Постанова

від 19.08.2013 по справі 813/4125/13-а

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2; e-mail: inbox@adm.lv.court.gov.ua; тел.: (032)-261-58-10 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 серпня 2013 року № 813/4125/13-а

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої - судді Потабенко В.А.,

за участю секретаря судового засідання Гойни Є.А.,

за участю:

представника позивача - Нестерова-Сурменка О.П., згідно довіреності,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Провімі" до Державної податкової інспекції в Яворівському районі Львівської області Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

ТзОВ "Провімі" звернулося до суду з позовом до ДПІ в Яворівському районі Львівської області про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000032320 та № 0000022320 від 30.01.2013 року, прийнятих за наслідками документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах з ТзОВ "Дакорм" за період з 01.08.2011 року по 30.09.2011 року, оформленої актом № 1303/22-00/32730400 від 28.12.2012 року.

В обґрунтування своїх вимог, з урахуванням додаткових пояснень 1-4 від 18.06.2013 року, 19.06.2013 року, 07.08.2013 року та від 19.08.2013 року, покликається на те, що висновки акта ДПІ у Яворівському районі, на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають фактичним обставинам фінансово-господарської діяльності позивача. Зазначає, що розмір податкового кредиту, відповідно до податкових накладних від контрагента за період з 01.08.2011 року по 30.09.2011 року, цілком обґрунтовано нормами діючого законодавства. А витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, сформовано правомірно. Позивач зазначає, що первинні бухгалтерські документи, що супроводжували господарські операції, укладені між позивачем та складені у відповідності до вимог законодавства, оформлені належним чином, а операції, по яких сформовано податкові зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток пов'язані з власною господарською діяльністю позивача. Наголошує, що позиція відповідача щодо нереальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав використання в ході перевірки фактів, викладених в акті перевірки іншої державної податкової інспекції щодо нікчемності правочинів, укладених цим контрагентом, не може свідчити про безтоварний та фіктивний характер договорів з ТзОВ "Дакорм. Крім того, акт перевірки № 1303/22-00/32730400 від 28.12.2012 року не містить доказової інформації по справі, а є виключно службовим документом податкового органу. Відповідно, ТзОВ "Провімі" жодним чином не порушувало норм податкового законодавства, документально доведеними є факти поставки між контрагентами, реальність дій позивача щодо оплати отриманого товару, його подальше використання у власній господарській діяльності, в зв'язку з чим спірні податкові повідомлення-рішення прийнято неправомірно та такі підлягають скасуванню. Крім того, додатковою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень № 0000032320 та № 0000022320 від 30.01.2013 року вважає недотримання відповідачем чинного податкового законодавства, що регулює порядок призначення та проведення позапланових перевірок суб'єктів господарювання.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги, просив позов задовольнити.

Представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив з підстав, наведених у запереченні на позов від 19.06.2013 року, суть якого зводиться до наступного. Між позивачем (ТзОВ "Провімі" (покупець) та ТзОВ "Дакорм" (постачальник) було укладено договір поставки м'ясо-кісткового борошна. За наслідками перевірки ТзОВ "Дакорм" Криворізькою північною МДПІ, згідно акта від 21.09.2012 року № 311/224/37237396, у такого відсутні основні фонди та виробничі потужності, трудові ресурси, транспортні засоби, що вказує на неможливість здійснення ним господарської діяльності, в тому числі і з ТзОВ "Провімі". Крім того, контрагент не перебуває за своїм місцезнаходженням. Податковий орган наголошує, що товарно-транспортні накладні на поставку зазначеного в договорі товару оформлені не належним чином, позивачем до перевірки податковому органу не представлено журналу реєстрації довіреностей на отримання товару від постачальника, не представлено невід'ємної частини договору - рахунку-фактури. З наведеного вважає, що позивачем безпідставно завищено валові витрати та включено до податкового кредиту суму ПДВ по взаєморозрахунках з ТзОВ "Дакорм" за період з 01.08.2011 року по 30.09.2012 року у звітному податковому періоді. В зв'язку з наведеним у задоволенні позову слід відмовити.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, з'ясувавши дійсні обставини справи, суд приходить до висновку, що позов підставний і підлягає до задоволення, враховуючи наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Провімі" зареєстроване 30.10.2003 року Яворівською районною державною адміністрацією Львівської області за адресою Львівська обл., Яворівський район, с. Жорниська, комплекс "Ямельня-1", ЄДРПОУ 32730400, перебуває на обліку в ДПІ в Яворівському районі Львівської області, взято на податковий облік з 30.10.2003 року.

