Наказом №166 від 30.05.1997 р. «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» (що діяв на момент виникнення спірних правовідносин, надалі - Наказ №166 від 30.05.1997 р. «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання»).

Форма податкової декларації (скороченої), яка надається сільськогосподарським підприємством, затверджена Наказом №499 від 23.10.1998 р. «Про внесення змін до податкової звітності по податку на додану вартість» (що діяв на момент виникнення спірних правовідносин, надалі - Наказ №499 від 23.10.1998 р. «Про внесення змін до податкової звітності по податку на додану вартість»).

Відповідно до абз. 4 п.1.2 Наказу №166 від 30.05.1997 р. «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» платники податку, що відповідають критеріям ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість» та обрали спеціальний режим оподаткування, повинні складати податкову декларацію з ПДВ (скорочену) та включати до складу такої податкової декларації лише ті операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування.

Відповідно до абз.4 п.п.5.3.1 п.5 Наказу №166 від 30.05.1997 р. «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» у податковій декларації (скороченій) відображаються операції з поставки сільськогосподарських товарів (послуг), вироблених (наданих) у результаті здійснення діяльності відповідно до п.п. 81.15.2 - 81.15.6 п. 81.15 ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Згідно з абз.8 п.5.1 Наказу № 166 від 30.05.1997 р. «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання» розрахунок питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг) у вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом дванадцяти послідовних звітних періодів сукупно проводиться в додатку №3 до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої).

Враховуючи вищевикладене, суд зазначає, що показники податкової декларації (скороченої) повинні відображати операції з поставки платником податку сільськогосподарських товарів (послуг), вирощених, вироблених (наданих) у результаті здійснення діяльності у сфері сільського господарства.

Судом встановлено, що за період липень 2009 р. - червень 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» відобразило в скороченій податковій декларації з ПДВ (спецрежим за ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість») оподатковувані поставки товарів (послуг) на загальну суму 2172380,19 грн. та податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 434 476,04 грн., що нараховані на вказані операції з поставки.

Вказані податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 434 476,04 грн. нараховані ТОВ «СНВП «Ефірмасло» за період липень 2009 р. - червень 2010 р. по оподатковуваних операціях з поставки товарів (послуг) вартістю 2 172 380,19 грн. (без ПДВ), у т.ч.: вартість поставлених товарів складає 1 986 843,07 грн.; вартість поставлених послуг складає 185 537,12 грн.

Експерт встановив, що даними податкових накладних, реєстрів податкових накладних та податкових декларацій за липень 2009 р. - червень 2010 р. підтверджується, що до скорочених податкових декларацій за вказаний період ТОВ «СНВП «Ефірмасло» віднесло операції з поставки товарів (послуг) вартістю 2 172 380,19 грн., у т.ч.:

- операції з поставки товарів вартістю 1986843,07 грн.: конкрету шавлії мускатної вартістю 1 466 875,00 грн.; олії ефірної лавандової органік вартістю 966 833,34 грн.; коригування передплати олії ефірної лавандової у сумі (-638 625,00 грн.); соломи вартістю 2 858,33 грн.; ячменю ярого вартістю 74 310,13 грн.; пшениці озимої вартістю 1 090,14 грн.; відходів ячменю вартістю 8 501,13 грн.; саджанців лаванди вартістю 105 000,00 грн.;

- операції з поставки послуг вартістю 185537,12 грн.

За документами бухгалтерського та податкового обліку та звітності експертом встановлено, що до скорочених податкових декларацій за період липень 2009 р. - червень 2010 р. ТОВ «СНВП «Ефірмасло» включало не тільки виключно операції з реалізації продукції, яка безпосередньо була вироблена, вирощена позивачем та надана (відносно послуг) безпосередньо позивачем, а й операції з поставки товару (конкрет шавлії) вартістю 80 820,82 грн., який вироблений з покупної сировини та не є сільськогосподарським товаром у розумінні п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Суд зазначає, що податкові зобов'язання з ПДВ, що нараховані по операціях поставки вказаного товару (конкрету шавлії), складають 16 164,18 грн.

