Постанова

від 18.03.2013 по справі 2а-14134/11/0170/4

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД АВТОНОМНОЇ РЕСПУБЛІКИ КРИМ

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

АВТОНОМНОЇ РЕСПУБЛІКИ КРИМ

вул. Севастопольська, 43, м. Сімферополь, Автономна Республіка Крим, Україна, 95013

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 березня 2013 р. о 14:01 Справа №2а-14134/11/0170/4

Окружний адміністративний суд Автономної Республіки Крим у складі головуючого судді Циганової Г.Ю., при секретарі судового засідання Кузьміні О.В., за участю представників: від позивача - Михайлов Р.Ю., Расторгуєва Н.П., від відповідача - Гришин Р.Ю., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Малого приватного підприємства "Діва" до Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби

про скасування податкового повідомлення-рішення

Суть спору: Мале приватне підприємство "Діва" (далі - позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим з адміністративним позовом до Феодосійської міжрайонної державної податкової інспекції АР Крим про скасування податкового повідомлення-рішення від 25.08.2011 року №0000462304; визнання протиправним та скасування наказу №975 від 10.06.2011 року "Про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки з питань взаємовідносин з ПП "Команд" за період з 01.12.2010 року по 31.12.2010 року; визнання протиправними дій по проведенню позапланової перевірки позивача з питань достовірності формування податкового зобов'язання за грудень 2010 року, відображенню в акті тверджень щодо нікчемності правочинів.

Позов мотивовано помилковістю висновків відповідача про заниження податку на додану вартість по операціях придбання товарів у сумнівного контрагенту, що має ознаки "нікчемності" та безтоварність зазначених господарських операцій.

Ухвалами суду від 08.11.2011 року відкрито провадження у справі, після закінчення підготовчого провадження справу призначено до судового розгляду.

Ухвалою суду від 17.01.2012 року зупинено провадження у справі до набрання законної сили рішенням Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим в адміністративній справі № 2а-4745/11/0170/15 за позовом Приватного підприємства "Комманд" до Державної податкової інспекції в м. Сімферополі АР Крим про визнання незаконними дій.

Ухвалою суду від 25.01.2013 року адміністративну справу прийнято до провадження суддею Цигановою Г.Ю.

Ухвалою суду від 25.01.2013 року провадження у справі поновлено з 25.02.2013 року.

Ухвалою суду від 18.03.2013 року відповідача у справі Феодосійську міжрайонну державну податкову інспекцію АР Крим замінено на правонаступника - Феодосійську об'єднану державну податкову інспекцію Автономної Республіки Крим Державної податкової служби (далі - відповідач).

Ухвалою суду від 18.03.2013 року позовну заяву Малого приватного підприємства "Діва" до Феодосійської об'єднаної державної податкової інспекції Автономної Республіки Крим Державної податкової служби в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу №975 від 10.06.2011 року "Про проведення позапланової документальної невиїзної перевірки з питань взаємовідносин з ПП "Команд" за період з 01.12.2010 року по 31.12.2010 року; визнання протиправними дій по проведенню позапланової перевірки позивача з питань достовірності формування податкового зобов'язання за грудень 2010 року, відображенню в акті тверджень щодо нікчемності правочинів залишено без розгляду.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позов повністю, надав пояснення по суті спору.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні, зауважив, що перевіркою встановлено заниження задекларованого позивачем податку на додану вартість, завищення податкового кредиту по правовідносинах з сумнівним контрагентом, усі операції з постачання товарів (надання послуг) з якими не спричиняють реального настання правових наслідків, є нікчемними.

Дослідивши матеріали справи, вислухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

ВСТАНОВИВ:

Позивач у справі є юридичною особою, ідентифікаційний код 24038415, зареєстрований у якості платника ПДВ, перебуває на податковому обліку в ДПІ у м. Феодосії АР Крим (а.с.11-13 т.1).