Згідно наявної в матеріалах справи копії статуту ТзОВ "Провімі", остання редакція від 01.11.2011 року, до предмету діяльності позивача належить виробництво продуктів для годівлі великої рогатої худоби, свиней, птиці, тварин та риб, виробництво готових кормів, комбікормів, харчових концентратів для тварин, що утримуються на фермах.

За результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ "Провімі" з питань дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах з ТзОВ "Дакорм" (ЄДРПОУ 37237396) за період з 01.08.2011 року по 30.09.2011 року оформлено акт № 1303/22-00/32730400 від 28.12.2012 року.

Перевірку проведено на основі документів, наданих ТзОВ "Провімі. Також, під час проведення перевірки позивача було використано акт Криворізької північної МДПІ по ТзОВ "Дакорм" від 21.09.2012 року № 311/224/37237396 щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.03.2011 року по 31.10.2011 року, з якого вбачається, що угоди, які укладалися з контрагентами-покупцями за даний період не спричиняють реального настання правових наслідків, тобто, є нікчемними.

Проведеною перевіркою ТзОВ "Провімі" встановлено порушення позивачем ч. 1, 5 ст. 203, ч. 1, 2 ст. 215, ст. 216 ЦК України в частині укладення договорів, які не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені вказаними статтями по правочинах ТзОВ "Провімі" при придбанні товарів (послуг). Товар (послуги) по вказаних правочинах не був переданий в порушення ст. 662, 655 та 656 ЦК України. Крім того, виявлено порушення ч. 2 ст. 228, ст. 216 ЦК України, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, а саме, позивачем завищено валові витрати на суму 114419,00 грн., в тому числі за ІІІ квартал 2011 року в сумі 114419,00 грн., що привело до заниження податку на прибуток в сумі 26316,00 грн.; ч. 2 ст. 228, ст. 216 ЦК України, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 22883,00 грн., в тому числі за серпень 2011 року на суму 12217,00 грн., за вересень 2011 року на суму 10666,00 грн.

На підставі акта перевірки позивачу 30.01.2012 року винесено податкові повідомлення-рішення:

- № 0000032320, яким збільшено грошове зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 31272,00 грн., з них - 22884,00 грн. за основним платежем та 8388,00 грн. -штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0000022320, яким збільшено грошове зобов'язання за платежем податок на прибуток на суму 26316,00 грн., з них за основним платежем - 26316,00 грн.

Підставою для прийняття вищевказаних податкових повідомлень-рішень став висновок відповідача про безтоварність та нереальність укладених позивачем договорів з ТзОВ "Дакорм".

У відповідності до листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року № 742/11/13-11, судам належить звертати особливу увагу на дослідження обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. Для з'ясування зазначених обставин судам належить ретельно перевіряти доводи податкових органів, викладені в актах перевірки або підтверджені іншими доказами.

Крім того, судам слід ураховувати, що наявність укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить про реальність вчинення відповідної операції.