Судом встановлено, що висновки податкового органу за актом перевірки щодо заниження позивачем ПДВ до сплати в бюджет за липень 2009 р. - червень 2010 р. на 199 040,00 грн. обґрунтовані двома фактами взаємопов'язаних порушень:

- ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. незаконно застосувало Спеціальний режим оподаткування ПДВ до операцій з поставки ефірних олій власного виробництва;

- ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з серпня 2009 р. по червень 2010 р. незаконно знаходилось на Спеціальному режимі оподаткування ПДВ.

Щодо висновків ДПІ про неможливість ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. застосувати Спеціальний режим оподаткування ПДВ до операцій з поставки ефірних олій власного виробництва, суд зазначає наступне.

З акту перевірки вбачається, що з липня 2009 р. (03.07.2009 р.) ТОВ «СНВП «Ефірмасло» не мало права оподатковувати за спеціальним режимом операції з поставки ефірних олій.

Свій висновок податковий орган обґрунтовує наступним.

Спеціальний режим оподаткування ПДВ за статтею 81 Закону України «Про податок на додану вартість» розповсюджується виключно на ті види діяльності, що входять до переліку, який затверджений КМ України відповідно до п.п.81.15.7. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість».

На виконання п.п.81.15.7. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» КМ України 21.01.2009 р. затвердив Постановою КМ України від 21.01.2009 р. №23 «Перелік видів діяльності, на які поширюються норми статті 81Закону України «Про податок на додану вартість»» (далі - Перелік).

В редакції Постанови КМ України від 21.01.2009 р. №23, що діяла до 03.07.2009 р., до Переліку були включені всі види діяльності, що пов'язані з обробкою чи переробкою продукції, одержаної в результаті діяльності у сфері сільського господарства за умови, що така продукція вирощується безпосередньо платником ПДВ (примітка до Переліку).

Саме вказана примітка до Переліку, що існувала до 03.07.2009 р., дозволяла позивачеві використовувати Спеціальний режим оподаткування ПДВ до операцій з поставки ефірних олій, так як вказані ефірні олії є продукцією переробки ефіроолійних рослин, вирощених ТОВ «СНВП «Ефірмасло».

03.07.2009 р. КМ України Постановою КМ України «Про внесення змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» від 01.07.2009 р. №648 виключив із Постанови №23 вказану примітку до Переліку, а натомість включив до Переліку обмежену кількість видів діяльності з обробки та переробки сільськогосподарських товарів, на які розповсюджується дія ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», із зазначенням КВЕД таких видів діяльності.

При цьому, до Переліку за Постановою КМ України від 21.01.2009 р. №23 (в редакції з 03.07.2009 р.) не включений такий вид діяльності як «Виробництво ефірних олій» КВЕД 24.63.0, а, відтак, позивач формально позбавлено можливості оподатковувати операції з поставки ефірних олій за Спеціальним режимом оподаткування ПДВ.

Суд зауважує, що вищевикладена позиція податкового органу є взагалі безпідставною, виходячи з наступного.

Відповідно до п. 81.1 Закону України «Про податок на додану вартість» резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 81.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування.

Згідно з п. 81.2 Закону України «Про податок на додану вартість» згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Відповідно до п. 81.6 Закону України «Про податок на додану вартість» сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Норми п.81.15.2 ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачають, що діяльністю у сфері сільського господарства є виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощення фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація.

Відповідно до п.п.81.15.6. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства і рибальства за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку.

Отже, норми п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» однозначно свідчать про те, що будь-яка діяльність з обробки та переробки продукції рослинництва є діяльністю у сфері сільського господарства за умови, що така продукція вирощується безпосередньо платником податку.

Будь-які інші обмеження в пункті 81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» відсутні.

Більш того, інші пункти ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» підтверджують саме таку позицію.

Так, відповідно до п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у групах 1 - 24 УКТ ЗЕД згідно із Законом України «Про Митний тариф України», якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником».

