Постанова

від 18.11.2013 по справі 825/4103/13-а

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 825/4103/13-а

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 листопада 2013 року Чернігівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Житняк Л.О.

за участі секретаря Сугакової Т.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Морівськ" до Козелецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Міндоходів у Чернігівській області про скасування податкового повідомлення-рішення від 17.10.2013 № 0000452200, -

В С Т А Н О В И В:

05.11.2013 Товариство з обмеженою відповідальністю "Морівськ" (далі - ТОВ "Морівськ") звернулось до суду з адміністративним позовом до Козелецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернігівській області (далі - Козелецька ОДПІ) про скасування податкового повідомлення-рішення від 17.10.2013 № 0000452200, що прийнято за наслідками проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Морівськ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 17.08.2011 по 30.06.2013, якою встановлені порушення Податкового кодексу України та Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок", про що складено Акт від 01.10.2013 № 140/22-011/37864808.

Обґрунтовуючи свої вимоги щодо безпідставності спірного податкового повідомлення-рішення позивач зазначив, що висновки зазначені в Акті перевірки від 01.10.2013 № 140/22-011/37864808 є неправомірними та такими, що не відповідають дійсності, а податкове повідомлення-рішення від 17.10.2013 № 0000452200 - необґрунтованим та прийнятим з порушенням вимог чинного законодавства, а тому підлягає скасуванню.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав позовні вимоги, посилаючись на обставини, зазначені у позові з наданням додаткових пояснень.

Представник відповідача проти позову заперечив та просив у його задоволенні відмовити, пояснивши, що спірне податкове повідомлення-рішення відповідає вимогам чинного законодавства. В судовому засіданні надав письмові заперечення проти позову (а.с. 202-203).

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

ТОВ "Морівськ" (ід. код 37864808) як юридичну особу зареєстровано 16.08.2011 Козелецькою районною державною адміністрацією Чернігівської області, включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (виписка з ЄДР серії АБ № 384005, а.с. 134) та Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України (довідка з ЄДРПОУ від 17.12.2012 серії АБ № 615560, а.с. 135), взято на облік до ДПІ у Козелецькому районі (правонаступник - Козелецька ОДПІ) як платника податків з 17.08.2011 за № 8292, зареєстровано суб'єктом спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість (далі - ПДВ) з 01.02.2013 (Свідоцтво про реєстрацію № 200100352, дата початку дії - 01.02.2013, а.с. 136).

Згідно довідки з ЄДРПОУ від 17.12.2012 серії АБ № 615560 видами діяльності ТОВ "Морівськ" за КВЕД-2010 є:

01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

01.25 Вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників.

01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід.

01.42 Розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів.

01.50 Змішане сільське господарство.

46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

52.10 Складське господарство.

Відповідно, перевіряючи підстави проведення перевірки позивача, судом встановлено, що на підставі направлень від 16.09.2013 № 56, № 57, згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78, ст. 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755, відповідно до наказу від 16.09.2013 № 139, Козелецькою ОДПІ проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Морівськ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 17.08.2011 по 30.06.2013, про що складено Акт від 01.10.2013 № 140/22-011/37864808 (а.с. 10-44).

З направленнями від 16.09.2013 № 56, № 57 ознайомлено та копію наказу від 16.09.2013 № 139 вручено головному бухгалтеру ТОВ "Морівськ" Скрипак Л.В. 16.09.2013 о 13:00.

Перевірку проведено з відома директора ТОВ "Морівськ" Жинського А.Л. та в присутності головного бухгалтера Скрипак Л.В.

Перевірка проводилась з 16.09.2013 по 20.09.2013, термін проведення перевірки продовжувався з 23.09.2013 по 24.09.2013 на підставі наказу Козелецької ОДПІ від 20.09.2013 № 150.