Судам потрібно враховувати, що умовою для визнання недійсним правочину, який суперечить інтересам держави та суспільства, є встановлення умислу в діях осіб, що уклали такий правочин. При цьому носіями протиправного умислу юридичних осіб-сторін такого правочину є посадові особи цих юридичних осіб.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем укладено з ТзОВ "Дакорм"

(ЄДРПОУ 37237396) договір виконання поставки м'ясо-кісткового борошна № 154 від 22.08.2011 року, згідно якого постачальник (ТзОВ "Дакорм") зобов'язується поставити у власність покупця (ТзОВ "Провімі") товар (м'ясо-кісткове борошно) на умовах СРТ (перевезення оплачено до с. Ямельня Яворівського району Львівської області) та в порядку, визначеному в договорі. Покупець зобов'язаний такий товар прийняти та оплатити. Сумою договору є вартість, визначена в рахунку-фактурі, що погоджена між сторонами та зазначена у видатковій накладній. Договір діє до 31.12.2012 року.

На підтвердження реальності операцій ТзОВ "Провімі" подано суду копії видаткових накладних № 468 від 05.08.2011 року на суму 9302,40 грн. (в т.ч. ПДВ 1550,40 грн.), № 541 від 13.09.2011 року на суму 64000,00 грн. (в т.ч. ПДВ 10666,67 грн.), № 478 від 23.08.2011 року на суму 64000,00 грн. (в т.ч. ПДВ 10666,67 грн.), податкових накладних № 26 від 05.08.2011 року, № 35 від 13.09.2011 року, № 67 від 23.08.2011 року на суми, вказані у зазначених вище видаткових накладних.

В період оформлення господарських операцій з ТзОВ "Провімі" (серпень-вересень 2011 року) ТзОВ "Дакорм" в процесі ліквідації не перебувало, було зареєстровано платником ПДВ.

Зауваження щодо оформлення видаткових і податкових накладних у податкового органу відсутні.

Згідно наданих суду копій документів, прийом товару на ТзОВ "Провімі" здійснював його працівник - директор з логістики ОСОБА_2.

Транспортування ТМЦ, якість яких засвідчено наявними в матеріалах справи копіями відповідних свідоцтв про якість м'ясо-кісткового борошна, підтверджено наданими позивачем копіями вагового листа № ПР-00000152 від 06.08.2011 року (зважувальник ОСОБА_3) та подорожнім листом від 06.08.2011 року № 361 вантажного автомобіля ГАЗ НОМЕР_8 (водій ОСОБА_7), вагового листа № ПР-00000323 від 13.09.2011 року (зважувальник ОСОБА_4) та товарно-транспортною накладною № 433023 від 12.09.2011 року (автомобіль Рено НОМЕР_4 з причепом НОМЕР_5, водій ОСОБА_5), вагового листа № ПР-00000245 від 23.08.2011 року (зважувальник ОСОБА_3) та товарно-транспортною накладною № 432640 від 22.08.2011 року (автомобіль Рено НОМЕР_6 з причепом НОМЕР_7, водій ОСОБА_6).

Представленими суду копіями банківських виписок засвідчено проведення проплати ТзОВ "Провімі" контрагенту ТзОВ "Дакорм" 09.08.2011 року 9302,46 грн., 26.08.2011 року - 64000,00 грн. та 22.09.2011 року - 64000,00 грн. Розрахунки між підприємствами проведено в повному обсязі.

На думку суду, зміст господарської операції між контрагентами цілком відповідає основному виду діяльності позивача - виробництво готових кормів для тварин.

Також суду подано докази використання ТзОВ "Провімі" у власній господарській діяльності придбаного у ТзОВ "Дакорм" м'ясо-кісткового борошна.

При складенні акта перевірки ТзОВ "Провімі" підставами для формування відповідних висновків перевірки стала наявна у відповідача інформація про те, що операції позивача із ТзОВ "Дакорм" за період з 01.08.2011 року по 30.09.2011 року не мають достатньої доказовості, а тому, ТзОВ "Провімі", на думку перевіряючих, безпідставно включено до податкового кредиту суми ПДВ по взаєморозрахунках з ТзОВ "Дакорм" за вказаний період.