Суд звертає увагу відповідача, що вид діяльності ТОВ «СНВП «Ефірмасло» по «виробництву ефірних олій» (обробці, переробці ефіроолійних рослин) повністю відповідає п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», тому що:

- є процесом переробки ефіроолійних рослин;

- вказані ефіроолійні рослини вирощені безпосередньо ТОВ «СНВП «Ефірмасло»;

- ефіроолійні рослини відповідають поняттю сільськогосподарських товарів за п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», тому що належать до групи 12 (код 1211) УКТ ЗЕД згідно із Законом України «Про Митний тариф України».

Суд зауважує, що підпунктом 81.15.7. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» Кабінету Міністрів України надаються повноваження щодо визначення та оприлюднення повного переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» із зазначенням КВЕД.

При цьому, відповідно до п.п. 81.15.7. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» визначення та оприлюднення вказаного Переліку КМ України повинен здійснити виходячи із норм цього пункту, тобто пункту 81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Отже, суд зауважує, що КМ України при реалізації повноважень наданих п.п.81.15.7 п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», виходячи із норм п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» зобов'язаний був діяти тільки у виконання Закону України «Про податок на додану вартість», та, відповідно, включити «Виробництво ефірних олій» (КВЕД 24.63.0) (обробку, переробку ефіроолійних рослин) в повний перелік видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Судом встановлено, що постановою КМ України від 21.01.2009 року № 23 затверджено перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Судом встановлено, що до переліку видів діяльності, на які поширюються норми ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затвердженого постановою КМ України від 21.01.2009 року № 23, включено вирощування зернових та технічних культур, у т.ч. вирощування ефіроолійних культур; надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту.

При цьому, в Переліку видів діяльності, на які поширюються норми ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затвердженого постановою КМ України від 21.01.2009 року № 23, зроблено примітку стосовно того, що у цьому переліку обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності у сфері сільського господарства, та обробка чи переробка та/або консервація продукції, одержаної в результаті діяльності у сфері сільського (в частині тваринництва) та лісового господарства, рибальства і рибництва, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства, рибальства і рибництва за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовляється) безпосередньо платником податку на додану вартість (крім їх придбання в інших осіб).

Судом встановлено, що Перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затверджений постановою КМ України від 21.01.2009 року № 23, був чинний до 03.07.2009 року.

Постановою КМ України № 648 від 01.07.2009 року «Про внесення змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», яка набрала чинності з 03.07.2009 року (з моменту її офіційного опублікування) внесено зміни до Постанови КМ України від 21.01.2009 р. №23 «Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» шляхом обмеження вже існуючого переліку видів діяльності, на які поширюється ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість».

При цьому, Постановою КМ України № 648 від 01.07.2009 року в зміненому переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», також зазначений такий основний вид сільськогосподарської діяльності як вирощування ефірних олій, яке здійснює позивач, але в зазначеній Постанові не передбачена діяльність з обробки чи переробки ефіроолійних культур.

Але така діяльність безпосередньо залишена в п.п.81.15.6. п.81.15. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», так як якщо основний вид діяльності - вирощування ефіроолійних культур передбачений переліком, то діяльність з їх обробки також передбачена законом як сільськогосподарська діяльність.

Крім того, суд зазначає, що КМ України, встановивши податкову пільгу для вирощування ефіроолійних культур, необґрунтовано не передбачив таку податкову пільгу для виробництва ефірної олії (обробки, переробки ефіроолійних культур).

По-перше, постанова КМ України «Про внесення змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» від 01.07.2009 р. №648 введена в дію 03.07.2009 р., а це порушує принцип стабільності оподаткування - ст.3 Закону України «Про систему оподаткування» в частині незмінності податкових пільг на протязі бюджетного року.

По-друге, податкові пільги можуть скасовуватись виключно особами, зазначеними в ст.3 Закону України «Про систему оподаткування», а КМ України до них не відноситься.

Суд зауважує, що вирощування ефіроолійних культур нерозривно пов'язано з їх обробкою, переробкою, тобто, виробництвом ефірної олії.

