Постанова

від 16.09.2013 по справі 820/6539/13-а

ХАРКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Харківський окружний адміністративний суд 61004, м. Харків, вул. Мар'їнська, 18-Б-3, inbox@adm.hr.court.gov.ua П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

16 вересня 2013 р. Справа №820/6539/13-а

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Нуруллаєва І.С.,

при секретарі судового засідання - Ділбаряну А.О.,

за участю:

представника позивача - Потеряєвої І.А.,

представника відповідача - Усачова О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського окружного адміністративного суду адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Лозівський завод "Трактородеталь" до Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Приватне акціонерне товариство "Лозівський завод Трактородеталь", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції у Харківській області Державної податкової служби, в якому просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції у Харківській області Державної податкової служби від 17.05.2013 року №0000152220, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на суму 279853грн. та від 17.05.2013 року №0000162220, яким зменшена сума від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 339017грн.

В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що висновки акту документальної планової виїзної перевірки ПРАТ "ЛЗТД" від 23.04.2013г. №553/22.1 - 02/00236033 з питань перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх податків та зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010р. по 31.12.2012р, на підставі якого були винесені спірні податкові повідомлення-рішення, є необґрунтованими, оскільки зроблені не на підставі, а всупереч закону. Висновок про завищення підприємством витрат на вартість зворотних відходів азбополотна та розрахунок суми податкового зобов'язання зроблений без встановлення реальної кількості та вартості зворотних відходів, а ґрунтується на двох припущеннях: по-перше, всі відходи азбополотна, отримані у процесі виробництва, є зворотними відходами, по-друге, їх вартість дорівнює вартості первинного матеріалу. При цьому в акті перевірки не наводяться дані бухгалтерського обліку про використання відходів та отримання доходу від їх переробки та реалізації, а замість вартості зворотних відходів визначено вартість частини матеріалу, з якої утворились відходи.

Протокольною ухвалою суду від 22.08.2013 року здійснено заміну відповідача - Лозівської об'єднаної Державної податкової інспекції Харківської області Державної податкової служби його правонаступником - Лозівською об'єднаної державної податкової інспекції Харківської області Головного управління Міндоходів у Харківській області.

У судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги, посилаючись на обставини, вказані у позовній заяві та письмових поясненнях, та просив суд задовольнити позов у повному обсязі.

Відповідач з поданим позовом не погодився, надав до суду заперечення на позов та письмові пояснення. В обґрунтування заперечень проти позову відповідач зазначив, що за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ПРАТ "ЛЗТД" були встановлені порушення норм податкового законодавства, а саме: до розрахунку приросту (убутку) матеріалів відповідно до п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» вiд 28.12.1994 р. № 334/94-ВР ПРАТ "ЛЗТД" не включені залишки поворотних відходів: станом на 31.12.2010р. на загальну суму 319769 грн., станом на 31.03.2011р. на загальну суму 295859 грн., що призвело до заниження валового доходу за 2010 рік у розмірі 319769 грн., та завищення валових витрат за 1 квартал 2011 року у розмірі 295859 грн. Також до складу витрат ПРАТ «ЛЗТД» віднесено вартість матеріалів, що не були використані в господарській діяльності (поворотних відходів), у загальному розмірі 799576 грн, в т.ч.: за за 2-4 квартал 2011 року 460037 грн., за 2012 рік - 339539 грн., у зв'язку з чим підприємством в порушення пп.138.1.1, 138.1.2 ст.138, п.140.3 ст.140 ПКУ завищено собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на 799576 грн. Таким чином, ПРАТ «ЛЗДТ» занижено податок на прибуток у розмірі 259836 грн., та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2012 рік на 339017 грн. Посилаючись на п.12 ПСБО-16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, відповідач наполягає на тому, що прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих в процесі виробництва, які оцінюються в порядку, викладеному в п.11 цього Положення. Розрахунок залишку азбополотна здійснювався ним на підставі нормативів витрат азбостальних листів ЛА-2 ГОСТ 12856-96, які затверджені начальником виробництва ПРАТ «ЛЗТД» і надані до перевірки. Відповідач вважає, що всі відходи азбополотна є зворотними, а їх вартість дорівнює вартості відповідної частини первісного матеріалу, тому податкові повідомлення-рішення відповідають вимогам законодавства, а позовні вимоги ПРАТ «ЛЗДТ» не підлягають задоволенню.