Видами діяльності позивача за КВЕД та відповідно до Статуту є будівництво будівель, виробництво дерев'яних будівельних конструкцій т а столярних виробів, електромонтажні роботи, оптова торгівля будівельними матеріалами, роздрібна торгівля залізними виробами, фарбами та склом (а.с.12, 16-22 т.1).

У період спірних правовідносин позивач мав ліцензію на пошукові та проектні роботи у будівництві, спорудження несущіх та огороджувальних конструкцій, будівництво та монтаж інженерних та транспортних сітей, включаючи сейсмічні райони та особо складні інженерно-геологічні умови та дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки (а.с.14-15 т.1).

Посадовими особами податкового органу проведено невиїзну документальну перевірку позивача щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків: ПП «Комманд» (ЄДРПОУ37081766) за період з 01.12.2010 року по 31.12.2010 року.

За результатами перевірки складено акт від 30.06.2011 року №1264/23-4/24038415(далі - Акт) (а.с.25-33 т.1).

За висновками акту встановлено порушення позивачем:

- п.3 ст.5 та п.1 ст.7 Господарського кодексу України від 16.01.2003 року №436-IV; п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 року (із змінами та доповненнями), п.п.7.2.3 п.7.2, п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4, п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» №168/97-ВР від 03.04.1997 року (із змінами та доповненнями, далі - Закон №168), а саме, завищено податковий кредит грудня 2010 року на суму 32078 грн.;

- п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4, п.п.7.5.1 п.7.5, п.п.7.7.1 п.7.7 ст.7 Закону №168, а саме: занижено суму ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет на суму 32078 грн.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.08.2011 року №0000462304 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 40097,50 грн. (у тому числі 32078,00 грн. за основним платежем та 8019,50 грн. за штрафними санкціями), яке після адміністративного оскарження залишено без змін (а.с.204 т.1).

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого: суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України; суд застосовує інші нормативно-правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.

В ході проведеної перевірки позивача було встановлено порушення позивачем законодавства в частині оподаткування податком додану вартість за грудень 2010 року.

В акті перевірки зазначено про нікчемність угод позивача з ПП «Комманд» згідно зі ст.203, п.1.2 ст.215, ч.1 ст.216, ст.228 ЦК України, оскільки у ПП «Комманд» відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, підприємство не знаходиться за юридичною адресою, не виконані обов'язки зі сплати податкових зобов'язань.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України, який набрав чинності з 01.01.2011 року.

Розділом V цього Кодексу визначений порядок оподаткування податком на додану вартість.

До набрання чинності ПК України порядок оподаткування податком на додану вартість було врегульовано нормами Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 року № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Таким чином, при визначенні суми податку на додану вартість за грудень 2010 року позивач мав керуватися нормами цього Закону.

Необхідність підтвердження проведеної господарської операції відповідними документами було встановлено нормами Закону №168

Цим Законом передбачалось право платника податку на отримання податкового кредиту, яким, відповідно до п.1.7. Закону №168 є сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Виникнення права на податковий кредит, порядок його нарахування та визначення передбачались ст.7 Закону №168.

Відповідно до п.п.7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, що видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача.

Згідно з п.п.7.2.3 Закону №168 Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). У разі коли частка товару (робіт, послуг) не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом державної податкової служби України, та враховується у визначенні загальних податкових зобов'язань.

Згідно із підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 вказаного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону №168 визначено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Згідно з п.п.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону №168 податкова накладна повинна містити наступні реквізити: порядковий номер, дату виписування податкової накладної, назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, податковий номер платника податку (продавця, покупця), місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'їм), повну назву отримувача, ціну продажу без врахування податку, ставку податку та відповідну суму у цифровому значенні, загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Форма податкової накладної та порядок її заповнення на час виникнення спірних правовідносин були затверджені Наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 року №165, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.06.1997 року за №233/2037.

Отже, зі змісту норм Закону України "Про податок на додану вартість" слідує, що необхідним первинним документом, який дає право платнику податків на формування податкового кредиту, є належним чином оформлена податкова накладна.