В свою чергу, у відповідності до даних акта Криворізької північної МДПІ Дніпропетровської області від 21.09.2012 року № 311/224/37237396 про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТзОВ "Дакорм" (код ЄДРПОУ 37237396) щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період березня-жовтня 2011 року та відповідно до даних інформаційних баз "Автоматизованої системи співставлення ПЗ і ПК у розрізі контрагентів на рівні ДПА України", АРМ "РПП", АРМ "Бест звіт", ТзОВ "Дакорм" (код ЄДРПОУ 37237396) зареєстроване платником ПДВ відповідно до свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ від 11.02.2011 року № 100324302, виданого Фастівською ОДПІ, яке анульовано 06.02.2012 року.

Зважаючи на той факт, що Криворізькою північною Міжрайонною ДПІ Дніпропетровської області було складено акт про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ "Дакорм" з причини неможливості встановлення місцезнаходження платника податку станом на 21.03.2012 року, а саму перевірку первинних бухгалтерських документів не проведено, не можна стверджувати, що у такого відсутні транспортні засоби, виробничі приміщення та персонал для здійснення господарської діяльності.

Щодо висновків ДПІ у Яворівському районі Львівської області про нікчемність правочину між позивачем та його контрагентом, суд зазначає наступне.

Відповідно до ст. 202 ЦК України, правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

У ст. 203 ЦК України наведено загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину:

- зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам;

- особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності;

- волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі;

- правочин має вчинятися у формі, встановленій законом;

- правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним;

- правочин, що вчиняється батьками (усиновлювачами), не може суперечити правам та інтересам їхніх малолітніх, неповнолітніх чи непрацездатних дітей.

Законом закріплено презумпцію правомірності правочину: правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним (ст. 204 ЦК). З наведеного випливає, що правочин (договір) є правомірним, а отже й дійсним. Неправомірність (недійсність) правочину повинна бути прямо передбачена законом або встановлена рішенням суду, що набрало законної сили.

Відповідно до ст. 215 ЦК України, підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. У цій же статті розмежовується два види недійсних правочинів: нікчемні та оспорювані. Нікчемним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. Оспорюваним є правочин, якщо його недійсність прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом. Такий правочин може бути визнаний недійсним судом.

У Постанові Пленуму від 06.11.2009 р. № 9 "Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" Верховний Суд України роз'яснив, що нікчемний правочин є недійсним через невідповідність його вимогам закону та не потребує визнання його таким судом. Оспорюваний правочин може бути визнаний недійсним лише за рішенням суду (п. 4 Постанови). Виконання чи невиконання сторонами зобов'язань, які виникли з правочину, має значення лише для визначення наслідків його недійсності, а не для визнання правочину недійсним. У разі якщо правочин ще не виконаний, він є таким, що не створює жодних юридичних наслідків (ч. 1 ст. 216 ЦК України ) (п. 7 Постанови).

Перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений ст. 228 ЦК України:

1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина;

2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (ст. 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок. При кваліфікації правочину за ст. 228 ЦК України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо (п. 18 Постанови Пленуму від 06.11.2009 р. № 9).

Висновки податкового органу про нікчемність правочину між ТзОВ "Провімі" та ТзОВ "Дакорм" ґрунтуються на тому, що під час їх вчинення не було дотримано ч. 5 ст. 203 ЦК України і ці правочини не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними.

Такий висновок є помилковим. Відповідно до ст. 234 ЦК України, фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином.

У п. 24 Постанови Пленуму "Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" Верховний Суд України відзначив, що для визнання правочину фіктивним необхідно встановити наявність умислу всіх сторін правочину. Судам необхідно враховувати, що саме по собі невиконання правочину сторонами не означає, що укладено фіктивний правочин. Якщо сторонами не вчинено будь-яких дій на виконання такого правочину, суд ухвалює рішення про визнання правочину недійсним без застосування будь-яких наслідків. У разі якщо на виконання правочину було передано майно, такий правочин не може бути кваліфікований як фіктивний.