Суд, вивчивши доводи позову та заперечень проти нього, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з наступних підстав.

Позивач - ПРАТ "ЛОЗIВСЬКИЙ ЗАВОД "ТРАКТОРОДЕТАЛЬ" зареєстрований 22.06.1993р. виконавчим комітетом Лозівської міської ради, ідентифікаційний код юридичної особи - 35246147, взятий на податковий облік в органах державної податкової служби 12.03.1996 року за №227, перебуває на обліку як платник податків у відповідача.

Судом встановлено, що фахівцями Лозівської об'єднаної Державної податкової інспекції Харківської області ДПС на підставі направлень від 04.03.2013р. №№195,196,197 та наказу від 19.02.2013р. №151 проведено документальну планову виїзну перевірку ПРАТ "ЛОЗIВСЬКИЙ ЗАВОД "ТРАКТОРОДЕТАЛЬ" з питань перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх податків та зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010р. по 31.12.2012р.

За результатами перевірки складено акт від 23.04.2013г. №553/22.1 - 02/00236033, яким встановлено порушення п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» вiд 28.12.1994 р. № 334/94-ВР, пп.138.1.1, 138.1.2 ст.138, п.140.3 ст.140 Податкового Кодексу України, в результаті чого підприємством занижено грошове зобов'язання по сплаті до бюджету податку на прибуток у сумі 259 836 грн., у т. ч. за 2010 року в сумі 79 942 грн., за І кв. 2011 року в сумі 73 965грн., за 2+4 квартал 2011 року в сумі 105 809 грн., за 1-4 квартал 2012 року в сумі 120 грн. та зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за період 2012 рік в сумі 339 539 грн.

Не погодившись з висновками акту перевірки, ПРАТ «ЛЗТД» направило на адресу податкового органу заперечення на нього.

Листом Лозівської ОДПІ Харківської області ДПС від 15.05.2013р. №2557/10/22.1-13 позивачеві надано відповідь на заперечення, яким висновки акту перевірки залишені без змін.

На підставі вищезазначеного акту перевірки керівником Лозівської ОДПІ Харківської області ДПС 17.05.2013р. були винесені податкові повідомлення-рішення: №0000152220, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на суму 279853грн., в тому числі за основним платежем 259 836грн. та за штрафними санкціями 20017грн., та №0000162220, яким зменшена сума від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 339 017грн.

Не погодившись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив зазначені повідомлення-рішення в адміністративному порядку, відповідно до приписів ст.56 ПК України.

За результатами розгляду скарги позивача Головне управління Міндоходів у Харківській області своїм рішенням від 18.07.2013р. №710/10/20-40-1004-17 залишило оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 17.05.2013 без змін, а скаргу без задоволення.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість мотивів, покладених суб'єктом владних повноважень в основу спірних податкових повідомлень-рішень на відповідність вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, суд встановив наступне.

Згідно довідки АБ №429034 Головного управління статистики Харківської області, видами діяльності ПРАТ «ЛЗТД» за КВЕД-2010 є: виробництво підшипників, зубчастих передач, елементів механічних передач і приводів (28.15), виробництво інших машин і устаткування загального призначення (28.29), виробництво інших деревяних будівельних конструкцій і столярних виробів (16.23), оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (46.69); роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах (47.78), інша професійна, наукова та технічна діяльність (74.90).

В акті перевірки зазначено, що ПРАТ «ЛЗТД» є одним із спеціалізованих підприємств по виробництву прокладок головок блока, ведучих дисків муфт зчеплення, фільтруючих елементів паливних, масляних та повітряних систем двигунів до автотракторної техніки, яка виробляється в Україні і краінах близького зарубіжжя. В переліку товарів, які виробляються ПРАТ «ЛЗТД», зазначені прокладки азбостальні для автомобільних, тракторних та комбайнових двигунів.

Виробництво здійснюється відповідно до Технічних умов «Прокладки азбосталеві дизельних двигунів тракторів та комбайнів» -ТУУ 00236033.001-97 та «Прокладки азбосталеві автомобільних двигунів» -ТУУ 00236033.002-97, які розроблені позивачем та зареєстровані підприємством Держстандарту 26.06.1997р. Відповідно до змін, зареєстрованих Державним підприємством «Харківский регіональний науково-виробничій центр стандартизації, метрології і сертифікації» 26.06.2007р, строк дії ТУУ не обмежений.