Однак, суд зазначає, що наявність у покупця податкової накладної, є достатньою, але не безумовною підставою для формування податкового кредиту з податку на додану вартість, якщо податковий орган доведе, що відомості в таких документах не відповідають дійсності.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".

Згідно з ч.2 ст.3 цього Закону бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.ч.1-2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність").

Під час розгляду справи встановлено, що у позивача наявні необхідні первинні документи, що підтверджують здійснення господарських операцій на виконання договору поставки від 02.11.2010 року №188 з ПП "Комманд" (постачальник), предметом якого є товар (будматеріали) в найменуванні та якості згідно накладних (рахунків-фактур, специфікацій), зокрема: видаткові накладні №2066 від 07.12.2010 року, №2067 від 14.12 2010 року (а.с.74-75 т.1); реєстр розрахункових документів по кредиту рахунку №311 за грудень 2010 року, (а.с.70 т.1); відомість аналітичного обліку розрахунків з постачальниками за грудень 2010 року (а.с.72 т.1); платіжні доручення.

Право позивача на формування податкового кредиту грудня 2010 року по вказаним господарським операціям підтверджується наявними в матеріалах справи податковими накладними від 07.12.2010 року №2066 на суму 127468,92 грн., у т.ч. ПДВ 21244,82 грн.; від 14.12.2010 року №2067 на суму 65000,00 грн., у т.ч. ПДВ 10833,33 грн., складеними зазначеним вище контрагентом (а.с.67-68 т.1).

Використання у оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності позивача одержаних від ПП "Комманд" товарів підтверджується документами по правовідносинам позивача з іншими контрагентами: договорами, розшифровкою використання отриманих від ПП "Комманд" матеріалів, накладними, актами приймання виконаних будівельних робіт, довідками про вартість виконаних робіт, (а.с.76-183 т.1);

Як зазначалось вище, висновок податкового органу про завищення позиваем податкового кредиту та заниження податку на додану вартість заснований на тому, що правочин, укладений між позивачем та ПП "Комманд" має ознаки "нікчемності" та "безтоварності".

Статтею 204 Цивільного кодексу України встановлена презумпція правомірності правочину.

Загальні вимоги чинності правочину передбачені статтею 203 Цивільного кодексу України, у разі порушення яких настають правові наслідки, передбачені параграфом 2 глави 16 Кодексу.

Відповідно до приписів ст.215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені ч.1-3,5,6 ст.203 ЦК України. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Згідно зі ст.228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок,є нікчемним.

Відповідно до п.18 Постанови Пленуму Верховного Суду України від 06.11.2009 року №9 "Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" при кваліфікації правочину за ст.228 ЦК має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

Всупереч цьому, відповідачем не було надано суду доказів, які б вказували на нікчемність правочинів, укладених між позивачем та ПП "Комманд", зокрема доказів умисного укладення угод з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства. Не надано відповідачем також рішення суду у цивільній чи господарській справі про визнання правочину недійсним, не надано вироку суду у кримінальній справі або іншого належного доказу на підтвердження "безтоварності" здійснених позивачем господарських операцій.

Посилання відповідача на результати досудового слідства у кримінальній справі не є належним доказом у справі, оскільки у відповідності до положень ст.72 КАС України таким доказом може бути лише вирок суду, який набрав законної сили.

Крім того, суд також зазначає, що у відповідності до положень ст. 75 Податкового кодексу України документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідачем при проведенні перевірки були використані відомості комп'ютерних автоматизованих інформаційних систем та акт перевірки ПП "Комманд", в акті перевірки є посилання, а також начебто проведено аналіз первинних документів бухгалтерського та податкового обліку позивача, проте в результаті вони безпідставно не взяті до уваги відповідачем.

Невиконання зобов'язань перед бюджетом контрагентом позивача є підставою для застосування заходів відповідальності виключно до такого контрагенту, і само по собі не свідчить про порушення правил оподаткування позивачем.

У зв'язку із цим суд зазначає, що законодавство України, чинне на час виникнення спірних відносин, не ставить виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит та право на декларування понесених витрат в залежність від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання.

