Постанова

від 30.01.2014 по справі 808/9399/13-а

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2014 року /15:49/Справа № 808/9399/13-а м.Запоріжжя

Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Нестеренко JI.O., при секретарі Чорній B.C., за участю представника позивача Комарніцької Л.А., представника відповідача Бедрик А.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Приватного підприємства «Кастор компані»

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного підприємства «Кастор компані» (далі - позивач) до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області (далі - відповідач) про скасування податкових повідомлень рішень №0001072201 та №0001062201 від 20.11.2013.

На обґрунтування вимог позовної заяви позивач зазначає, що висновки податкової про завищення позивачем валових витрат та податкового кредиту по податку на додану вартість є необґрунтованими, оскільки спростовуються наданими позивачем первинними документами та даними бухгалтерського обліку. А тому спірні податкові повідомлення - рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

У судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги з підстав, викладених в позовній заяві, просив задовольнити їх в повному обсязі.

Відповідач з позовними вимогами не погодився з підстав, викладених у наданих запереченнях. Вважає висновки податківців про порушення позивачем п.5.1, абз.4 пп.5.3. п.5.3 стт.5 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», п.44.1 ст.44, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.1.7 ст.1, п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7, п.п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР та п.п.14.1.1 81 п.14.1 ст.14, п.198.3 п.198.6 ст.198, п.201.10 п.201.12 ст.201 Податкового кодексу України обґрунтованими. Просить у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

Вислухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши обставини справи та перевіривши їх доказами, суд вважає позов таким, що підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено матеріалами справи, в період часу з 08.10.2013 по 21.10.2013 фахівцями Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області проведено планову виїзну перевірку ПП «Кастор компані», код ЄДРПОУ 34640309 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт перевірки від 04.11.2013 №99/22-01/34640309.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення:

- п.5.1, абз.4 пп.5.3. п.5.3 стт.5 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - закон України від 28.12.1994 №334/94-ВР, п.44.1 ст.44, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено сплату з податку на прибуток на загальну суму 130 564 грн., у т.ч. по відповідних податкових періодах: 4 квартал 2010 р. у сумі 49 204 грн.; 4 квартал 2011 року у сумі 81 360 грн.;

- ст.1, п.2 ст.3, п.1, п.2 ст.9 Закону України від 16.07.1999 № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.1.7 ст.1, п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7, п.п.7.2.7 п.7.2 ст.7, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР (далі - Закон України від 03.04.1997 №168/97-ВР) та п.п.14.1.1 81 п.14.1 ст.14, п.198.3 п.198.6 ст.198, п.201.10 п.201.12 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит у загальній сумі 121 178 грн., у т.ч по відповідних податкових періодах: листопад 2010 року у сумі 42 668 грн.; жовтень 2011 року у сумі 78 510 грн.

На підставі Акту перевірки були винесені податкові повідомлення-рішення:

- №0001062201 від 20.11.2013, яким визначена сума донарахованого податку на прибуток у сумі 130 564 грн., та сума штрафної санкції - 12 301 грн.;

- №0001072201 від 20.11.2013, яким визначена сума донарахованого податку на додану вартість - 121 178 грн., та сума нарахованої штрафної санкції - 30 294 грн. 50 коп.

Не погодившись з винесеним спірним податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для висновку про порушення податкового законодавства позивачем слугували твердження про ненадання позивачем для перевірки вантажно-митних декларацій та податкової накладної.

По-перше, щодо донарахування податку на додану вартість (далі - ПДВ).

Так, на стор. 23 акту перевірки у розділі 3.2 «Податок на додану вартість» «Податковий кредит» перевіряючими зазначається, що проведеною перевіркою встановлено, що ПП «Кастор компані» у перевіряємому періоді мало взаємовідносини з ТОВ «Нова пошта» (код ЕДРПОУ 31316718). Порушення виникло внаслідок включення до складу податкового кредиту податкової накладної, виписаної ТОВ «Нова пошта» на адресу ПП «Кастор компані». При перевірці встановлено, що перевіряєме підприємство не має оригіналу податкової накладної: дата виписки п/н 31.10.2011, номер - 19471/004, період включення до податкового кредиту- жовтень 2011 pоку, сума ПДВ 2 482 грн.»