Враховуючи, що законодавець залишив в переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», затвердженому постановою КМ України від 01.07.2009 р. №648, вирощування ефіроолійних культур, то, нелогічним та незрозумілим є невключення до вищевказаного Переліку виробництва ефірної олії (обробки, переробки ефіроолійних культур).

Суд зазначає, що у випадку, якщо б КМ України виключив би вирощування ефіроолійних культур з Переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції постанови КМ України № 648 від 01.07.2009 року) то вищевказаний Перелік видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» повністю би відповідав нормам статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Оскільки КМ України не виключив вирощування ефіроолійних культур з Переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції постанови КМ України № 648 від 01.07.2009 року), то і діяльність з обробки та переробки ефіроолійних культур є сільськогосподарською та підпадає під статтю 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Згідно з абз.3 ст.113 Конституції України Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, а також указами Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції та законів України.

Суд зазначає, що відповідно до п.1 ст.52 Закону України «Про Кабінет Міністрів України» Кабінет Міністрів України видає Постанови на основі та на виконання Конституції і законів України.

Суд зауважує, що у випадку суперечності норм підзаконного акта нормам закону слід застосовувати норми закону, оскільки він має вищу юридичну силу. Зазначене також викладено в листі Міністерства юстиції України №Н-35267-18.

Таким чином, враховуючи, що після внесення постановою КМ України від 01.07.2009 р. №648 змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» питання включення до вищевказаного переліку виробництва ефірної олії (обробки, переробки ефіроолійних рослин) залишилося неврегульованим, при цьому, нормами статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» прямо передбачено, що будь-яка діяльність з обробки та переробки продукції рослинництва є діяльністю у сфері сільського господарства, суд в даному випадку користується саме нормами статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Щодо висновків податкового органу про невідповідність позивача умовам Спеціального режиму оподаткування ПДВ з серпня 2009 р. та неможливості його застосувати за період з серпня 2009 р. по червень 2010 р., суд зазначає наступне.

З акту перевірки вбачається, що, починаючи із серпня 2009 р., питома вага вартості поставлених сільськогосподарських товарів (послуг) становить менше 75% вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Вказаний висновок податковий орган обґрунтовує результатами самостійного розрахунку такої питомої ваги. Зазначений розрахунок проведений податковим органом з урахуванням того, що починаючи з липня 2009 р. ефірна олія не є сільськогосподарським товаром та не враховується у визначенні питомої ваги сільськогосподарських товарів (послуг) у вартості всіх товарів (послуг), поставлених ТОВ «СНВП «Ефірмасло» протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідно до п.81.11 ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» на підприємство, що перевищило встановлений рівень питомої ваги несільськогосподарських товарів, не поширюється спеціальний режим оподаткування, починаючи з того місяця в якому допущено перевищення.

На підставі наведених вище розрахунків та керуючись наведеними вище нормами податковий орган за актом перевірки за період з серпня 2009 р. по червень 2010 р. переносить усі обсяги поставки із податкової декларації за спеціальним режимом оподаткування ПДВ до загальної податкової декларації ТОВ «СНВП «Ефірмасло».

Суд зауважує, що вищевказана позиція податкового органу є взагалі безпідставною, виходячи з наступного.

Відповідно до п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість» сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у групах 1 - 24 УКТ ЗЕД згідно із Законом України «Про Митний тариф України», якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Проведеною по справі експертизою встановлено, що ефірна олія самостійно виробляється позивачем із ефіроолійних рослин, що самостійно вирощуються ТОВ «СНВП «Ефірмасло».

Ефіроолійні рослини відносяться до групи 12 (код 1211) УКТ ЗЕД згідно із Законом України «Про Митний тариф України».

Крім того, ефірна олія класифікована як сільськогосподарський товар згідно з Угодою про заснування Світової організації торгівлі від 15.04.1994 р. та Протоколом про вступ України до неї (код ГС 3301) від 05.02.2008 р.