Під час перевірки податковий орган не встановив обставин, які б свідчили про умисел ТзОВ "Провімі" на укладення договору з контрагентом ТзОВ "Дакорм" та умислу останнього без наміру створити наслідки, які передбачені договором. Не надано цих доказів і під час судового розгляду справи.

Навпаки, документально доведено виконання зобов'язань щодо поставки товару. Це підтверджується не лише документами, але й подальшим використанням обладнання у поточній господарській діяльності. Зазначені обставини також були встановлені податковим органом під час перевірки і залишились не спростованими. Відтак, протиправного умислу сторін, зокрема позивача, на укладення фіктивного правочину не встановлено, що виключає його кваліфікацію як недійсного. З огляду на відсутність доказів умислу сторін, вищезгаданий правочин не може вважатися нікчемним як такий, що порушує публічний порядок за ст. 228 ЦК України.

Суд звертає увагу також і на те, що відповідно до ч. 2 ст. 234 ЦК України, фіктивний правочин визнається судом недійсним. Отже, цей вид недійсних правочинів належить до оспорюваних правочинів. З огляду на цю норму, жоден інший орган, окрім суду, не може робити висновок про недійсність фіктивного правочину.

Таким чином, викладені в акті перевірки судження суб'єкта владних повноважень про порушення позивачем вимог ст. ст. 203, 215, 216, 228 ЦК України зроблені з перевищенням компетенції органів державної податкової служби України та не підтверджуються дослідженими судом доказами, що також співпадає з позицією заступника голови ДПС України, висловленій в листі головам ДПА в АРК., областях, та м. Севастополі № 20289/16-1617 від 29.09.2010 року.

Проаналізувавши положення Податкового кодексу України та Закону України "Про державну податкову службу в Україні" від 04.12.1990 р. (з наступними змінами і доповненнями), суд доходить висновку, що податкові органи не наділені законодавцем компетенцією на встановлення фактів порушення платниками податків норм актів цивільного або господарського законодавства та не мають повноважень визнавати правочини нікчемними або такими, що не відповідають закону.

Так, відповідно до п. 11 ст. 10 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" державні податкові інспекції в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонні та об'єднані спеціалізовані державні податкові інспекції виконують, зокрема, такі функції: подають до судів позови до підприємств, установ, організацій та громадян про визнання угод недійсними і стягнення в доход держави коштів, одержаних ними за такими угодами, а в інших випадках - коштів, одержаних без установлених законом підстав, а також про стягнення заборгованості перед бюджетом і державними цільовими фондами за рахунок їх майна; звертаються до суду в інших випадках, передбачених законом.

Відтак, встановивши правочин, який має ознаки фіктивного, податковий орган, діючи в межах своїх повноважень, повинен звернутися до суду з позовом про визнання цього правочину недійсним. До набрання рішенням суду законної сили правочин вважається дійсним, оскільки саме це є змістом презумпції, яка наведена у ст. 204 ЦК України. До цього часу податковий орган не може застосовувати наслідки недійсності правочину, зокрема й коригувати податкові зобов'язання, навіть якщо б у нього і були відповідні переконання. Здійснення таких дій не відповідає повноваженням податкового органу та способу їх реалізації, свідчить про перевищення компетенції та безпідставне втручання в приватні правовідносини, порушує принцип офіційності.

У п. 6 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 року № 984, передбачено, що у висновку акту документальної перевірки зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень.

Всупереч наведеній нормі, відповідач під час проведення перевірки досліджував дійсність правочинів, тобто фактично контролював дотримання платником податків цивільного законодавства, на що податковий орган не уповноважений.

Відповідно до п. 6 розділу ІІ названого Порядку, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Суд відзначає, що в силу п.83.1 ст.83 Податкового кодексу України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на органи державної податкової служби.