Сировиною є азбополотно, яке отримується підприємством листами розмірами 512х650мм, 512х675мм, 512х550мм. Виробництво прокладки є штамповим виробництвом, в результаті отримуються відходи азбополотна, як від розкрою матеріалу: кружки діаметром 150 мм, 131 мм, 125 мм та смужки розміром 148х370 мм, мм,140х370 мм. Такі відходи полотна позивач відносить до собівартості продукції як технологічні втрати відповідно до власних нормативів витрат на виробництво, та технологічних карт - карт розкрою, наданих до матеріалів справи. Однак відповідач вважає всі такі відходи зворотними, оскільки від їх використання можна отримати економічну користь.

Судом досліджені питання, чи є відходи азбополотна зворотними, а якщо є, то яким чином слід визначати їх кількість та вартість. При цьому суд виходить з наступного.

Акти податкового законодавства не містять поняття «відходи» та «зворотні відходи». Поняття відходів дається в абз.1 ст.1 Закону України «Про відходи»: це будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення.

Поняття зворотних відходів надається в п.328 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) в промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики України від 09.07.2007 г. № 373, на який посилається в акті перевірки відповідач, це залишки сировини та матеріалів, теплоносіїв та інших видів матеріальних цінностей, які утворилися в процесі виробництва продукції, повністю або частково втратили корисні споживчі якості вихідної сировини, тому використовуються з завищеними витратами (зниження виходу продукції) або зовсім не використовується по прямому призначенню.

В акті перевірки зазначено, що під час виробництва на підприємстві не відбуваються процеси фізико-хімічного перетворення вихідної сировини, первісні властивості азбополотна не втрачаються. Суд, оцінюючи даний висновок, зазначає, що він суперечить вищенаведеним поняттям відходів та зворотних відходів. Відходи відрізняються від первинного матеріалу тим, що повністю або частково втратили свої споживчі властивості. Крім того, в акті перевірки не зазначено, а в судовому засіданні представник відповідача не зміг пояснити, яким чином відповідач перевіряв збереження первісних властивостей азбополотна та якими документами це підтверджується.

Позивач у письмових поясненнях зазначив, що в процесі холодної штамповки здійснюється часткове механічне руйнування матеріалу. В місцях дії на азбополотно ріжучого інструменту штампу армуючий каркас зминається, при цьому частково втрачається головна споживча якість матеріалу - стисливість та поновлення при знятті навантаження, тобто можливість заповнення зазорів в стиках деталей (головки та блоку циліндрів). Крім того, внаслідок зминання каркасу він видавлюється скрізь ущільнюючий шар, а металева основа матеріалу оголюється і піддається корозії під впливом коливань температури, з'являються іржаві плями. В процесі зберігання здійснюється вулканізація канчуків, які входять до ущільнюючого покриття азбополотна, що також знижує його ущільнювальні властивості.

Таким чином, отримані в процесі переробки азбостального полотна відходи неможливо використовувати за прямим призначенням - для виготовлення прокладки головки блоку не лише через малий лінійний розмір, а і через втрату фізичних властивостей. Підприємство дійсно використовує відхід - кружки діаметром 150 мм, 131 мм, 125 мм для виготовлення дрібних прокладок та реалізації, але йому вдається використати лише незначну частину відходів. Відхід у вигляді смужок не використовується. Внаслідок незбалансованого попиту та обсягів виробництва основної продукції - прокладок головки блоку та побічної -дрібних прокладок, на підприємстві постійно накопичуються відходи, які неможливо використати.

В письмових поясненнях відповідач зазначив, що зворотні відходи за своєю сутністю є матеріалами, тобто відносяться до запасів. Відповідно до п.6 ПСБО-9 «Запаси» для цілей бухгалтерського обліку запаси включають сировину, основні і допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності, що призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, розподілу, передачі, обслуговування виробництва й адміністративних потреб. Відповідно до п.5 ПСБО-9 запаси визнаються активом, якщо існує вірогідність того, що підприємство отримає у майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, і їх вартість може буди достовірно визначена.