Таким чином, ефірна олія у повній мірі відповідає поняттю сільськогосподарського товару, що наведено у п.81.7. ст.81 Закону України «Про податок на додану вартість», і підлягає врахуванню при розрахунку питомої ваги поставлених сільськогосподарських товарів (послуг) у загальній вартості поставлених товарів (послуг) за період з серпня 2009 р. по червень 2010 р.

З урахуванням операцій з поставки ефірної олії питома вага поставлених сільськогосподарських товарів (послуг) у загальній вартості товарів (послуг), поставлених ТОВ «СНВП «Ефірмасло», сукупно за дванадцять місяців попередніх липню 2009 р. - червню 2010 р. становить більше 75%, отже, ТОВ «СНВП «Ефірмасло» обґрунтовано здійснювало оподаткування операцій з поставки сільськогосподарських товарів (послуг) за спеціальним режимом в липні 2009 р. - червні 2010 р.

Як встановлено вище, ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в листопаді 2009 р. віднесло до скороченої податкової декларації за спеціальним режимом оподаткування операції з поставки конкрету шавлії вагою 387,94 кг вартістю 80 820,82 грн. та податкові зобов'язання в сумі 16 164,18 грн., нараховані за вказаною поставкою.

Як встановлено вище, вказаний конкрет шавлії вагою 387,94 кг не відповідає поняттю сільськогосподарського товару у зв'язку з тим, що вироблений із покупної сировини вагою 220 000,00 кг

Отже, податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 16164,18 грн., нараховані по операції поставки вказаного конкрету шавлії, повинні бути перенесені до загальної декларації за листопад 2009 р.

Експертизою встановлено, що сировина шавлії вагою 220 000,00 кг, з якої був виготовлений вказаний конкрет шавлії, була придбана ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в липні 2009 р. у ПСП «Агрофірма «Зеленогорськ» за прибутковою накладною №РН-0002116 від 28.07.09 р. на суму 102 300,00 грн. у т.ч. ПДВ 17 050,00 грн.

З висновку експертизи вбачається, що податковий кредит в сумі 17 050,00 грн. за операцією придбання сировини шавлії був нарахований ТОВ «СНВП «Ефірмасло» в листопаді 2008 р. на підставі податкової накладної №311 від 19.11.08 р., що виписана постачальником (ПСП «Агрофірма «Зеленогорськ») по факту оплати авансу в сумі 102 300,00 грн. з ПДВ (виписка банку від 19.11.2008 р.).

Суд зазначає, що вказаний податковий кредит був необґрунтовано включений ТОВ «СНВП «Ефірмасло» до скороченої податкової декларації за спеціальним режимом оподаткування за листопад 2008 р. та повинен бути перенесений до загальної податкової декларацією за листопад 2008 р. в сумі 17 050,00 грн.

Ваховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що в результаті вказаних порушень ТОВ «СНВП «Ефірмасло» занижений податковий кредит з ПДВ за листопад 2008 р. на 17 050,00 грн. та занижені податкові зобов'язання з ПДВ за листопад 2009 р. на 16164,18 грн.

Експертизою встановлено, що заниження податкового кредиту за листопад 2008 р. на 17 050,00 грн. призвело до переплати ПДВ за період листопад 2008 р. - жовтень 2009 р. в сумі 7024,00.

З висновку експертизи вбачається, що заниження податкових зобов'язань за листопад 2009 р. на 16 164,18 грн. призвело до недоплати за листопад 2009 р. в сумі 6 138,00 грн.

При цьому, суд зазначає, що донарахування податкових зобов'язань з ПДВ за вказаними порушенням відсутнє, так як переплата перевищує недоплату на 886,00 грн. (7024,00-6138,00).

Таким чином, виявлення факту незаконного включення позивачем до скороченої податкової декларації за спеціальним режимом оподаткування операції з несільськогосподарським товаром та її подальше перенесення до загальної податкової декларації не тягне донарахування податкового зобов'язання, так як зі скороченої податкової декларації за спеціальним режимом оподаткування виключається як безпідставне зобов'язання так і безпідставний кредит, внаслідок чого у позивача виявлена переплата на суму 886 гривень.

