Постанова

від 05.06.2013 по справі 2а-421/12/1370

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

cpg1251

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2013 року Справа № 125904/12/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Костіва М.В. та Савицької Н.В.,

при секретарі судового засідання - Юник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегаком Плюс» та Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Львівської обл. Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05.06.2012р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегаком Плюс» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Львівської обл. Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про зменшення суми від'ємного об'єкта оподаткування податком на прибуток та про збільшення суми грошового зобов'язання з цього податку, -

В С Т А Н О В И Л А:

16.01.2012р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Мегаком Плюс» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції /ДПІ/ у Шевченківському районі м.Львова Львівської обл. Державної податкової служби № 0013411510/29961 від 28.11.2011р. та № 0013471510/29917 від 28.11.2011р. (а.с.2-4).

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 05.06.2012р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м.Львова № 0013411510/29961 від 28.11.2011р. в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 136170 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м.Львова № 0013471510/29917 від 28.11.2011р.; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто з державного бюджету на користь позивача понесені судові витрати в розмірі 528 грн. 46 коп. сплаченого судового збору (а.с.63-66).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржили сторони.

У поданій апеляційній скарзі позивач ТзОВ «Мегаком Плюс», покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить постанову суду скасувати та прийняти нову постанову, якою заявлений позов задоволити (а.с.70-73).

В обґрунтування своїх апеляційних вимог покликається на те, що п.3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу /ПК/ України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011р., через що останні повинні враховуватися у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення.

У своїй апеляційній скарзі відповідач ДПІ у Шевченківському районі м.Львова, покликаючись на неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить постанову суду скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю (а.с.77-78).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у зв'язку з набранням чинності розділом ІІІ ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року, у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника позивача на підтримання поданої скарги та його заперечення стосовно іншої апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та апеляційні скарги в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга ТзОВ «Мегаком Плюс» підлягає до задоволення, а апеляційну скаргу ДПІ у Шевченківському районі м.Львова слід відхилити, з наступних підстав.

Як слідує з матеріалів справи, 04.11.2011р. відповідачем ДПІ у Шевченківському районі м.Львова проведено камеральну перевірку податкової звітності ТзОВ «Мегаком Плюс» з податку на прибуток підприємств за ІІ квартал 2011 року, за результатами якої складено Акт перевірки № 2876/750/15-1 від 04.11.2011р. (а.с.7).

Проведеною перевіркою встановлено, що позивачем при заповненні податкової декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року до складу валових витрат включено від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року в розмірі 856586 грн., які складають збитки минулих періодів, чим порушено п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, відповідно до якого до складу ІІ кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкту оподаткування, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійснення господарської діяльності за І квартал 2011 року, без врахування будь-яких інших звітних періодів.

Таким чином, із врахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, задекларованого позивачем (-441739 грн.), від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, встановленого перевіркою (414847 грн.), позивачем завищено об'єкт оподаткування на 441739 грн. та занижено податок на прибуток за ІІ квартал 2011 року на 95414 грн. 81 коп.

На підставі Акту перевірки податковим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0013411510/29961 від 28.11.2011р. про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 441739 грн.;

№ 0013471510/29917 від 28.11.2011р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 95414 грн. (а.с.8-9).

Також матеріалами справи стверджується, що позивачем подано до податкового органу декларацію з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року, в якій платник податків до рядка 04.9 декларації включив від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року на суму 305569 грн., до рядка 05.3 врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості - 835660 грн. та визначив від'ємний об'єкт оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року (рядок 08 декларації) в розмірі «-856586 грн.» (а.с.10).

В поданій до ДПІ у Шевченківському районі м.Львова декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року позивач включив до складу витрат від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 06.6 декларації) у розмірі 856586 грн. (сформоване з врахуванням збитків 2010 року) та визначив об'єкт оподаткування (рядок 07 декларації) у розмірі «-441739 грн.» (а.с.11-13).

Підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень є висновки податкового органу по результатах проведеної перевірки про те, що у зв'язку з набранням чинності розділом ІІІ ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року, у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

При вирішенні наведеного спору колегія суддів виходить з наступного.

Абзац 2 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон).

Пунктом 6.1 ст.6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п.22.4 ст.22 Закону.

Особливості, встановлені п.22.4 ст.22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку ст.6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010р. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 01.01.2010р.

Водночас, як передбачено абз.2 п.22.4 ст.22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст.6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені п.22.4 ст.22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат І кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат І кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010р., так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також протягом 2010 року.

На підставі п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року становить особливість застосування у 2011 році норми п.150.1 ст.150 ПК України.

За загальним правилом, установленим нормою п.150.1 ст.150 ПК України, у разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в разі якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками І кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат ІІ календарного кварталу 2011 року.

Ці особливості зумовлені тим, що розділ III ПК України набув чинності з 01.04.2011р., тобто починаючи з ІІ кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення попередніх податкових періодів до складу витрат не першого, а другого кварталу звітного року має місце лише у 2011 році, у зв'язку з чим законодавцем було передбачено відповідні особливості нормативного регулювання цієї ситуації.

Таким чином, до складу валових витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, яка, у свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат І календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., а також тих, що виникли протягом 2010 року.

