Постанова

від 23.04.2013 по справі 2а-1552/12/1470

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 квітня 2013 р.Справа № 2а-1552/12/1470

Категорія: 8.2.6 Головуючий в 1 інстанції: Мороз А. О.

Одеський апеляційний адміністративний суду у складі колегії:

головуючого судді -Кравченко К.В., судді -Димерлія О.О., судді -Вербицькій Н.В. при секретарі -Конончук А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро» на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2012 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро» до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м.Миколаєва Миколаївської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

В березні 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро» (надалі - позивач, Товариство) звернулось до суду із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м.Миколаєва Миколаївської області Державної податкової служби (надалі - відповідач, ДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2010 року №0019320700/0 про скасування наступних податкових повідомлень-рішень від 02.03.2012 року:

- №0000332301, яким позивачу нараховані податкові зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 574288,00 грн. і застосована штрафна (фінансова) санкція в розмірі 1,00 грн.;

- №0000342301, яким позивачу нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість на суму 123123,75 грн., з яких 98499,00 грн. - за основним платежем та 24624,75 грн. - штрафна (фінансова) санкція;

- № 0000352301, яким позивачу нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість на суму 1005,14 грн., з яких 834,00 грн. - за основним платежем та 171,14 грн. - штрафна (фінансова) санкція.

Спірні податкові повідомлення-рішення винесені на підставі акту від 15.02.2012 року №356/23-200/36383930 про результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 27.02.2009 року до 31.12.2011 року (надалі - акт перевірки).

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 06.11.2012 року в задоволенні позовних вимог відмовлено повністю.

Не погоджуючись з вищезазначеною постановою, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду першої інстанції скасувати та винести нову постанову про задоволення позову в повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню частково з наступних підстав.

1. Відповідно до акту перевірки спірні зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 574288,00 грн. нараховані позивачу виключно за 2011 рік з тих підстав, що на думку ДПІ позивач в порушення п.301.1 ст.301 Податкового кодексу України (надалі - ПКУ) неправомірно зареєструвався платником ФСП в 2011 році і повинен був в цьому році перебувати на загальній системі оподаткування, внаслідок чого позивач за 2011 рік зависив ФСП на суму 1151,58 грн. та занизив податок на прибуток на суму 574288,00 грн..

До такого висновку ДПІ дійшла на підставі аналізу викладених в акті перевірки обставин господарської діяльності позивача у 2010 році з придбання у ТОВ «Владам-Юг» насіння огірків 02.08.2010 року на суму 1411,20 грн. та реалізації 3,3 т. огірків в адрес ОСОБА_5 06.12.2010 року на суму 13200,00 грн..

ДПІ стверджує, що оскільки позивач не підтвердив жодним документом процес вирощування огірків, то реалізовані 3,3 т. огірків не є продукцією власного виробництва позивача, а оскільки позивач визначив частку сільськогосподарської продукції власного виробництва за 2010 рік у розмір 100% виключно за фактом реалізації вказаних огірків, то в 2011 році позивач неправомірно зареєструвався платником ФСП, а повинен був перебувати на загальній системі оподаткування.

Також ДПІ в акті перевірки здійснила аналіз господарської діяльності позивача з вирощування сільгосппродукції у 2011 році і дійшла висновку, що питома вага реалізованої позивачем сільськогосподарської продукції власного виробництва становить 58,19%, а не 100 %, які показав позивач в декларації з ФСП за 2011 рік.

Суд першої інстанції з доводами неправомірності перебування позивача у 2011 році в статусі платника ФСП погодився, додатково зазначивши, що фактично виробником реалізованих позивачем у 2010 році 3,3 т. огірків був не позивач, а ПП ОСОБА_6.

В позовній заяві та в апеляційній скарзі позивач заперечує проти висновків ДПІ та суду першої інстанції, посилаючись на приписи п.308.6.2 ст.308 ПКУ, яким встановлені наслідки виявлення при перевірці факту недотримання платником податку положень ст.301 цього кодексу.

Однак суд першої інстанції в своєму рішенні не дав цим запереченням жодної оцінки, і взагалі не послався на цю норму Податкового кодексу, яка підлягає застосуванню у спірних правовідносинах.

Так, відповідно до підпункту б) пункту 308.6.2 ст.308 ПКУ реєстрація сільськогосподарського товаровиробника платником ФСП скасовується у разі встановлення за результатами документальної перевірки недотримання платником податку положень ст.301 цієї глави. При цьому такий платник податку зобов'язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування починаючи з наступного місяця після місяця, у якому було встановлено таке порушення.