Таким чином, для того, щоб визнати відходи зворотними, які є активом та обліковуються підприємством відповідно до ПСБО 9 «Запаси», треба довести, що підприємство може отримати економічну користь, а їх вартість можливо достовірно визначити.

Відповідач не надав суду таких доказів, він виходив з теоретичної можливості отримання економічної користі підприємством, яка не має практичного значення, оскільки таку кількість відходу, яка створюється на підприємстві, неможливо продати. За таких обставин лише частина відходів азбополотна може бути визнана зворотною, решта є безповоротною. Позивачем додано до письмового пояснення від 04.09.2013р. довідку використання відходів азбополотна за період з 01.07.2010р. до 31.12.2012р. за даними бухгалтерського обліку, з якої видно, що підприємством використовується лише частина відходів, і дані про використання відходів дуже відрізняється по періодах, тому заздалегідь достовірно визначити їх кількість та вартість неможливо, але це можливо зробити за наслідком реальних операції з реалізації бо використання відходів.

Тому наказом керівника ПРАТ «ЛЗТД» «Про організацію ведення бухгалтерського обліку, складання фінансової та податкової звітності» №2 від 10.01.2012р. та аналогічними наказами за попередні роки було приписано відходи азбополотна оприбутковувати в кількісному вираженні (в штуках) без вартості. При продажу відходів або виробів з них в бухгалтерському обліку відображати доходи, зі списанням в матеріальному звіті відходу в кількісному вираженні. Встановити термін зберігання відходів азбополотна 12 місяців, після чого утилізувати їх. Відповідно до зазначеного наказу операції з відходами відображаються по факту, на підставі первісних бухгалтерських документів, всі отримані від реалізації кошти зараховуються в дохід, витрати не відображаються.

В матеріалах перевірки, включаючи додатки, відсутні будь-які вказівки на фактичне використання відходів позивачем. В судовому засіданні представник відповідача також не зміг пояснити, яку кількість відходів позивач використав за період, що перевірявся, та який дохід отримав від реалізації відходів. В запереченні на позов відповідач зазначив, що розрахунок залишку азбополотна здійснювався на підставі нормативів витрат азбостальних листів ЛА-2 ГОСТ 12856-96.

В додатках до акту перевірки №№ 5,6,7,8а відповідач зазначив «кількість штук, які рахуються на виробництві підприємства та утилізовано від виробництва», тобто в одній графі таблиці врахував всю кількість відходів азбополотна, не поділяючи їх на зворотні та безповоротні. Оскільки фактичний облік відходів та документи про використання відходів і їх подальшу реалізацію не перевірялись, а зазначена відповідачем кількість штук відходів є розрахунковою величиною, до неї віднесені і ті відходи, які дійсно реалізуються підприємством або використовуються в виробництві непрофільної продукції, так і ті, які не використовуються і згодом знищуються.

Таким чином, суд доходить до висновку, що відповідач не досліджував питання щодо фактичної кількості зворотних відходів, не встановив, яка частина відходів є зворотними, а яка - безповоротними.

Однак відповідно до п.138.8.1 ПКУ, п.12 ПСБУ-16 прямі матеріальні витрати зменшуються лише на вартість зворотних відходів. Безповоротні відходи, напроти, не мають вартості, не оцінюються, в бухгалтерському обліку не враховуються, не впливають на податковий облік з податку на прибуток та ПДВ. Доходів підприємству вони не надають, напроти, підприємство витрачає кошти за її утилізацію. Тому в ході перевірки відповідач повинен був достовірно встановити кількість та вартість зворотних відходів.

Що стосується вартості зворотних відходів, то вона була визначена відповідачем як вартість частини первинного матеріалу, з якої створені відходи. Спосіб розрахунку в акті перевірки не описаний, але випливає з аналізу додатків №№ 5,6,7,8а. Відповідач зробив розрахунки середньозваженої вартості 1 кв.м. азбополотна», в яких сумарна вартість всього придбаного азбополотна поділена на його сумарну площу. Далі відповідач розрахував площу кружків діаметром 150 мм, 125 мм, 131 мм та помножив її на середньозважену вартість та на «кількість штук, які рахуються на виробництві підприємства та утилізовано від виробництва», тобто іншу розрахункову величину, що взята ним не з реальних даних бухгалтерського обліку підприємства, а розрахована самостійно відповідно до норм витрат матеріалу, що були надані позивачем. Таким чином, замість «вартості зворотних відходів» відповідачем визначено «вартість матеріалів, що не були використані в господарської діяльності», які він помилково ототожнює зі зворотними відходами, про це зазначено і у відзиві на позов, і у рішенні про результати розгляду скарги.