З огляду на приписи наведених вище норм права, суд доходить висновку, що до набуття законної сили рішенням суду про визнання недійсним правочину, за яким платником податків було сформовано податкові зобов'язання, податковий орган не має правових підстав для відображення в акті перевірки судження про вчинення таким платником порушення податкового законодавства щодо правильності та повноти справляння податків за цим правочином.

Підстави нікчемності правочину встановлюються законом, а не актами податкових перевірок. Вказані в актах перевірки недоліки, допущені суб'єктом господарювання при укладенні та виконанні договорів, не є підставою для визнання правочинів нікчемними, оскільки законодавство не встановлює таких підстав нікчемності правочину. Аналогічне тлумачення повноважень органів державної податкової служби наведене в листі Державного комітету України з питань регуляторної політики та підприємництва від 16.09.2011 року.

Під час складення акту перевірки ці вимоги податковим органом не виконані. Фактично, висновки перевірки ґрунтуються на припущенні про неспроможність контрагента ТзОВ "Дакорм" до поставки товару. Такі висновки зроблені за самими лише даними звітності контрагента за даними центральної бази даних ДПА України, без перевірки реального стану фінансово-господарської діяльності товариства, а, тому, не можуть вважатися достовірними. До того ж самі ці звіти (декларації) суду як докази відповідачем надано не було. Натомість, первинні документи, надані платником податків, невмотивовано не взяті до уваги і не вплинули на висновки податкового органу. Зазначене свідчить про необґрунтованість оскаржуваних рішень та їх упередженість.

Суд враховує також і те, що відповідно до ч. 4 ст. 70 КАС України обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Оскільки визнання фіктивного правочину недійсним відбувається за рішенням суду, єдиним допустимим засобом доказування факту фіктивності правочину є рішення суду. Інші докази, зокрема й акти перевірки податкового органу, цю обставини підтвердити не можуть в силу прямого припису закону, а отже й не можуть братися до уваги судом під час вирішення справи.

Також суд звертає увагу на той факт, що однією з підстав скасування спірних податкових повідомлень-рішень позивач зазначає неправомірність проведення перевірки ТзОВ "Провімі", оформлену актом від 28.12.2012 року.

З метою дослідження додержання податковим органом вимог ст. 78 ПК України щодо порядку проведення виїзних документальних позапланових перевірок судом витребовувались у ДПІ в Яворівському районі Львівської області копії обов'язкового письмового запиту контролюючого органу, наказу про призначення перевірки та направлень на призначення перевірки. Однак, такі суду по ТзОВ "Провімі" представлені не були. Натомість, представник відповідача надав суду документи, що стосувались призначення та проведення перевірки зовсім іншого суб'єкта господарювання - ТзОВ "Кольоровий світ" (ЄДРПОУ 31003457). Пояснень того, яке відношення має вказана юридична особа до ТзОВ "Провімі" суду надано не було.

Відповідно до п. 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-XIV від 16.07.1999 року, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з п. 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Поняття господарської операції визначено в ст. 1 вищевказаного Закону, це - дія або подія, яка викликає зміни у структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 статті 9 цього ж Закону (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо-безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Норми аналогічного змісту містить "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п. 1.2 п.1, п.п. 2.1 п.2 Положення. Відповідно до п.п.1.2 п.1 вказаного Положення, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п.п.2.1 п.2 Положення).

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Згідно п. 2.4 даного Положення, первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п. 2.16 даного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.

Згідно п.152.1. ст.152 Податкового кодексу України податок на прибуток нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі ст.149 цього кодексу. Згідно ст.149 кодексу, податковою базою для цілей цього розділу визнається грошове вираження прибутку як об'єкта оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього кодексу, з урахуванням положень ст.ст.135-137 та 138-143 цього кодексу.

Згідно п.п. 134.1.1. п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі ст.ст.135-137 цього кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі ст.ст.138-143 цього кодексу, з урахуванням правил, встановлених ст.152 цього кодексу.

Склад витрат та порядок їх визнання передбачений ст.138 Податкового кодексу України, витрати, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку визначені ст.139 кодексу.