В розділі 4 "Висновок" Акту перевірки встановлені такі порушення:

- п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 209.1, п. 209.6 ст. 209 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ТОВ "Морівськ" занижено ПДВ бюджетної декларації в сумі 61 058,00 грн., в т.ч. в розрізі звітних податкових періодів: лютий 2013 року на суму 61 058,00 грн.;

- ст. 209 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ТОВ "Морівськ" завищено ПДВ по декларації (скороченій), розрахунки з бюджетом по якій не проводяться, в сумі 436 724,00 грн., в т.ч. завищено позитивне значення сум ПДВ за лютий 2013 року на 61 058,00 грн., завищено від'ємне значення на суму 375 666,00 грн. (березень 2013 року - 41 767,00 грн., квітень 2013 року - 226 334,00 грн., травень 2013 року - 91 024,00 грн., червень 2013 року - 16 541,00 грн.);

- ст. 2 Закону України від 17.12.1998 № 320 "Про фіксований сільськогосподарський податок" (зі змінами та доповненнями), п. 301.1 ст. 301 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ТОВ "Морівськ" неправомірно перебувало на сплаті фіксованого сільськогосподарського податку.

На підставі вказаного Акту перевірки Козелецькою ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення, що є предметом даного спору, від 17.10.2013 № 0000452200, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем ПДВ у розмірі 137 380,50 грн. (за основним платежем - 61 058,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 76 322,50 грн., а.с. 8).

Перевіркою правомірності застосування спеціального режиму оподаткування ПДВ встановлено, що ТОВ "Морівськ" не мало право перебувати на спеціальному режимі, оскільки питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить менше 75% вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Так, в Акті перевірки зазначено, що відповідно до наданих ТОВ "Морівськ" бухгалтерських документів для здійснення сільськогосподарської діяльності підприємство використовувало власні виробничі приміщення, машини та обладнання, транспортні засоби балансовою вартістю 731,6 тис.грн., що обліковуються на рахунку 10 "Основні засоби", а саме: бензокосилка 1 шт. вартістю 5 730,69 грн., трактор МТЗ-1025 1 шт. вартістю 203 750,00 грн., МВД-1000 машина 1 шт. вартістю 11 666,67 грн., прес-підбирач 1 шт. вартістю 102 000,00 грн., машина для ворушіння сіна 1 шт. вартістю 3 700,00 грн., косарка Z-169 1 шт. вартістю 7 800,00 грн., трактор К-701 1 шт. вартістю 570 000,00 грн., борона дискова 1 шт. вартістю по 340 000,00 грн.

При цьому, перевіркою встановлено, що ТОВ "Морівськ" здійснювало операції з використанням земельних ділянок сільськогосподарського призначення для вирощування сільськогосподарської продукції на території Морівської сільської ради, відповідно до договорів, укладених з орендодавцями. Козелецькою ОДПІ було направлено запит від 16.09.2013 № 157/10/22-015 до управління Держкомзему у Козелецькому районі Чернігівської області щодо зареєстрованих договорів оренди ТОВ "Морівськ" (на дату написання Акту відповідь не надійшла).

Таким чином, в ході проведення перевірки ТОВ "Морівськ" встановлено, що договори оренди з орендодавцями в Козелецькому районному відділі земельних ресурсів складає: зареєстрованих площ земельних ділянок сільськогосподарського призначення 11,61% земельних ділянок сільськогосподарських угідь за 2012 рік, 6,89% земельних ділянок сільськогосподарських угідь за 2013 рік; зареєстровані не були за 2012 рік - 88,39% (596,9826 га) від загальної площі задекларованих ТОВ "Морівськ" земельних ділянок сільськогосподарських угідь, 93,11% (1059,5326 га) земельних ділянок сільськогосподарських угідь за 2013 рік.

Отже, в ході проведення перевірки ТОВ "Морівськ" Козелецькою ОДПІ встановлено, що договори оренди з орендодавцями на 596,9826 га (88,39%) земельних ділянок за 2012 рік та на 1059,5326 га (93,11%) земельних ділянок за 2013 рік в управлінні Держкомзему у Козелецькому районі зареєстровані не були. Тобто, ТОВ "Морівськ" на порушення п. 209.1, п. 209.2, п. 209.6 ст.209 Податкового кодексу України не правомірно застосувало спеціальний режим оподаткування по ПДВ з лютого 2013 року по червень 2013 року, так як фактично питома вага вартості поставлених сільськогосподарських товарів складала менше 75%, у зв'язку з чим підприємство завищило суму податкових зобов'язань ПДВ в скорочених деклараціях від реалізації сільгосппродукції на митній території України.