Зміст цієї норми Податкового кодексу чітко визначає, що якщо факт порушення умов набуття статусу платника ФСП виявлений під час документальної перевірки, то платник податку зобов'язаний перейти на загальну систему оподаткування з наступного місяця після місяця, в якому такий факт було встановлено, тобто з наступного місяця після проведення перевірки.

Оскільки ДПІ виявила порушення умов перебування позивача в статусі платника ФСП під час документальної перевірки, яка проведена в лютому 2012 року, то обов'язок перейти на загальну систему оподаткування міг виникнути у позивача відповідно до підпункту б) пункту 308.6.2 ст.308 ПКУ лише з березня 2012 року.

Таким чином, колегія суддів вважає неправомірним висновок акту перевірки про те, що у 2011 році позивач мав бути платником на загальній системі оподаткування, оскільки такий висновок прямо суперечить підпункту б) пункту 308.6.2 ст.308 ПКУ.

Слід зазначити, що ст.308 ПК України визначає порядок набуття та скасування статусу платника ФСП, який полягає у тому, що сільськогосподарські товаровиробники для набуття і підтвердження статусу платника податку щороку, до 20 лютого, подають податковому органу визначений пунктом 308.1 цієї статті пакет документів, який підлягає перевірки з метою з'ясування, чи відповідає платник податку умовам набуття статусу платника ФСП чи подальшого перебування в такому статусі.

Позитивний результати такої перевірки оформляються довідкою про набуття або підтвердження статусу платника податку, яка видається протягом 10 робочих днів з дати подання сільськогосподарським товаровиробником необхідного пакету документів, а негативний результат оформлюється відповідним рішенням податкового органу про відмову в наданні статусу платника ФСП чи скасування такого статусу.

Статус позивача як платника ФСП у 2011 році підтверджений довідкою ДПІ №1157/10/15-326 від 04.02.2011 року (а.с.62).

Факту винесення рішення про скасування реєстрації позивача платником ФСП у 2011 році не встановлено.

Оскільки відповідно до підпункту а) пункту 307.1 ст.307 ПКУ платник ФСП не є платником податку на прибуток підприємств, колегія суддів вважає, що нарахування позивачу податковим повідомленням-рішенням №0000332301 зобов'язань з податку на прибуток є неправомірним, а тому позовні вимоги в частині скасування цього рішення є обґрунтованими.

2. Відповідно до акту перевірки нарахування позивачу податковим повідомленням-рішенням №0000342301 зобов'язань з ПДВ на суму 98499,00 грн. пов'язано з наступним:

- заниження позивачем у 2011 році податкових зобов'язань, які підлягають відображенню у загальній декларації з ПДВ, на суму 565897,00 грн.;

- заниження податкового кредиту, який підлягає відображенню у загальній декларації з ПДВ, на суму 467398,00 грн..

Різниця цих двох сумі дорівнює сумі 98499,00 грн., яка нарахована рішенням №0000342301 (565897,00 - 467398,00).

Сума занижених податкових зобов'язань в розмірі 565897,00 грн. складається з наступних сум:

- 482374,00 грн., які на думку ДПІ позивач неправомірно включив до податкових зобов'язань скорочених декларацій з ПДВ за 2011 рік, які подавав позивач, як сільгосппідприємство на спеціальному режимі оподаткування ПДВ;

- 83523,00 грн., які на думку ДПІ позивач не включив до загальних декларацій з ПДВ в зв'язку з неврахування певних доходів, які відображені позивачем в бухгалтерському обліку - Д-т рах.701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів» К-т рах.791 «Результат операційної діяльності».

Сума заниженого податкового кредиту в розмірі 467398,00 грн. складається з наступних сум:

- 177499,00 грн., які на думку ДПІ позивач неправомірно включив до податкового кредиту скорочених декларацій з ПДВ за 2011 рік;

- 289899,00 грн., які позивач не включив до податного кредиту загальних декларацій з ПДВ за 2011 рік по ряду постачальників, які перелічені на стор.17-18 акту перевірки.

Позивач у 2011 році був зареєстрований як суб'єкт спеціального режиму оподаткуванням податку на додану вартість згідно свідоцтва від 01.06.2011 року №099137 (п.2.4.1 акту перевірки).

Позивач заперечував проти висновків акту перевірки стосовно виявлених порушень декларування ПДВ, посилаючись на правомірність відображення ним податкових зобов'язань в скороченій декларації з ПДВ.