Надаючи оцінку правомірності визначення податковим органом податковим повідомленням - рішенням від 12.11.2010 року № 0000702301/0 позивачеві суми податкового зобов'язання з ПДВ в 199040,00 гривень за основним платежем, суд зазначає наступне.

Відповідно до п.п. «б» п.п.4.2.2 п.4.2 ст. 4 України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Як встановлено вище, податковий орган дійшов висновку, що з липня 2009 р. (03.07.2009 р.) після внесення постановою КМ України від 01.07.2009 р. №648 змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість», ТОВ «СНВП «Ефірмасло» не мало права оподатковувати за спеціальним режимом операції з поставки ефірних олій.

На думку податкового органу позивач мав право лише на оподаткування за спеціальним режимом операції з вирощування ефіроолійних культур та надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту, що було передбачено як статтею 81 Закону України «Про податок на додану вартість», так і постановою КМ України від 21.01.2009 року № 23 «Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми ст. 81 Закону України «Про податок на додану вартість», та не змінено постановою КМ України від 01.07.2009 року № 648 «Про внесення змін до переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість».

Отже, враховуючи, що податковий орган дійшов висновку, що позивач мав право у перевіряємий період лише на оподаткування за спеціальним режимом операції з вирощування ефіроолійних культур та надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту, то, при визначенні бази оподаткування відповідач мав виділити, починаючи з липня 2009 року, податковий кредит та податкове зобов'язання за операціями з поставки ефірних олій, які мали би бути включені до загальної податкової декларації ТОВ «СНВП «Ефірмасло», та податковий кредит та податкове зобов'язання позивача за операціями з вирощування ефіроолійних культур та надання послуг у рослинництві; облаштування ландшафту, які підлягали залишенню в податковій декларації за Спеціальним режимом, та, виходячи з цього, визначити позивачеві податкове зобов'язання.

Суд звертає увагу податкового органу, що, враховуючи, що відповідачем невірно визначено базу оподаткування, а суд позбавлений втручатися у компетенцію податкового органу шляхом її змінення, визначення податковим органом податковим повідомленням - рішенням від 12.11.2010 року № 0000702301/0 позивачеві суми податкового зобов'язання з ПДВ в 199040,00 гривень за основним платежем не може бути визнано таким, що прийнято законно та обґрунтовано.

Більш того, суд зазначає, що відповідно до п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) платники податку (посадові особи платника податку), які використовують податкову пільгу не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору (обов'язкового платежу), а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено, вважаються такими, що умисно ухиляються від оподаткування. У цьому випадку такі особи додатково до штрафів, визначених у підпунктах 17.1.1 - 17.1.5 цього пункту, за наявності підстав для їх накладення, сплачують суму податків, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги, а також штраф у розмірі 200% від такої суми.

Застосування спеціального режиму згідно статті 81 Закону України «Про податок на додану вартість» є пільгою з ПДВ, яка включена до Довідника пільг наданих чинним законодавством по сплаті податків, зборів, інших обов'язкових платежів, станом на 01.03.2009 р. №49 (Лист ДПАУ №26445/7/16-1417 та Довідник пільг, наданих чинним законодавством по сплаті податків, зборів, інших обов'язкових платежів, станом на 01.03.2009 р. №49).

Таким чином, податковий орган, здійснюючи податковий контроль щодо використання позивачем податкової пільги, встановивши неправомірність включення позивачем до податкової декларації за Спеціальним режимом операції з поставки ефірних олій, мав, керуючись п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) згідно з правами, визначеними у п. п.11 ст.10 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» щодо звернення до суду, звернутись з позовом про стягнення з платника податків сум, що не сплачені ним до бюджету внаслідок застосування податкової пільги не за призначенням, а не приймати податкове повідомлення - рішення з цього приводу.

Таким чином, суд вважає, що, приймаючи за результатами проведення планової виїзної перевірки ТОВ «СНВП «Ефірмасло» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.06.2010 року податкове повідомлення - рішення від 12.11.2010 року № 0000702301/0, відповідач діяв у спосіб, який не був передбачений Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), внаслідок чого і з цих підстав спірне податкове повідомлення - рішення від 12.11.2010 року № 0000702301/0 не може бути визнано таким, що прийнято законно та обґрунтовано.