Перевіряючи правильність проведення відповідачем перевірки ТОВ "Морівськ" слід зазначити, що вона проведена відповідно до вимог п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, згідно якого органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Поняття та порядок проведення документальної позапланової виїзної перевірки, визначені пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 та ст. 78 Кодексу, дотримано. Підставою для проведення перевірки стали вимоги пп. 78.1.1, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Кодексу. Строки проведення виїзних перевірок, встановлені ст. 82 Кодексу, не порушено.

Дослідивши фактичні обставини нарахування податкового зобов'язання, судом враховано, що згідно пп. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, який набрав чинності з 01.01.2011, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи із врахуванням визначення терміну "податкове зобов'язання", вказаного в пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 Кодексу. При цьому, оскільки в силу пп. 9.1.3 п. 9.1 ст. 9 Кодексу податок на додану вартість відноситься до загальнодержавних податків та зборів, та є непрямим податком, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу (пп. 14.1.178 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Також в даних правовідносинах враховується п. 44.1 ст. 44 Кодексу, яким встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 209.1 ст. 209 Кодексу резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України (п. 209.2 ст. 209 Кодексу).

Також, суд враховує п. 209.6 ст. 209 Кодексу, яким визначено поняття "сільськогосподарське підприємство" як підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, та п. 209.7 ст. 209 Кодексу, яким встановлено, що сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

При цьому, в силу п. 209.11 ст. 209 Кодексу якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування поставляє протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно несільськогосподарські товари/послуги, питома вага яких перевищує 25 відсотків вартості всіх поставлених товарів/послуг, то:

а) на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за підсумками звітного податкового періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку;

б) орган державної податкової служби виключає таке підприємство з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування та може повторно включити його до такого реєстру після закінчення наступних 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених цією статтею;

в) таке підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення.

Крім того, щодо даних правовідносин необхідно врахувати абз. "а" пп. 209.15.1 п. 209.15 ст. 209 Податкового кодексу України, яким визначено, що виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит: а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.

У разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання.

Так судом встановлено, що ТОВ "Морівськ" на підставі заяви про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ з 01.02.2013 зареєстровано суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ згідно свідоцтва № 200100352 серії НБ № 110092 (дата початку дії свідоцтва - 01.02.2013) із зазначенням виду діяльності на основі переліку видів діяльності, на які поширюються норми ст. 209 Податкового кодексу України: 01.11.0 вирощування зернових та технічних культур; 01.25 вирощування фруктів, ягід, горіхів, культур для виробництва напоїв і прянощів; 01.41 розведення великої рогатої худоби; 01.50 змішане сільське господарство. Достовірність відомостей про види діяльності сільськогосподарським товаровиробником в ході проведення перевірки було підтверджено витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії АБ № 615560, який містить відомості про види діяльності сільськогосподарського підприємства за КВЕД.

Судом також встановлено, що ТОВ "Морівськ" в періоді, що підлягав перевірці, одночасно користувалось спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського господарства та загальними нормами оподаткування ПДВ, у зв'язку з чим підприємство вело податковий облік операцій, пов'язаних зі спеціальним режимом оподаткування, та окремо із загальним. Так, ТОВ "Морівськ" окремо складало реєстри виданих та отриманих податкових накладних та подавало дві декларації до органу податкової служби:

- загальну податкову декларацію з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом (загальна);

- податкову декларацію з ПДВ (скорочену) спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, відповідно до якої сума ПДВ нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

При цьому, ТОВ "Морівськ" при проведенні податковим органом перевірки підтвердило документально факт використання в своїй діяльності земель сільськогосподарського призначення відповідними договорами оренди, що не заперечувалось представником відповідача в ході судового розгляду. Перелік договорів оренди пайовиків Морівської та Максимівської сільських рад з ТОВ "Морівськ" (в т.ч. не зареєстровані) міститься в матеріалах справи - а.с. 148-156).

Також, судом встановлено, що ТОВ "Морівськ" сплатило у повному обсязі фіксований сільськогосподарський податок за фактично оброблену землю (а не лише за землю, на яку зареєстровані договори оренди), на якій проводились сільськогосподарські роботи та відповідно й збирання вирощеної продукції власного виробництва. Так, згідно розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку вбачається, що площа земель сільськогосподарського призначення ТОВ "Морівськ" становить 1138 га. (а.с. 72-73,74-79).