Подібної думки дотримується Вищий адміністративний суд України в Ухвалах від 24.01.2012 року №К/9991/2491/11, від 10.04.2012 року №К-19705/10, від 25.04.2012 року №К/9991/75974/11, від 12.07.2012 року №К-14542/08, від 22.08.2012 року №К/9991/43010/12, від 06.09.2012 року №К/9991/90896/11.

Зазначений висновок узгоджується із позицію, викладеною у постанові Верховного Суду України від 31.01.2011 року у справах №21-42а10 та 21-47а10, за позовами Закритого акціонерного товариства "Мукачівський лісокомбінат" до Мукачівської об'єднаної державної податкової інспекції в Закарпатській області, які є обов'язковими для всіх судів України, в силу положень частини першої статті 244-2 КАС України.

Крім того, правомірність такої позиції підтверджується практикою Європейського суду з прав людини, яку суди повинні застосовувати як джерело права, відповідно до положень статті 17 Закону України від 23.02.2006 року №3477-IV "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини".

Так, у справі "БУЛВЕС"АД проти Болгарії" (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Відповідно до п.1 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку є первинні документи. Згідно із п.2 ст.3 цього Закону податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Позивач при проведені господарських операцій зі своїм постачальником оформив первинні документи, які і відобразив в своєму податковому обліку, що не заперечувалось податковими органами. Недостовірність жодного з цих документів не встановлена. Документи про стан розрахунків з бюджетом інших платників податків не відносяться до первинних документів позивача, в зв'язку з чим не підлягають врахуванню в його обліку. Вони взагалі позивачеві невідомі.

Платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань.

Таким чином, обставинами, встановленими під час розгляду справи, спростовано висновки перевірки щодо завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ та заниження податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП "Комманд".

Застосування санкцій у податковому повідомленні-рішенні від 25.08.2011 року №0000462304 обумовлено визначенням суми грошового зобов'язання за результатами документальної перевірки. Оскільки судом встановлено помилковість відповідних висновків податкового органу, то і для застосування штрафних санкцій не має правових підстав, тож позовні вимоги підлягають задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до частини 2 статті 11 суд може вийти за межі позовних вимог тільки в разі, якщо це необхідно для повного захисту прав, свобод та інтересів сторін чи третіх осіб. Приймаючи до уваги, що позивач невірно зазначив позовні вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення, а не про визнання його протиправним, та скасування, як це передбачено для актів індивідуальної дії, суд вважає можливим в цій частини вийти за межи позовних вимог, оскільки це необхідно для повного захисту прав та інтересів сторін по справі.

Враховуючи викладене, адміністративний позов підлягає задоволенню у повному обсязі, а податкове повідомлення - рішення від 25.08.2011 року №0000462304 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 40097,50 грн., у тому числі 32078,00 грн. за основним платежем та 8019,50 грн. за штрафними санкціями визнається протиправним та підлягає скасуванню.

В судовому засіданні 18.03.2013 року оголошено вступну і резолютивну частини постанови, постанову у повному обсязі складено 22.03.2013 року.

Керуючись статтями 11,158-163, 167 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Феодосійської міжрайонної державної податкової інспекції АР Крим №0000462304 від 25.08.2011 року про збільшення Малому приватному підприємству "Діва" (ідентифікаційний код юридичної особи 24038415) суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 40097,50 грн., у тому числі 32078,00 грн. за основним платежем та 8019,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Постанова набирає законної сили через 10 днів з дня її проголошення. Якщо проголошено вступну та резолютивну частину постанови або справу розглянуто у порядку письмового провадження, постанова набирає законної сили через 10 днів з дня її отримання у разі неподання апеляційної скарги.

У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга подається до Севастопольського апеляційного адміністративного суду через Окружний адміністративний суд Автономної Республіки Крим протягом 10 днів з дня проголошення постанови. У разі оголошення в судовому засіданні вступної і резолютивної частини постанови, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Севастопольського апеляційного адміністративного суду.

Суддя Циганова Г.Ю.