Отримана розрахункова вартість відходу не відповідає фактичній. Так, за накладними №209 від 20.04.2011р. та №270 від 11.05.2011р. позивачем було продано ФОП ОСОБА_6 2 250 кружків діаметром 150 мм на загальну суму 3 000 грн., тобто за ціною 0,75 коп за 1 шт. Однак за розрахунком відповідача вартість одного кружка діаметром 150 мм в другому кварталі 2011р. дорівнює 1,10 грн.

Податковий кодекс України не містить способу визначення вартості зворотних відходів. В п.138.8.1 ПКУ встановлено, що прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються в порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

В п.12 ПСБО-16 «Витрати» уточнюється: прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих в процесі виробництва, які оцінюються в порядку, викладеному в п.11 цього Положення. В п.11 зазначене таке: виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість попутної продукції, що реалізується, і вартість попутної продукції, що використовується на самому підприємстві, в оцінці можливого її використання. Ця норма поширюється і на зворотні відходи.

Таким чином, є два методи їх оцінки:

- за справедливою вартістю, якщо відходи реалізуються,

- за вартістю можливого використання, якщо відходи використовуються (для виготовлення непрофільної продукції).

Поняття «Справедлива вартість» міститься в ПСБО-19, затв. Наказом Мінфіна від 07.07.1999р. №163 (в редакції Наказу Мінфіна України від 27.06.2013р. №627): "Справедлива вартість - сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов'язання за звичайних умов на певну дату."(абз.12 п.4). В попередньої редакції було визначене таке: «Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами».

З обох дефініцій випливає, що оцінити вартість активу можна лише за результатами господарської операції щодо розпорядження цим активом. Тому і вартість зворотних відходів треба визначати також за результатами їх продажу на підставі первісних бухгалтерських документів, а не розрахунковим шляхом, як це зробив відповідач.

Згідно додатку до ПСБО-19 «Визначення справедливої вартості придбаних ідентифікованих активів та зобов'язань» для матеріалів справедлива вартість визначається як відновлювальна вартість (діюча на цей час вартість придбання), тобто вартість, за якої підприємство на дату оцінки активу могло би його придбати.

Відповідач посилається в письмових поясненнях на п.8 ПСБО-9 «Запаси», в якому зазначено, що придбані або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Він вважає, що первісною вартістю відходу є первісна вартість придбаного матеріалу, тому розрахунок вартості відходу визначений правильно.

З таким висновком суд не погоджується, тому що азбополотно та відхід з нього є різними видами запасів. Як випливає з вищенаведених понять відходів, вони відрізняються від первісного матеріалу тим, що повністю або частково втратили його корисні споживчі якості, тому і вартість їх не може бути однаковою. Якщо для азбополотна первісна вартість визначається за ціною його придбання, то для відходу первісною вартістю також може бути ціна придбання, але самого відходу, а не азбополотна, від переробки якого він був отриманий. Така вартість визначається лише при купівлі саме відходу. Для підприємства, яке не купувало відхід, а зробило його в процесі виробництва основної продукції, вартість зворотного відходу визначається відповідно до п.9 ПСБО-9 «Запаси»: У випадку, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, такі запаси можуть оцінюватися за справедливою вартістю з наступним корегуванням до первісної вартості.

В п.2.13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затв. наказом Мінфіна України від 10.01.2007р. №2, прямо зазначено, що первісна вартість запасів, що поступили на склад від забракованих виробів і зворотних відходів, ліквідації основних засобів, визначається за чистою вартістю реалізації, якщо такі запаси призначені для реалізації, або в оцінці їх можливого використання. Відходи, реалізація або використання яких в виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.