Судом також встановлено, що в 2013 році позивач перебував на спеціальному режимі оподаткування ПДВ і був платником фіксованого сільськогосподарського податку на земельні ділянки згідно договорів оренди земельних часток (паїв), право на які посвідчені на 78 га, в тому числі відповідно до довідки Управління Держкомзему, а також на підставі не зареєстрованих договорів оренди земельних ділянок з громадянами.

Вирішуючи питання про те, чи впливає оформлення права користування земельними ділянками на розмір об'єкта оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком, а також на правомірність перебування сільськогосподарського товаровиробника в статусі платника цього податку, суд зазначає наступне.

Кваліфікаційною вимогою для особи, яка претендує на набуття статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку, є частка сільськогосподарського товаровиробництва, яка повинна перевищувати 75 відсотків загального обсягу доходу суб'єкта господарювання.

Порядок набуття та підтвердження статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку встановлено ст. 308 Податкового кодексу України. Зокрема, для набуття або підтвердження статусу платника цього податку особа має подати відомості (довідку) про земельні ділянки із зазначенням кожного документа, який встановлює право власності/користування кожною земельною ділянкою.

Водночас законодавчо не встановлено вимоги про мінімальну кількість земельних ділянок, які належать на праві власності чи знаходяться в користуванні платника фіксованого сільськогосподарського податку. При цьому така особа повинна буде підтвердити дотримання критерію щодо мінімальної частки сільськогосподарського товаровиробництва.

Наслідки недотримання особою вимог щодо мінімального обсягу частки сільськогосподарського товаровиробництва встановлені ст. 308 Податкового кодексу України.

Зокрема, підставою для скасування реєстрації платника фіксованого сільськогосподарського податку відповідно до п. 308.6 ст. 308 цього Кодексу є або добровільне рішення такого платника, або рішення органу державної податкової служби, яке може бути постановлено в разі: 1) або ліквідації такого платника, у тому числі шляхом реорганізації, 2) або встановлення за результатами документальної перевірки порушення вимог статті 301 Податкового кодексу України.

У свою чергу, вимоги ст. 301 Податкового кодексу України стосуються частки сільськогосподарського товаровиробництва, яка повинна перевищувати 75 відсотків загального обсягу доходів сільськогосподарського товаровиробника. Для визначення зазначеної частки враховується дохід від операцій з сільськогосподарською продукцією.

З приписів п. 308.4 ст. 308 Податкового кодексу України випливає, що сільськогосподарська продукція для цілей визначення частки сільськогосподарського товаровиробництва поділяється на чотири види: 1) продукція рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях; 2) продукція рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях; 3) продукція тваринництва і птахівництва та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях; 4) продукція, що вироблена із сировини власного виробництва на давальницьких умовах, незалежно від територіального розміщення переробного підприємства.

При цьому віднесення сільськогосподарської продукції до кожного з наведених видів пов'язане як із властивостями цієї продукції (як-от продукція рослинництва чи тваринництва), так і з певними вимогами щодо способу створення такої продукції. Зокрема, продукція рослинництва може бути вироблена (вирощена) на сільськогосподарських угіддях. При цьому передбачається, що відповідні угіддя знаходяться у власності чи користуванні особи.

Відповідно до викладеного, для цілей розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва враховуються доходи від реалізації продукції рослинництва, яка вироблена (вирощена) на угіддях, що належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування.

За змістом норм Податкового кодексу України, для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку землі, що використовуються сільськогосподарським товаровиробником для виробництва продукції рослинництва, повинні знаходитися у власності чи користуванні такого виробника.

Водночас Податковий кодекс України не деталізує вимог до правового титулу, відповідно до якого у особи виникає право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, а також до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки.

Отже, за таких обставин будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку.

Таким чином, як випливає зі змісту п. 308.4 ст. 308 Податкового кодексу України, для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь-яких умовах.

Варто зауважити, що земельне законодавство України вимагає державної реєстрації документа, що встановлює право користування земельною ділянкою.

Так, відповідно до частини другої ст. 20 Закону України від 06.10.1998 № 161 "Про оренду землі" право оренди земельної ділянки виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.

Таким чином, для цілей регулювання земельних відносин виникнення права оренди земельної ділянки пов'язане із фактом державної реєстрації відповідного договору.

Водночас податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договору оренди земельної ділянки (паю) як обов'язкової ознаки для кваліфікації відповідної ділянки як такої, що знаходиться у користуванні сільськогосподарського товаровиробника.