Більш того, щодо правомірності застосування спірним податковим повідомленням - рішенням від 12.11.2010 року № 0000702301/0 штрафних (фінансових) санкцій, суд зазначає наступне.

У податковому повідомленні-рішенні №0000702301/0 від 12.11.2010 року вказано, що підставою для донарахування податкових зобов'язань є абз. б п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), а підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій є п.п. 17.1.3. та п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин).

В результаті аналізу розрахунку штрафних (фінансових) санкцій судом встановлено, що штрафні (фінансові) санкції в сумі 575 002,00 грн. нараховані податковим органом:

- в сумі 176922,00 грн. - на підставі п.п.17.1.3. п.17.1. ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин);

- в сумі 398 080,00 грн. нараховані на підставі п.п. 17.1.61 п.17.1. ст.17. Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин).

Щодо правомірності застосування відповідачем штрафних санкцій в сумі 176922,00 грн., що нараховані за п.п.17.1.3. п.17.1. ст.17. Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), суд зазначає наступне.

Відповідно до п.п. «б» п.п.4.2.2 п.4.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі, якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

Згідно з п.п.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) у випадку, якщо контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними в п.п. «б» п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі 10% від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, але не більше 50% від такої суми.

Таким чином, базою для нарахування штрафних санкцій за п.п.17.1.3 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) є сума недоплати (заниження суми податкового зобов'язання), визначена податковим органом.

Враховуючи, що судом встановлено необґрунтованість визначення податковим органом позивачеві суми податкового зобов'язання з ПДВ в розмірі 199040,00 гривень за основним платежем, відповідно, безпідставним є і нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 176 922,00 грн.

Щодо обґрунтованості штрафних санкцій в сумі 398080,00 грн., що нараховані за п.п.17.1.61 п.17.1. ст.17. Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), суд зазначає наступне.

Відповідно до п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) платники податку (посадові особи платника податку), які використовують податкову пільгу не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору (обов'язкового платежу), а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено, вважаються такими, що умисно ухиляються від оподаткування. У цьому випадку такі особи додатково до штрафів, визначених у підпунктах 17.1.1 - 17.1.5 цього пункту, за наявності підстав для їх накладення, сплачують суму податків, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги, а також штраф у розмірі 200% від такої суми.

Підставою для нарахування штрафних санкцій згідно п.п. 17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) є сума донарахованого податкового зобов'язання зі сплати до бюджету ПДВ у розмірі 199 040,00 грн.

Суд зазначає, що сума донарахованого податкового зобов'язання зі сплати до бюджету ПДВ у розмірі 199 040,00 грн. виникла за період з липня 2009 р. по листопад 2009 р. Зазначений п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) набрав чинності з 01.01.2010 р. відповідно до Прикінцевих положень Закону України «Про внесення змін до деяких законів України з питань космічної діяльності».

Отже, і застосовуватись п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) повинен за податкові правопорушення, які скоєні після 01.01.2010 р.

Зазначене підтверджується листом ДПАУ №25972/7/16-1417 від 26.11.2010 р. «Щодо застосування штрафу за використання податкової пільги не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання», з якого вбачається, що штрафні санкції до платників податків згідно із пп. 17.1.61 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) застосовуються виключно до правовідносин, які виникли після набрання чинності Законом України «Про внесення змін до деяких законів України з питань космічної діяльності», тобто з 1 січня 2010 р.

Аналогічна позиція викладена ДПАУ в Листі №25514/7/23-4017/759 від 23.11.2010 р. «Про надання інформації».

Таким чином, суд приходить до висновку, що податковий орган необґрунтовано застосував штрафні санкції, введені в дію з 01.01.2010 року, до податкових правовідносин, які виникли в 2009 році.

Отже, штрафні (фінансові) санкції в сумі 398 080,00 грн. нараховані податковим органом на підставі п.п.17.1.61 п.17.1 ст.17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) - визначені не вірно у повному обсязі.