Таким чином, поняття «Справедлива вартість» кореспондує з поняттям «Справедлива ціна», що було надано в п.1.20.1 Закону №334: це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умов, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає отримати їх без будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги) а також про ціни, що склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг). Ціна, що визначена сторонами договору, вважається звичайною ціною. Якщо не доведено протилежне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Про те, як визначаються запаси в оцінці можливого її використання, в системі ПСБО не згадується. Однак виходячи з Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) в промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики України від 09.07.2007р. №373, на які посилається відповідач, якщо підприємство використовує зворотні відходи для основного виробництва (зі зниженим виходом готової продукції), для потреб допоміжного виробництва або інших потреб, їх оцінка визначається за зниженою вартістю первісного матеріалу. Для цього вартість первісного матеріалу треба помножити на понижуючий коефіцієнт, який враховує зниження якісних характеристик зворотних відходів. Зрозуміло, що такий коефіцієнт може визначатися лише самим підприємством. Податкова інспекція не має жодних підстав його визначати.

Оскільки до періоду, що перевірявся, увійшли 3-4 квартал 2010р. та 1 квартал 2011р., коли діяв Закон Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» вiд 28.12.1994р. № 334/94-ВР, відповідач кваліфікував дії платника щодо формування валових витрат як порушення п.5.9 ст.5 цього закону: до розрахунку приросту (убутку) матеріалів не включено залишки зворотних відходів станом на 31.12.2010р. на загальну суму 319769 грн. та станом на 31.03.2011р. на загальну суму 295859 грн.

Однак суд не може погодитись з цим висновком з підстав, викладених вище, а саме: відповідачем не визначена кількість та вартість залишків зворотних відходів, а застосований ним метод розрахунку суперечить діючому законодавству.

Крім того, для податкового обліку важливо дотримання принципу балансу доходів і витрат. Відповідно до п.138.4 ПКУ витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в період їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Таким чином, якщо відповідач виключив з матеріальних витрат позивача вартість зворотних відходів в тому періоду, в якому вони отримані, то він повинен був віднести цю величину до витрат позивача в тому періоді, в якому реалізовані або використані ці зворотні відходи. Однак відповідач визнав доходи від реалізації відходів в сумі 1 289 710 грн., але не виконав вимоги п.138.4 ПКУ. Оскільки позивач при реалізації відходів не відображав витрати, і це не спростовано відповідачем, відповідач повинен був зазначити про відповідне заниження позивачем витрат в періоді реалізації.

Крім того, як слідує з додатку №18 «Розрахунок оподатковуваного прибутку за 1+4 квартал 2012р. (гр.14-23), відповідачем застосована ставка податку на прибуток в розмірі 23% всупереч п.10 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ, яким на 2012 рік встановлено ставку 21%.

Згідно з п. 14.1.27 витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 138.1 ст.138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Головними витратами операційної діяльності, відповідно до п.138.1.1 ПКУ є витрати на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг. Серед інших витрат є витрати на загальновиробничі, адміністративні витрати, витрати на збут та ін.

140.3. До витрат не включається сума фактичних втрат товарів, крім втрат у межах норм природного убутку чи технічних (виробничих) втрат та витрат із розбалансування природного газу в газорозподільних мережах, що не перевищують розмір, визначений Кабінетом Міністрів України, або іншим органом, визначеним законодавством України.

140.5. Установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому розділі, не дозволяється.

Відповідно до п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

З огляду на викладене, суд прийшов до висновку про безпідставність висновку відповідача стосовно порушення позивачем вимог п.5.9 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» вiд 28.12.1994 р. № 334/94-ВР та пп.138.1.1, 138.1.2 ст.138, п.140.3 ст.140 Податкового кодексу України.

Крім цього суд зазначає, що згідно п.83.1 ст.83 Податкового кодексу України для посадових осіб органів державної податкової служби під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки; 83.1.4. судові рішення; 83.1.5. виключено; 83.1.6 інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на органи державної податкової служби.

Пунктом 2 р.І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПАУ від 22.12.2010р. № 984 (далі, Порядок), визначено, що документальні перевірки проводяться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку. Відповідно до п.4-6 р.І Порядку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

В акті перевірки відсутнє документальне обґрунтування зроблених в ньому висновків щодо складу, кількості та вартості відходів взагалі та зворотних відходів зокрема. Чинники, які мають значення для визначення податкового зобов'язання, отримані не з первинних документів бухгалтерського обліку, які навіть не згадуються, а розрахунковим шляхом, на підставі припущень. Порушений принцип балансу доходів та витрат.