При цьому тлумачення абз.3 п.3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в системному взаємозв'язку з абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства. Відповідний розрахунок передбачав урахування у складі валових витрат І кварталу 2011 року також і сум від'ємного значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди.

Водночас відсутні підстави вважати, що наведене поняття охоплює лише ті суми від'ємного значення, які утворилися як результат господарської діяльності лише за І квартал 2011 року. Зазначене пояснюється тим, що значення об'єкта оподаткування розраховувалося в І кварталі 2011 року з урахуванням усіх сум, що включалися до валових витрат цього податкового періоду, а не лише валових витрат, сформованих за результатами господарських операцій тільки І кварталу 2011 року. Правомірно сформоване від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередні податкові періоди без будь-яких обмежень включалося до валових витрат І кварталу 2011 року і враховувалося при визначенні об'єкта оподаткування за цей період, значення якого могло бути як позитивним, так і від'ємним.

Зазначені норми законодавства відображені у формах податкової звітності з податку на прибуток, які підлягали використанню платниками цього податку в І та ІІ календарному кварталах 2011 року.

У І кварталі 2011 року платники податку на прибуток мали використовувати форму Декларації з податку на прибуток підприємства, затверджену наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р.

В рядку 04.9 цієї Декларації відображалося від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року. Як випливає з приписів п.6.1 ст.6 та п.22.4 ст.22 Закону, у І кварталі 2011 року до вказаного рядка без будь-яких обмежень підлягало включенню непогашене протягом попередніх звітних періодів наростаючим підсумком від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке утворилося станом на 01.01.2010р., а також те, що виникло у 2010 році.

Значення рядка 04.9 Декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року, враховувалося при розрахунку значення рядка 06 цієї ж Декларації (скориговані валові витрати). У складі скоригованих валових витрат відповідне від'ємне значення об'єкта оподаткування за попередній податковий рік безпосередньо впливало на розрахунок показника рядка 08 (Об'єкт оподаткування (позитивний чи від'ємний)) Декларації з податку на прибуток, що використовувалася як форма податкової звітності за І квартал 2011 року.

Саме у рядку 08 Декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом ДПА України № 143 від 29.03.2003р., відображався результат розрахунку значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовується платниками податку починаючи з ІІ кварталу 2011 року, затверджена наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р.

У рядку 06.6 цієї Декларації підлягає відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року. Тобто, у ІІ кварталі 2011 року до рядка 06.6 Декларації з податку на прибуток підприємства, затв. наказом ДПА України № 114 від 28.02.2011р., підлягає перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядка 08 Декларації з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року.

Причому ні Закон, ні ПК України не передбачають можливості обмежити формування витрат ІІ кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме І кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Таким чином, до складу витрат ІІ календарного кварталу 2011 року підлягають включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року здійснюється без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2010р., та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Таким чином, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, позивач правомірно відобразив у складі витрат ІІ кварталу 2011 року податкової декларації з податку на прибуток підприємства від'ємне значення об'єкта оподаткування в розмірі 856586 грн., отримане в І кварталі 2011 року із врахуванням збитків 2010 року.

Окрім цього, будь-яких доводів щодо неправильного формування від'ємного значення об'єкта оподаткування, отриманого в І кварталі 2011 року, та збитків 2010 року, податковим органом не наведено.

Таким чином, заявлений позов підлягає до задоволення, при цьому, виходячи із передбачених ст.162 КАС України повноважень суду при вирішенні адміністративної справи, слід визнати протиправними і скасувати винесені ДПІ у Шевченківському районі м.Львова податкове повідомлення-рішення № 0013411510/29961 від 28.11.2011р. про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року у розмірі 441739 грн. та податкове повідомлення-рішення № 0013471510/29917 від 28.11.2011р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 95414 грн.

При цьому у порядку ст.94 КАС України також підлягають стягненню з державного бюджету на користь позивача понесені судові витрати у розмірі 2146 грн. сплаченого судового збору.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги ТзОВ «Мегаком Плюс» є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що постанова суду підлягає скасуванню, з прийняттям нового рішення про задоволення позову, з наведених підстав.

Також апеляційна скарга ДПІ у Шевченківському районі м.Львова не підлягає задоволенню з вищевказаних мотивів.

Керуючись ст.94, ч.3 ст.160, ст.ст.195, 196, п.3 ч.1 ст.198, п.п.1, 4 ст.202, ч.2 ст.205, ст.ст.207, 254 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегаком Плюс» задоволити .

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05.06.2012р. скасувати та прийняти нову постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегаком Плюс» задоволити .

Визнати протиправними і скасувати винесені Державною податковою інспекцією у Шевченківському районі м.Львова наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0013411510/29961 від 28.11.2011р. про зменшення суми від 'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року у розмірі 441739 грн.;

№ 0013471510/29917 від 28.11.2011р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 95414 грн.

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Львівської обл. Державної податкової служби залишити без задоволення.

Зобов'язати орган Державної казначейської служби України стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Мегаком Плюс» судові витрати в розмірі 2146 (дві тисячі сто сорок шість) грн. сплаченого судового збору із Державного бюджету України шляхом їх безспірного списання із рахунку Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Львівської обл. Державної податкової служби.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання постановою законної сили, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст.160 КАС України - з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя: Р.М.Шавель

Судді: М.В.Костів

Н.В.Савицька