Відмовляючи в скасуванні податкового повідомлення-рішення №0000342301, суд першої інстанції не проаналізував правомірність висновків акту перевірки щодо заниження позивачем податкових зобов'язань та заниження податкового кредиту, обмежившись лише посиланням не те, що за результатами описаних вище операцій 2010 року з реалізації 3,3 т. огірків позивач не відповідає критеріям сільськогосподарського товаровиробника, а тому у 2011 році не мав права бути платником ФСП та перебувати на спеціальному режимі оподаткуванням податку на додану вартість.

Аналіз змісту розділів 3.2.1 та 3.2.2 акту перевірки свідчить про те, що висновок про заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 482374,00 грн. та про заниження податкового кредиту на суму 177499,00 грн. внаслідок неправомірного відображення цих сум у скорочених деклараціях з ПДВ напряму пов'язаний з попереднім висновком ДПІ про втрату позивачем права бути у 2011 році платником ФСП, оскільки відповідно до вимог п.209.6 ст.209 та п.301.1 ст.301 ПКУ платником ФСП та платником ПДВ на спецрежимі можуть бути сільськогосподарські товаровиробники в яких питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідно до п.209.11 ст.209 ПКУ якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то:

а) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку;

б) орган державної податкової служби виключає таке підприємство з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених цією статтею;

в) таке підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення.

Зміст цієї норми ПКУ дає підстави для висновку, що за результатами документальної перевірки податковий орган має право на загальних підставах нарахувати платнику податків зобов'язання з ПДВ за ті попередні податкові періоди, в яких виявлено неправомірне перебування на спеціальному режимі оподаткування ПДВ.

Колегія суддів погоджується з позицією податкового органу, що за результатами 2010 року позивач не мав 75% реалізованої сільськогосподарської продукції власного виробництва, оскільки матеріалами справи доведений той факт, що частку сільськогосподарської продукції власного виробництва за 2010 рік позивач визначив виключно по операції з реалізації 3,3 т. огірків, які були вирощені не позивачем, а приватним підприємцем ОСОБА_6 на підставі договору з позивачем від 04.08.2010 року №01/0408.

Враховуючи, що за результатами 2010 року позивачем не дотримано 75% частки від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, то виходячи з вимог п.209.11 ст.209 ПКУ позивач у 2011 році повинен був сплачувати ПДВ на загальних підставах, в зв'язку з чим колегія суддів погоджується з висновком ДПІ про необхідність відображення податкових зобов'язань на суму 482374,00 грн. та податкового кредиту на суму 177499,00 грн. не в скорочених, а в загальних деклараціях з ПДВ за 2011 рік.

Що стосується висновку акту перевірки про заниження податкових зобов'язань загальної декларації з ПДВ на суму 83523,00 грн. (стр.14 акті) внаслідок неврахування доходів від реалізації продукції на загальну суму 83523,00 грн., у тому числі за липень 2011 року на суму + 42000,00 грн., за серпень 2011 року на суму + 32619,00 грн., за вересень 2011 року на суму - 10000,00 грн., за жовтень 2011 року на суму + 18904,00 грн., колегія суддів не може погодитися з обґрунтованістю таких висновків, оскільки висновок акту перевірки про заниження суми податкових зобов'язань повинен бути з посиланням на конкретні господарські операції, суми ПДВ по яким не включені до податкових зобов'язань, адже об'єктом оподаткування податком на додану вартість відповідно до ст.185 ПКУ є конкретні господарські операції платників податку з поставки товарів та послуг.

Такі вимоги до оформлення висновків акту перевірки висуваються пунктом 3.2.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом ДПА України №1003 від 24.12.2010 року, зареєстрованого в Мін'юсті 19.01.2011 року за №70/18808.

Однак ДПІ не дотрималась цих вимог, пославшись в акті перевірки лише на певні бухгалтерські проводки позивача, що на думку колегії суддів є безпідставним, оскільки показники бухгалтерського обліку не можуть бути базою для нарахування податкових зобов'язань з ПДВ.

Отже, колегія суддів вважає необґрунтованими висновки ДПІ про заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 83523,00 грн..

Що стосується висновку ДПІ про заниження позивачем податкового кредиту на суму 289899,00 грн., які позивач не включив до податного кредиту загальних декларацій з ПДВ протягом 2011 року по ряду постачальників, які перелічені на стр.17-18 акту перевірки, то жодних заперечень факту заниження податкового кредиту на цю суму позивач не наводить, а тому колегія суддів погоджується з таким висновком ДПІ.

Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що знайшли своє підтвердження висновки акту перевірки про заниження податкових зобов'язань на суму 482374,00 грн. та про заниження податкового кредиту на загальну суму 467398,00 грн., в зв'язку з чим нарахуванню позивачу підлягає сума ПДВ в розмірі 14976,00 грн. (482374,00 - 467398,00), а також відповідно до абз.1 п.123.1 ст.123 ПКУ нарахуванню підлягає штрафна санкція в розмірі 25%, тобто 3744,00 грн. (14976,00х25%).

Таким чином, податкове повідомлення-рішення №0000342301 підлягає скасуванню частково на суму 83523,00 грн. за основним платежем (98499,00 - 14976,00), та на суму 20880,75 грн. за штрафними санкціями (24624,75 - 3744,00).

3. Щодо податкового повідомлення-рішення №0000352301, яким позивачу нараховані податкові зобов'язання з ПДВ на суму 834,00 грн. - за основним платежем та 171,14 грн. - за штрафними санкція, колегія суддів зазначає наступне.

Розділ 3.2 акту перевірки, який стосується податку на додану вартість, не містить опису порушень, які стали підставою для такого рішення.

Саме податкове повідомлення-рішення №0000352301 містить посилання на порушення п.п.269.1.1. п.269.1 ст.269, п.п.270.1.1 п.270.1 ст. 270, ст. 271, п.п.272.1.1 п.272.1 ст. 272, п.286.4 ст.286, ст.288 ПКУ.

Проте ці норми регулюють порядок декларування не ПДВ, а земельного податку.

Суд першої інстанції в своїй постанові ці факти залишив поза увагою, належну оцінку вказаному рішенню не дав, причин його винесення не з'ясував.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що нарахування позивачу податковим повідомленням-рішенням №0000352301 зобов'язань з ПДВ здійснено без наявності для цього будь-яких підстав, а тому позовні вимоги в частині скасування цього рішення є обґрунтованими.

Слід зазначити, що в розділі 3.6.4 акту перевірки, який стосується земельного податку, міститься висновок ДПІ про заниження позивачем земельного податку за 2011 рік на суму 834,00 грн. у зв'язку з описаною вище позицією ДПІ щодо неправомірності перебування позивача у 2011 році в статусі платника ФСП, і як наслідок наявності у позивача обов'язку сплачувати земельний податок за 2011 рік.

Відповідно до підпункту б) пункту 307.1 ст.307 ПКУ платник ФСП не є платником земельного податку (крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва).

З урахуванням вже викладеного вище висновку про неправомірність позиції ДПІ щодо наявності у позивача обов'язку сплачувати за 2011 рік податки на загальній системі оподаткування, колегія суддів вважає за необхідне зазначити і про помилковість висновку акту перевірки щодо заниження позивачем земельного податку за 2011 рік.

Враховуючи все вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального та процесуального права, не повне з'ясування всіх обставин справи призвели до винесення неправильного рішення, в зв'язку з чим постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з винесення нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Понесені позивачем по справі судові витрати у вигляді судового збору за подачу позовної заяви в розмірі 2150,00 грн. (а.с.3) та апеляційної скарги в сумі 1150,00 грн. (а.с.185) підлягають поверненню позивачу з Державного бюджету України пропорційно задоволеним позовним вимогам в розмірі 3210,90 грн..

Керуючись ст.195, ст.196, п.3 ч.1 ст.198, ч.1 ст.202, ст.207, ч.5 ст.254 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро»- задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2012 року - скасувати.

Винести по справі нову постанову, якою позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро» задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення рішення Державної податкової інспекції у Ленінському районі м.Миколаєва Миколаївської області Державної податкової служби від 02 березня 2012 року №0000332301 та №0000352301.

Скасувати податкове повідомлення рішення Державної податкової інспекції у Ленінському районі м.Миколаєва Миколаївської області Державної податкової служби від 02 березня 2012 року №0000342301 в частині нарахування зобов'язань з податку на додану вартість на суму 83523,00 грн. - за основним платежем та на суму 20880,75 грн. - за штрафними санкціями.

В решті позову відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Джерело-Р-Агро» (код ЄДРПОУ 36383930) понесені по справі судові витрати у розмірі 3210 (три тисячі двісті десять) гривень 90 копійок.

Постанова апеляційного суду набирає чинності негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Повний текст судового рішення виготовлений 25 квітня 2013 року.

Головуючий суддя:К.В. Кравченко Суддя: Суддя: О.О. Димерлій Н.В. Вербицька