Враховуючи пріоритетність застосування норм Податкового кодексу України перед нормами інших галузей права у регулюванні податкових правовідносин, варто визнати, що недотримання норм земельного законодавства щодо реєстрації права оренди земельних ділянок не може бути перешкодою для кваліфікації сільськогосподарських угідь як таких, що знаходяться у користуванні товаровиробника для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку. Розглядувані угіддя будуть знаходитися у користуванні платника сільськогосподарського податку. При цьому варто враховувати, що виникнення орендних відносин відповідно до вимог земельного законодавства не є обов'язковою умовою для визнання сільськогосподарських угідь такими, що знаходяться в користуванні платника фіксованого сільськогосподарського податку. Зазначене пояснюється тим, що оренда є лише одним із видів права користування землею.

У свою чергу, Податковий кодекс України не зводить користування сільськогосподарськими угіддями лише до виникнення права оренди на відповідні земельні ділянки. Відповідно, зареєстрований належним чином договір оренди не може вважатися єдиним обов'язковим документом, що підтверджує правомірність перебування особи у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку. Відтак, дефекти оформлення відповідного договору не можуть впливати на правильність врахування доходів від реалізації продукції рослинництва при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва.

За таких обставин продукція, вирощена на земельній ділянці, орендованій платником фіксованого сільськогосподарського податку в юридичної та/або фізичної особи, є сільськогосподарською продукцією в розумінні глави 2 розділу XIV Податкового кодексу України незалежно від того, чи зареєстровані належним чином договори оренди такої ділянки.

Відповідно, така продукція повинна враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва у розмірі 75 відсотків, необхідної для набуття та підтвердження особою статусу платника сільськогосподарського товаровиробника. За таких обставин відсутні будь-які підстави для розмежування сільськогосподарської продукції на ту, що отримана на належно оформлених земельних ділянках, право оренди яких зареєстровано, та на ту, що вирощена на ділянках, оренда чи інше право користування якими оформлені з недоліками.

Таким чином, перебування особи у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку є правомірним, якщо при цьому дотримано критерій щодо мінімального обсягу частки сільськогосподарського товаровиробництва, встановлений ст. 301 Податкового кодексу України. Цей критерій дотримується в тому разі, якщо продукція рослинництва вирощена на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні платника податку, незалежно від стану державної реєстрації договорів оренди відповідних ділянок.

Аналогічні правила застосовуються при визначенні підстав для застосування особою спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства.

Суд звертає увагу, що визначальним для встановлення права особи застосовувати спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість є дотримання сільськогосподарським товаровиробником критерію щодо питомої ваги сільськогосподарських товарів, яка має становити не менше 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної п. 209.17 ст. 209 Податкового кодексу України (які також визначаються за відповідними групами класифікатора видів економічної діяльності).

Якщо товари відповідають визначеним товарним групам та отримані в результаті здійснення діяльності, що відповідає визначеним видам, вони є сільськогосподарськими і повинні враховуватися при визначенні питомої ваги сільськогосподарських товарів для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість. При цьому недотримання питомої ваги щодо реалізації сільськогосподарських товарів є єдиною підставою для застосування до сільськогосподарського товаровиробника правил загального режиму оподаткування податком на додану вартість. В інших випадках, зокрема, в разі недотримання вимог щодо оформлення земельних ділянок, які використовуються при виробництві сільськогосподарських товарів, відсутні підстави для застосування до особи загальних правил оподаткування податком на додану вартість.

З урахуванням викладеного, суд прийшов до висновку, що у податкового органу відсутні підстави для застосування будь-яких негативних наслідків до платника фіксованого сільськогосподарського податку, який також застосовує спеціальний режим оподаткування ПДВ сільськогосподарської діяльності, у разі недотримання останнім норм земельного законодавства щодо реєстрації договорів оренди земельних ділянок, якщо при цьому дотримано вимог законодавства податкового. При цьому, сільськогосподарська продукція рослинництва, вирощена платником фіксованого сільськогосподарського податку на будь-яких використовуваних ним земельних ділянках, у тому числі орендованих, незалежно від стану державної реєстрації відповідних орендних договорів, не може оподатковуватися за іншими правилами, ніж у режимі фіксованого сільськогосподарського податку.

