Постанова

від 11.11.2013 по справі 804/13283/13-а

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

копія ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2013 р. Справа № 804/13283/13-а

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючий суддя Парненко В.С.

при секретарі судового засідання Драгота С.А.,

за участю:

представник позивача Єровенко В.В.

представник позивача Любімова І.В.

представник відповідача Краснікова Ю.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпропетровську адміністративну справу за адміністративним позовом Малого підприємства «Науково-виробниче об'єднання «Інтера» до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ :

08.10.2013 року Мале підприємство «Науково-виробниче об'єднання «Інтера» (надалі - позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (надалі - відповідач), в якому просить визнати недійсним податкове повідомлення - рішення № 0000372207 від 20.09.2013 року.

Позовні вимоги позивач обґрунтував тим, що вважає зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки не ґрунтується на законі та прийняте податковим органом без достатніх на те правових підстав.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позовних вимог заперечував, просив в задоволенні позову відмовити.

Розглянувши подані документи і матеріали справи, заслухавши пояснення сторін, всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд у порядку ст. 122 Кодексу адміністративного судочинства України перейшов до розгляду справи у порядку письмового провадження.

Судом встановлено, що податковим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Малого приватного підприємства «Науково-виробниче об'єднання «Інтера» (ЄДРПОУ 13425385) з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість при здійсненні експортних операцій товару (через комісіонера «Укрспецснаб», ЄДРПОУ 21923074) у листопаді 2012 р.

По результатам проведення вказаної перевірки контролюючим органом було складено Акт № 35/226-13425385 від 09.09.2013 р. (надалі - Акт перевірки).

Згідно висновків акту перевірки встановлено порушення п.п. 198.3 п. ст. 198, п.200.1 ст. 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755- VI (зі змінами та доповненнями) в частині завищення сум податкового кредиту, що призвело до заниження податкового, зобов'язання з податку на додану вартість у загальній сумі 13032,00 грн., в тому числі за жовтень 2012 року на суму 4700,00 грн.; лютий 2013 року на суму 8332,00 грн.

Висновки Акту перевірки позивачем до контролюючих органів оскаржені не були.

На підставі вказаного Акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000372207 від 20.09.2013 року, яким донараховано позивачу податок на додану вартість у сумі 13032,00 грн. та нараховано штрафних (фінансових) санкцій у сумі 6515,00 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Водночас відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

· придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

· придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до ст.188.1 ПКУ, поставка товарів (робіт, послуг) здійснюється за договірними (контрактними) цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість.

Очевидно, що додана вартість - це вартість, що утворюється за рахунок зменшення вартості продажу товарів (робіт, послуг) на вартість придбаних (отриманих) товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу.

Судом встановлено, що 19.10.2012 року між позивачем та ТОВ «Павлоградський машинобудівний завод «Інтера» був укладений Договір поставки №232/2 на предмет придбання товару (комплект обладнання для перемотування та різання основи туалетного паперу в частково розібраному вигляді, виготовлений згідно технічного завдання) на суму 78 192,00 грн.

В подальшому придбаний товар був реалізований на експорт через комісіонера ТОВ «Укрспецснаб» відповідно до Договору комісії на продаж продукції (договір про передачу продукції на реалізацію) №232 від 19.10.2012 р.

Товар був переданий комісіонеру згідно з актом приймання - передачі №1 та податкової накладної №2 від 23.11.12 р.

Товар був експортований згідно із вантажно-митною декларацією №110020000/2012/002210 від 29.11.2012 року на суму 79130,70 (9900,00 за курсом 7,993).

Отже, позивачем у листопаді 2012 року здійснено операцію з реалізації на експорт продукції не власного виробництва.

В ході перевірки був здійснений аналіз економічної доцільності проведеної експортної операції, за результатами якого встановлено наступне.

Згідно з документами наданими до перевірки та до суду, сума витрат, пов'язаних з придбанням та подальшою реалізацією обладнання склала 80692,00 грн. В тому числі вартість придбаного товару 78192,00 грн. (в т.ч. ПДВ 13032,00 грн.), вартість послуг комісіонера по договору комісії від 19.10.2012р. №232 склала 2500,00 грн. (без ПДВ). Перевіркою встановлено факт віднесення до складу податкового кредиту з податку на додану вартість суми податку, пов'язаного з придбанням товару на суму 13032,00 грн., а саме: у звітному періоді жовтня 2012 року - 4700,00 грн.; у звітному періоді лютого 2013 року - 8332,00 грн.

В бухгалтерському обліку дохід від експортної операції відображений на суму 81354,78 грн. (кредит балансового рахунку №702 «дохід від реалізації товарів» в кореспонденції з дебетом рахунку №3778 «розрахунки за договорами комісії»).