Крім того, в акті перевірки надана неоднозначна оцінка однаковим господарським операціям позивача. Так, в ІІІ кварталі 2010р., І та ІІ кварталах 2012р. дані про його витрати визнані достовірними, що відображено в Акті перевірки на сторінках 5 та 9 (таблиці «Зведені дані»). При цьому в ІV кварталі 2010р., повністю в 2011 році і ІІІ - ІV кварталах 2012р. такі визнані незаконними, хоча процеси створення відходів та операції з ними відбуваються постійно.

Тому суд зазначає, що викладені в акті перевірки судження відповідача не ґрунтуються на жодному з визначених ст.83 Податкового кодексу України джерел.

Аналізуючи положення ст.ст.54, 58, 76, 86 Податкового кодексу України, Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, суд приходить до висновку, що специфіка правових актів індивідуальної дії, які ухвалюються органами податкової служби у формі податкових повідомлень - рішень з приводу самостійного визначення грошових зобов'язань платників податків, полягає у тому, що фактичні підстави для ухвалення цих актів містяться в документальних результатах контролю за діяльністю платника податків (матеріалах перевірки), а правові підстави та владні приписи - безпосередньо в самих податкових повідомленнях - рішеннях.

Суд зазначає, що в акті перевірки від 23.04.2013г. №553/22.1 - 02/00236033 суб'єктом владних повноважень не викладено жодних належних та допустимих доказів, що підтверджують зазначені в ньому дані про кількість та вартість зворотних відходів, на підставі яких розраховано податкове зобов'язання позивача, що зумовлює необґрунтованість висновку суб'єкта владних повноважень про порушення ПРАТ «ЛЗТД» вимог діючого податкового законодавства.

Відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Беручи до уваги приписи п. 4.1 ст.4 Податкового кодексу України, котрими встановлена презумпція правомірності рішень платника податків, суд доходить висновку, що суб'єктом владних повноважень не надано доказів для висновку про правомірність спірних податкових повідомлень - рішень, а факт вказаних порушень позивачем вимог податкового законодавства не знайшов свого підтвердження при судовому розгляді справи.

Виходячи з вищевикладеного, суд приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення №0000152220 від 17.05.2013р. та №0000162220 від 17.05.2013р., винесені Лозівською об'єднаною Державною податковою інспекцією Харківської області ДПС з порушенням норм чинного законодавства.

Окрім того, суд при вирішенні спору вважає за необхідне взяти до уваги приписи ч.4 ст. 70 КАС України, де зазначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть бути підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Суд звертає увагу на те, що будь-яке рішення чи дії суб'єкта владних повноважень має бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, мати під собою конкретні об'єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до п.3 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку. Також рішення суб'єкта владних повноважень не може ґрунтуватися на припущеннях.

Оскільки відповідачем, який в силу Закону України "Про державну податкову службу в України" та за ознаками ст. 3 КАС України є суб'єктом владних повноважень, при розгляді і вирішенні судом справи в порядку ч.2 ст.71 КАС України не доведено правомірності винесення спірних податкових повідомлень-рішень №0000152220 від 17.05.2013р. та №0000162220 від 17.05.2013р., суд доходить висновку, що в спірні правові акти індивідуальної дії порушують права і інтереси позивача та не відповідають вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, тому підлягають скасуванню, а позовні вимоги позивача підлягають задоволенню.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).

На підставі викладеного, керуючись ст. 8, 19 Конституції України, ст.ст. 2, 7-14, 69-71, 86, 94, 158-163, 186, 254 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Лозівський завод "Трактородеталь" до Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Скасувати податкові повідомлення-рішення Лозівської об'єднаної державної податкової інспекції у Харківській області Державної податкової служби від 17.05.2013 року №0000152220 та від 17.05.2013 року №0000162220.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Приватного акціонерного товариства "Лозівський завод "Трактородеталь (64600, Харківська область, м.Лозова, вул. Потьомкіна, буд. №1, код ЄДРПОУ 00236033, інші відомості суду не відомі) сплачений при поданні позову судовий збір в розмірі 2294,00грн. (дві тисячі двісті дев'яносто чотири грн. 00 коп.).

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Харківського апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 цього Кодексу, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

У повному обсязі текст постанови виготовлено 23 вересня 2013 року.

Суддя І.С. Нуруллаєв