Враховуючи вищевикладене, податкове повідомлення - рішення ДПІ в Білогірському районі від 12 листопада 2010 року № 0000702301/0 є протиправним та має бути скасовано.

Щодо заявленого представником позивача у судовому засіданні клопотання про розподіл витрат на проведення експертизи, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 3 ч. 3 ст. 87 КАС України витрати, пов'язані із проведенням судових експертиз віднесено до судових витрат.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).

Частиною 5 статті 92 КАС України встановлено, що граничний розмір компенсації витрат, пов'язаних із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів та проведенням судових експертиз, встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно із наданою суду калькуляцією вартості роботи судового експерта по виконанню судової експертизи, експертом проведено експертизу за нормативної вартості експертогодини 73,65 гривень і витрачено на її проведення 270 годин дослідження, що складає 20000,00 гривень.

Зазначений розмір вартості проведення судової експертизи не перевищує граничних розмірів, встановлених ст. ст. 87, 92 КАС України, з урахуванням вимог постанови Кабінету Міністрів України від 27 квітня 2006 року №590 і наказу Міністерства юстиції України від 30.01.2012 року № 172/5 «Про встановлення нормативної вартості однієї експертогодини у 2012 році», який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 31.01.2012 року за № 153/20466.

Оплата проведеної експертизи позивачем підтверджується випискою з рахунку від 23.05.2012 року, з якої вбачається сплата позивачем 10000,00 гривень згідно виставленого експертом рахунку від 10.05.2012 року, та випискою з рахунку від 24.05.2011 року на суму 10000,00 гривень згідно виставленого експертом рахунку від 13.05.2011 року.

Оскільки судом задоволено позовні вимоги позивача, а відповідачем у справі є суб`єкт владних повноважень, звільнений від сплати судових витрат, витрати на проведення судової експертизи підлягають стягненню із Державного бюджету України шляхом їх безспірного списання із рахунку суб'єкта владних повноважень - відповідача, як зазначено Вищим адміністративним судом України у листі від 21.11.2011 року №2135/11/13-11 "Щодо стягнення коштів державного та місцевих бюджетів або бюджетних установ".

Відповідно до частини 1 статті 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

Враховуючи висновок суду про задоволення позову, суд вважає можливим стягнути на користь позивача суму сплаченого ним судового збору у розмірі 3,4 гривень з Державного бюджету України шляхом їх безспірного списання із рахунку Сімферопольської міжрайонної Державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби.

Під час судового засідання, яке відбулось 09.07.2012 року була оголошена вступна та резолютивна частини постанови. Відповідно до ст. 163 КАСУ постанову складено у повному обсязі 13.07.2012 року.

Керуючись ст.ст. 160-163 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1.Позовні вимоги задовольнити.

2.Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ в Білогірському районі від 12 листопада 2010 року № 0000702301/0.

3. Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» (ЄДРПОУ 31156469) судовий збір в розмірі 3,4 гривень шляхом безспірного списання із рахунку Сімферопольської міжрайонної Державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби.

4. Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське науково-виробниче підприємство «Ефірмасло» (ЄДРПОУ 31156469) судові витрати на проведення судово-економічної експертизи в сумі 20000,00 шляхом їх безспірного списання із рахунку Сімферопольської міжрайонної Державної податкової інспекції АР Крим Державної податкової служби.

Постанова набирає законної сили через 10 днів з дня її проголошення. Якщо проголошено вступну та резолютивну частину постанови або справу розглянуто у порядку письмового провадження, постанова набирає законної сили через 10 днів з дня її отримання у разі неподання апеляційної скарги.

У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга подається до Севастопольського апеляційного адміністративного суду через Окружний адміністративний суд Автономної Республіки Крим протягом 10 днів з дня проголошення. У разі проголошення вступної та резолютивної частини постанови або розгляду справи у порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом 10 днів з дня отримання.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Севастопольського апеляційного адміністративного суду.

Суддя Трещова О.Р.