Враховуючи вищевикладене, загальна сума витрат позивача на придбання та послуги комісіонера з реалізації експортованого обладнання склала 80692,00 грн. Дохід від реалізації цього товару склав 81354,78 грн., при чому 2224,08 грн. з доходу складає різниця між курсом НБУ, який діяв на день здійснення експортної операції, та курсом продажу валюти станом на цей день. Фінансовий результат операції складає 662,78 грн., а саме дохід від реалізації 81354,78, в т.ч.: дохід від реалізації безпосередньо 79130,70, дохід від курсової різниці 2224,08, всього витрати 80692,00, в т.ч.: вартість придбаного товару 78192,00, послуги комісіонера: 2500,00.

Таким чином встановлено, що при порівнянні фактурної вартості (ціни) реалізованого на експорт обладнання із сукупною сумою витрат, понесених платником податків, фінансовий результат від проведеної експортної операції - це убуток в сумі 1561,30 грн. (79130,70 грн. - 80692,00 грн. = -1561,30 грн.).

Відповідно до ст. 3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу, Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням ввізним або вивізним митом операцій з переміщенням товарів через митний кордон України.

Статтею 36 Податкового кодексу України визначено, що податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Згідно п. 37.1 ст. 37 Податкового кодексу України підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов'язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Згідно до ст.274 Митного кодексу України митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України на підставі договору купівлі-продажу або міни, визначається на основі ціни, яку було фактично сплачено або яка підлягає сплаті за ці товари на момент перетинання митного кордону України.

Крім того, до митної вартості товарів, що вивозяться (експортуються), також включаються фактичні витрати, якщо вони не були раніше до неї включені:

а) на навантаження, вивантаження, перевантаження, транспортування та страхування до пункту перетинання митного кордону України;

б) комісійні та брокерські винагороди;

в) ліцензійні та інші платежі за використання об'єктів права інтелектуальної власності, які покупець повинен прямо чи побічно здійснити як умову продажу (експорту) товарів, які оцінюються.

Митна вартість товарів, що вивозяться (експортуються) з України на підставі договору, відмінного від договорів купівлі-продажу чи міни, визначається на основі ціни, підтвердженої комерційними, транспортними, банківськими, бухгалтерськими та іншими документами, що містять відомості про вартість товарів, які оцінюються, з урахуванням витрат на транспортування та страхування товарів до пункту перетинання митного кордону України.

Враховуючи факти укладення позивачем договорів поставки обладнання ТОВ «ПМЗ «Інтера» від 19.10.12р. №232/2 з обумовленою у тексті договору вартістю цього обладнання (п.3.1 Договору - 78192,00 грн.); комісії на продаж продукції від 19.10.12р. №232 із зазначеною винагородою комісіонера ТОВ «Укрспецснаб» ( п.5.1 Договору - 2500,00 грн.) контролюючим органом зроблено висновок про обізнаність МПП «НВО «Інтера» загальної суми витрат, понесених в ході здійснення експортної операції (80692,00 грн.), станом на дату укладення зовнішньоекономічного контракту ТОВ «Укрспецснаб» із нерезидентом SA «Mitra-Grup» (Молдова) 24.10.12 р.

Суд погоджується з такими висновками відповідача з огляду на наступне.

Відповідно до умов п.2 договору комісії від 19.10.12 р. №232 одним з обов'язків комісіонера було укладення з покупцем договору купівлі-продажу у відповідності до вказівок комітента та на найбільш вигідних для нього умовах.

Так, ціна обладнання, визначена ТОВ «Укрспецснаб» для реалізації обладнання, повинна була бути не нижчою від 80692,00 грн. (або 10095,33 дол. США згідно курсу НБУ станом на дату укладання зовнішньоекономічного контракту).

Проте, як вбачається з матеріалів справи, а саме з контракту від 24.10.12 р. №233, вартість товару була оцінена у 9900,00 дол. США.

Таким чином, суд не приймає як достатній та належний доказ твердження позивача про те, що умови договору комісії не передбачають втручання комітента в діяльність комісіонера, та не обмежують його в засобах досягнення ділової мети, при умові їх відповідності діючому законодавству України.

Також, суд вважає за необхідне зазначити, що позич не заперечує проти того, що товар був реалізований комісіонером за ціною нижчою від суми витрат, а лише пояснює, що відповідальність за зазначені дії має нести комісіонер.

У відповідності до пп.14.1.36 п.14,1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт; наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, дорученні та агентськими договорами.

Згідно пп. 14.1.231 и.14.1 ст.14 Податкового кодексу України із змінами та доповненнями розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, Податковим кодексом України встановлено, що тільки у межах господарської діяльності платника податку, у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг, платник податку, має право на віднесення таких сум: до податкового кредиту звітного періоду,

Господарським кодексом України визначено наступне:

Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарюванні у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовленим та реалізацію продукції, виконання робіт та надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Податковим кодексом України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу...».

Виходячи з вищевикладених норм Господарського кодексу та Податкового кодексу України, що надають визначення господарської (підприємницької) діяльності, межами господарської діяльності встановлюються:

доходи в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах отримані таким платником податків у зв'язку з продажем (поставкою) товарі» (робіт, послуг);

діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку.