Так, відповідно до п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктом 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України визначено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Податковий кредит, у відповідності до п.14.1.181 ст.14 Податкового кодексу України, визначається як сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п.198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, в тому числі, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.180.1 ст. 180 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є:

1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу;

2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;

3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також:

- особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством;

- особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит згідно п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України є дата здійснення першої з наступних подій:

а) дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг);

б) дата отримання податкової накладної.

Відповідно п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 201.1 ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що податкова накладна має містити: порядковий номер податкової накладної; дату її виписування, назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); повну назву отримувача; ціну продажу без врахування податку; ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом (п.201.6 Податкового кодексу України).

Не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами (п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України).

Таким чином, податкова накладна є документом, який підтверджує сплату покупцем податку на додану вартість в ціні товару.

Виходячи із приписів вищевказаної імперативної норми закону, лише відсутність податкової накладної позбавляє права на включення до складу податкового кредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат.

Водночас, наявність податкової накладної без фактичного здійснення господарської операції (оприбуткування товару, його оплата, використання у господарській діяльності тощо) не може бути підставою для включення визначених у такій накладній сум податку на додану вартість до податкового кредиту відповідного місяця та вартості оплачених послуг - до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Первинні та інші документи, що були надані під час проведення документальної перевірки ТзОВ "Провімі" та подані в ході судового розгляду на підтвердження позовних вимог, зокрема, податкові та видаткові накладні, товарно-транспортні супроводжуючі документи, сертифікати якості, банківські виписки, договір тощо підтверджують зв'язок понесених витрат позивача по придбанню ТМЦ з його господарською діяльністю. Зазначені документи в силу приписів Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", є первинними документами, оформлені належним чином та містять необхідні реквізити та інформацію. Доказів того, що вказані первинні (податкові накладні, розрахункові (платіжні) документи не мають юридичної сили або визнані в установленому порядку недійсними представником відповідача не надано.

А, отже, такі первинні бухгалтерські документи є підставою для формування витрат, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту.

Як вбачається з акта документальної перевірки № 1303/22-00/32730400 від 28.12.2012 року, підставою для висновку про безтоварність господарських операцій позивача з ТзОВ "Дакорм" став акт перевірки останнього, у якому йдеться про неможливість реального здійснення господарських операцій та нікчемність укладених цим підприємством договорів. На думку суду, зазначені обставини безпідставно були наведені перевіряючими в акті від 28.12.2012 року, без жодного зазначення того, яким саме чином вони перешкоджали здійсненню реальних господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Крім того, зазначені обставини жодним чином не перешкоджають контрагенту позивача провадити господарську діяльність силами інших суб'єктів підприємницької діяльності за плату на підставі відповідних угод.

В акті перевірки ТзОВ "Дакорм", на який покликались ревізори в своїх висновках, та копію якого було отримано в судовому засіданні, питання можливості здійснення таких операцій силами інших суб'єктів підприємницької діяльності податковим органом не досліджувались, а висновок щодо відсутності необхідних умов для ведення господарської діяльності не може заслуговувати на увагу, оскільки чинне законодавство України не визначає норми необхідних умов для здійснення того чи іншого виду господарської діяльності, у зв'язку з чим доводи інспекторів податкової служби щодо відсутності таких умов мають виключно оціночний характер та базуються на припущеннях. Відсутність у податкового органу можливості перевірки суб'єкта підприємницької діяльності теж не може слугувати беззаперечним доказом наявності фіктивності такого підприємства.

Також суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до п. 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затв. наказом ДПА України №984 від 22.12.2010 року, акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Згідно з п.6 даного Порядку, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

З врахуванням вищевикладеного, акт перевірки від 28.12.2012 року, складений без об'єктивного аналізу господарських операцій, вчинених позивачем і ґрунтується виключно на припущеннях щодо безтоварності операцій.

Наведене також підтверджується листом заступника ДПА України від 29.09.2010 року, адресованого головам державних податкових адміністрацій в областях, АРК, містах Києві та Севастополі.