Також, на стор. 26 акту перевірки встановлено, що «у листопаді 2010 року та у жовтні 2011 року відповідачем було придбано імпортні колеса для вантажних ручних візків на загальну суму ПДВ 118 696 грн., а саме у листопаді 2010 року сума ПДВ 42 668 грн., та у жовтні 2011 року сума ПДВ 76 028 грн. від іноземного постачальника «Aldo Valsecchi» м.Гравеллона Тосе, Італія у листопаді 2010 року та іноземного постачальника компанія «Zhongshan Longway Casters Co., Ltd» у жовтні 2011 p. та включено відповідні суми до складу податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму ПДВ 118696,00 грн., відповідно до внутрішніх вантажно-митних декларацій ПП «Кастор Компані», а саме:

- ВМД від 16.11.2010 № 11200010/2010/009364 на суму ПДВ 42668 грн.

- ВМД від 06.10.2011 № 11200010/2011/009370 на суму ПДВ 76038 грн.»

Далі перевіряючими зазначається, що в ході проведення перевірки ПП «Кастор компані» не надано вищезазначених оригіналів ВМД, які б підтверджували фактичне отримання відповідних товарів.

Щодо донарахування податку на прибуток підприємств слід зазначити наступне.

Ті ж самі підстави слугували і для донарахування Позивачу податку на прибуток.

Так, на стор. 8 акту перевірки зазначається, що на порушення вимог п.5.1, п.п.5.3.9, п.5.3 ст.5 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» перевіряємим підприємством завищено валові витрати у розмірі 196 814 грн., у т.ч. по відповідних податкових періодах: за 4 квартал 2010р. на суму 196 814 грн.;

В ході перевірки ПП «Кастор компані» не надано оригінал вантажно-митної декларації, яка б підтверджувала фактичне отримання товарів від іноземного постачальника «Aldo Valsecchi».

На стор. 12 акту вказується, що «у жовтні 2011 року в 4 кварталі 2011 року було включено до складу валових витрат у сумі 353741 грн. В ході проведення перевірки не надано оригінал вантажно-митної декларації, яка б підтверджувана фактичне отримання ним відповідних товарів від іноземного постачальника «Zhongshan Longway Casters Co., Ltd».

Твердження про ненадання позивачем для перевірки оригіналів податкової накладної № 19471/004 від 31.10.2011 та ВМД від 16.11.2010 № 11200010/2010/009364, ВМД від 06.10.2011 № 11200010/2011/009370 не відповідають дійсності. Згідно пояснень позивача, зазначені документи були передані для перевірки разом з іншими первинними документами позивача, проте не були прийняті перевіряючи ми до уваги.

Крім того, позивачем надавались для перевірки зовнішньоекономічні контракти з «Aldo Valsecchi» №7 від 17.02.2010 та «Zhongshan Longway Casters Co., Ltd» №8 від 25.02.2010 та комерційні інвойси до них. Тобто всі первинні документи на підтвердження правомірності формування валових витрат по податку на прибуток підприємств та податкового кредиту з ПДВ перевіряючі отримали в ході перевірки.

Проте, в акті зазначається про відсутність податкової накладної та вантажно-митних декларацій.

Крім того, відповідачем не надано доказів звернення до посадових осіб позивача з питаннями щодо відсутності будь-яких документів, що є порушенням п.5.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, що затверджений Наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010р. №984.

Так, в п. 5.2 цього Порядку встановлено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово- господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів; у разі відмови посадових осіб платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі органу державної податкової служби така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт про складання такого акта відображається в акті документальної перевірки; у разі надання посадовими особами платника податків або його законними представниками посадовим (службовим) особам органу державної податкової служби письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти про надання таких пояснень необхідно відобразити в акті.

Таким чином, у разі відсутності первинних документів, ревізори ДПІ повинні були в ході перевірки звернутись до позивача за поясненнями щодо відсутності первинних документів, але всупереч вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок це не було зроблено.

Щодо встановлених відповідачем порушень, суд зазначає наступне.

Згідно з ч.2 ст. 27 Митного кодексу України (чинного на момент проведення перевірки, далі - МК України), митне оформлення товарів, що переміщуються через митний кордон України, завершується лише після здійснення встановлених законодавством України для кожного товару видів контролю, зазначених у частині першій цієї статті.