Статтею 42 Господарського кодексу України визначено підприємництво як безпосередня, самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюється фізичними та юридичними особами зареєстрованими як суб'єкти підприємницької діяльності в порядку, встановленому законодавством.

Як визначено у п.2 ст.3 Закону України від 16.07.99 №996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством, фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, підприємство, з метою складання податкового обліку, використовує дані по кожній окремій господарській операції. На підставі саме даних первинного обліку підприємство відносить суми до складу валового доходу та на валові витрати в податковому обліку. Підприємство має право відображати в бухгалтерському обліку всі господарські операції, в тому числі ті, які призвели до отримання балансового збитку.

Відповідно до вимог п.3 Положення: (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.03.99 №87, визначено, що дохід - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які приводять до зростання власного капіталу.

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Активи - ресурси контрольовані підприємством, в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод в майбутньому.

Господарська операція документується первинними документами та знаходити відображення в повному обсязі в бухгалтерському обліку.

Тобто, збільшення власного капіталу є обов'язковою вимогою для віднесення витрат згідно з податковим обліком.

Отже, статтею 3 Господарського кодексу України визначено, що під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Статтею 19 Господарського кодексу України зумовлено, що Держава здійснює контроль і нагляд за господарською діяльністю суб'єктів господарювання у таких сферах: ...фінансових, кредитних відносин, валютного регулювання та податкових відносин...

Стаття 142 Господарського кодексу України вказує на те, що прибуток (дохід) суб'єкта господарювання с показником фінансових результатів його господарської діяльності, за визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб'єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та амортизаційних відрахувань.

Питання з'ясування наявності у платника наміру одержати певну економічну вигоду від здійснення господарської операції відмінну від податкової викладено в судових доктринах «Ділова мета» та «Реальність господарської операції».

Так, для цілей оподаткування під податковою вигодою розуміється зменшення розміру податкового зобов'язання внаслідок, зокрема, зменшення податкової бази, формування податкового кредиту, а також отримання права на залік або повернення податку з бюджету.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного здійснення господарських операцій (їх реальності), здійсненням операції без ділової мети, обліком операцій безвідносно до їх дійсного економічного змісту, необережністю та необачливістю при вчиненні правочинів з контрагентами, що не виконують своїх податкових зобов'язань, укладенням нетипових та разових угод, використанням нетрадиційних форм розрахунків.

Відповідно до пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

В свою чергу, економічний результат (ефект) відображає вартісні показники, що характеризують проміжні і кінцеві результати діяльності підприємства, і виражається в отриманні прибутку, економії тих чи інших видів виробничих ресурсів або загальної економії від зниження собівартості продукції тощо.

На підставі аналізу наведених норм податкового законодавства можна дійти висновку, що ціна товару включає і податок на додану вартість, який не враховується лише при визначенні бази оподаткування цим податком. Необхідність виключення податку на додану вартість зі складу витрат та доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, зумовлена правилами оподаткування податком на прибуток. Згідно до п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат суми податку на додану вартість, включеного до ціни товару (роботи, послуги), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання.

Визначення витрат на придбання товару без урахування витрат на сплату податку на додану вартість призвело до помилкового висновку про отримання доходу від зазначеної операції, а тому в цьому випадку дохідність є умовною, оскільки досягнута за рахунок бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

Представниками позивача не надано доказів того, що купівля товару та його подальша реалізація на експорт згідно з договором комісії за ціною, нижчою від суми витрат, були зумовлені характером виробничої або іншої господарської діяльності позивача, оскільки не мали на меті отримання доходу від цих операцій.

Зазначеної правової позиції дотримується Верховний Суд України в Постанові від 01.04.2008 р. №08/91.

За наведених обставин, враховуючи зазначене, суд погоджується з висновками відповідача, що реалізація на експорт обладнання без врахування в ціні продажу всіх понесених витрат дають підстави стверджувати, що купівля цього обладнання та його подальша реалізація на експорт згідно з договором комісії за ціною, нижчою від суми витрат, пов'язаних із такою експортною операцією, не була зумовлена характером виробничої або іншої господарської діяльності позивача, оскільки не мала на меті отримання доходу від цих операцій, а отже не пов'язана з його господарською діяльністю. Дохідність такої операції є умовною, оскільки досягнута лише за рахунок зменшення поточних податкових зобов'язань з податку на додану вартість, а отже позов задоволенню не підлягає.

Частиною 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Керуючись статтями 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні адміністративного позову Малого підприємства «Науково-виробниче об'єднання «Інтера» до Західно-Донбаської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, - відмовити.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку апеляційного оскарження, а у разі її апеляційного оскарження - з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції.

Постанову може бути оскаржено в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд у десятиденний строк з дня отримання копії постанови, виготовленої у повному обсязі.

Суддя (підпис) З оригіналом згідно. Постанова не набрала законної сили 11.11.13 СуддяВ.С. Парненко В.С. Парненко