Тобто, висновки ДПІ у Яворівському районі Львівської області спираються не на дослідженнях та аналізі первинних документів, що були надані для проведення документальної перевірки, а є похідними від висновків акта невиїзної перевірки, складеного іншим податковим органом.

Зважаючи на ці обставини, виходячи з приписів ст.70 КАС України, суд приходить до висновку, що акт Криворізької північної Міжрайонної ДПІ Дніпропетровської області від 21.09.2012 року № 311/224/37237396 про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТзОВ "Дакорм" (код ЄДРПОУ 37237396) щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період березня-жовтня 2011 року не може вважатись допустимим доказом.

Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положення ст. 9 КАС України передбачає, що суди при вирішенні справи керуються принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Матеріали справи свідчать, що відповідні положення відповідачем дотримані не були, що, в свою чергу, зумовило необхідність звернення позивача за захистом свого порушеного права до суду.

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

За наслідками розгляду справи суд погоджується з твердженнями позивача про відсутність порушення ним норм податкового законодавства, описаних в акті перевірки від 28.12.2012 року.

Висновки відповідача, як органу державної податкової служби, про нереальність укладеного позивачем з ТзОВ "Дакорм" договору не є обґрунтованими, не знайшли свого підтвердження зібраними у справі належними та допустимими доказами та ґрунтуються на припущеннях.

Водночас, доказування не може базуватись на припущеннях в силу ст.ст. 69-70 КАС України.

Враховуючи наведене, в суду відсутні правові підстави вважати правомірними спірні податкові повідомлення-рішення, якими ТзОВ "Провімі" збільшено податкове зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток.

Звідси, податкові повідомлення-рішення ДПІ у Яворівському районі Львівської області № 0000032320 та № 0000022320 від 30.01.2013 року, прийняті за наслідками документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при господарських взаємовідносинах з ТзОВ "Дакорм" за період з 01.08.2011 року по 30.09.2011 року, оформленої актом № 1303/22-00/32730400 від 28.12.2012 року, підлягають скасуванню.

У відповідності до вимог п. 1 ч. 3 ст. 87 КАС України, до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать, крім іншого, витрати на правову допомогу.

Згідно ч. 1 ст. 90 КАС України, витрати, пов'язані з оплатою допомоги адвоката або іншого фахівця в галузі права, які надають правову допомогу за договором, несуть сторони, крім випадків надання безоплатної правової допомоги, передбачених законом.

Позивачем заявлено до відшкодування витрати на правову допомогу в розмірі 23760,00 грн. Дану суму підтверджено договором про надання консультаційних послуг № 2-1/16-2013 від 23.05.2013 року та відповідними специфікаціями, відтак, таку слід стягнути з Державного бюджету України на користь позивача.

Також, оскільки позивачем документально підтверджено сплату судового збору в сумі 575,88 грн., такі судові витрати, відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України, слід стягнути з Державного бюджету України в користь ТзОВ "Провімі".

Керуючись ст.ст. 2, 7-14, 18, 19, 33-35, 69-71, 94, 128, 158-163, 167 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Яворівському районі Львівської області Державної податкової служби від 30.01.2013 року № 0000032320 та № 0000022320.

Стягнути з Державного бюджету України в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Провімі" (ЄДРПОУ 32730400), 81083, Львівська область, Яворівський район, с. Жорниська комплекс "Ямельня-1" 575,88 грн. (п'ятсот сімдесят п'ять гривень 88 копійок) сплаченого при подачі позову до суду судового збору та 23760,00 грн. (двадцять три тисячі сімсот шістдесят гривень рівно) витрат на правову допомогу.

Постанова може бути оскаржена в порядку та строки, передбачені ст.ст. 186, 254 КАС України.

Постанова може бути оскаржена до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через Львівський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції. Апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Повний текст постанови виготовлено 27.08.2013 року.

Суддя Потабенко В.А.