Водночас об'єктом оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком відповідно до п. 302.1 ст. 302 Податкового кодексу України є площа сільськогосподарських угідь, надана платнику податку у власність чи користування, в тому числі на умовах оренди. Отже, об'єктом оподаткування є ті сільськогосподарські угіддя, що перебувають у власності або в користуванні платника податку на будь-яких умовах, включаючи, але не обмежуючись, орендою. Так, зазначеною нормою не встановлено, що відповідні права на ділянки (зокрема, право користування) мають бути певним чином оформлені та зареєстровані.

Тобто, системний аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку, що на платника податку, який знаходиться на пільговому режимі оподаткування, не покладається обов'язок щодо коригування показників податкового обліку у податковій декларації за відповідний звітний період, у випадку незакінченої процедури реєстрації договорів оренди земельних ділянок, що в свою чергу встановлено згідно довідки управління Держкомзему у Козелецькому районі Чернігівської області (а. с. 64). Також суд визнає передчасним висновок Козелецької ОДПІ про відсутність права особи застосовувати спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість, за відсутності відповіді управління Держкомзему у Козелецькому районі Чернігівської області на запит від 16.09.2013 № 157/10/22-015 щодо зареєстрованих договорів оренди ТОВ "Морівськ" на дату написання Акту.

Відповідно в ході судового розгляду було встановлено, що ТОВ "Морівськ" виконало вимоги п. 209.7 ст. 209 Податкового кодексу України, оскільки питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг підприємства становить не менш як 75% вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Крім того, слід зазначити, що кількість угідь, які перебувають в користуванні позивача не є критерієм для визначення права сплати фіксованого сільськогосподарського податку. Навіть 11,61% в 2012 році та 6,89% в 2013 році зареєстрованих площ земельних ділянок сільськогосподарського призначення із загального обсягу договорів оренди є достатнім підтвердженням такого права.

За таких обставин, необґрунтованими є висновки перевірки Козелецької ОДПІ, внаслідок чого безпідставним є твердження відповідача щодо заниження позивачем суми ПДВ у розмірі 61 058,00 грн., у зв'язку з чим, спірне податкове повідомлення-рішення від 17.10.2013 № 0000452200 є таким, що прийнято податковим органом протиправно.

Відповідно за врахування пп. 14.1.265 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, яким визначено поняття "штрафна санкція (фінансова санкція, штраф)" та ст. 123 Кодексу, якою встановлено накладення на платника податків штрафу у відповідному розмірі, а також враховуючи встановлені судом обставини та норми податкового законодавства, згідно яких до платника податків може застосовуватись фінансова (штрафна) санкція лише за допущені ним порушення вимог податкового законодавства, застосування до ТОВ "Морівськ" штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) є також неправомірним.

Зважаючи на всі наведені обставини в їх сукупності, суд вважає, що обставини, на які посилається відповідач як підставу своїх правомірних дій, не знайшли свого обґрунтування в ході судового розгляду та не підтверджуються матеріалами справи.

У даному випадку, констатуючи спірність формування відповідачем податкового зобов'язання позивачу по ПДВ, згідно вимог Податкового кодексу України, враховуючи ст. 19 Конституції України та ч. 1 ст. 11, ст.ст. 71, 72 Кодексу адміністративного судочинства України, суд визнав, що податкове повідомлення-рішення Козелецької ОДПІ від 17.10.2013 № 0000452200 належить скасувати, відповідно позов - задовольнити.

Всі здійснені позивачем документально підтверджені судові витрати по справі згідно ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України суд присуджує з Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Позов задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення-рішення Козелецької об'єднаної державної податкової інспекції Головного Управління Міндоходів у Чернігівській області від 17.10.2013 № 0000452200.

Стягнути з Державного бюджету України (р/р 31216206784002, отримувач: УДКСУ у м. Чернігові Державний бюджет, код ЄДРПОУ 38054398, банк ГУ ДКСУ у Чернігівській області, МФО 853592) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Морівськ" (ід. код 37864808) 2 747,61 грн. (дві тисячі сімсот сорок сім гривень 61 коп.) судового збору, сплаченого за платіжним дорученням від 30.10.2013 № 149.

Постанова суду набирає законної сили та може бути оскаржена до Київського апеляційного адміністративного суду в порядку статей 167, 186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Л.О. Житняк