Відповідно до ст. 81 МК України декларування здійснюється шляхом заявления за встановленою формою (письмовою, усною, шляхом вчинення дій) точних відомостей про товари і транспортні засоби, мету їх переміщення через митний кордон України, а також відомостей, необхідних для здійснення їх митного контролю та митного оформлення. Умови та порядок застосування форм декларування, перелік відомостей, необхідних для здійснення митного контролю та митного оформлення, визначаються Кабінетом Міністрів України, а порядок заповнення митних декларацій та інших документів, що застосовуються під час митного оформлення товарів і транспортних засобів, встановлюється спеціально уповноваженим центральним органом виконавчої влади в галузі митної справи.

Згідно зі ст. 86 МК України, митна декларація приймається та реєструється митним органом у порядку, що визначається Кабінетом Міністрів України або уповноваженим ним органом. Подання митної декларації повинно супроводжуватися наданням митному органу комерційних супровідних та інших необхідних документів, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України або уповноваженим ним органом. Митна декларація приймається митним органом, якщо встановлено, що в ній містяться всі необхідні відомості і до неї додано всі необхідні документи. Дата і час прийняття митної декларації фіксуються посадовою особою митного органу, що її прийняла, проставленням відміток на бланку митної декларації та відповідним записом у документах митного органу. З моменту прийняття митної декларації вона є документом, що засвідчує факти, які мають юридичне значення.

З даної норми вбачається, що оригінал митної декларації знаходиться в митних органах, які на сьогоднішній день входять в структуру відповідача - Міністерства доходів і зборів України (п.1 Положення про Міністерство доходів і зборів України, затвердженого Указом Президента від 18 березня 2013 року №141/2013).

Відповідно пп.14 п.6 зазначеного Указу, Міндоходів має право одержувати в установленому порядку від державних органів та органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій усіх форм власності та їх посадових осіб інформацію, документи і матеріали, що стосуються митного та податкового законодавства.

Таким чином, посилання відповідача на відсутність оригіналів ВМД у позивача на момент проведення перевірки (що призвело до вказаних в акті порушень) є необґрунтованими, оскільки відповідач мав змогу, користуючись своїми повноваженнями, ознайомитись з оригіналами вантажно-митних декларацій, що фактично знаходяться у нього.

Враховуючи викладене, суд вважає, що відповідач виніс податкові повідомлення - рішення про донарахування податку на прибуток, ПДВ та нарахування штрафних санкцій на підставі неправдивих тверджень про відсутність первинних документів (податкової накладної №19471/004 від 31.10.2011 та вантажно-митної декларації від 16.11.2010 №11200010/2010/009364, вантажно - митної декларації від 06.10.2011 №11200010/2011/009370).

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 №334/94-ВР (далі - Закон України від 28.12.1994 №334/94-ВР), п. 14.1.27 ст.14 Податкового кодексу України, валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно п.п.5.2.1 п.5.2 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР, п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням встановлених законом обмежень. Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів.

Зі змісту п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР, ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України вбачається, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку. Установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в законодавстві, заборонено.

Таким чином, норми як Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР так і Податкового кодексу України передбачають як підставу для не включення до валових витрат лише випадок повної відсутності будь-яких розрахункових, платіжних та інших документів, а тому і неможливість віднесення до складу валових витрат підприємства сум, не підтверджених будь-якими документами взагалі.

Судом встановлено, що пред'явлені до перевірки документи (зазначені вище зовнішньоекономічні контракти та інвойси до них, вантажно - митні декларації, податкові накладні, тощо) є первинними документами у розумінні ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та повністю підтверджують факт здійснення операцій за зовнішньоекономічними контрактами та угодами.

Як встановлено матеріалами справи, обумовлений зовнішньоекономічними контрактами товар придбавався позивачем, був оприбуткований, відповідно до даних бухгалтерського обліку позивача, що підтверджується наданими до перевірки первинними документами.

Відповідно до п.1.7 ст.1 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (далі - Закон України від 03.04.1997 № 168/97-ВР), п.п.14.1.181 ст.14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно із Законом.

Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України від 03.04.1997 №168/97-ВР та пп.198.1а п.198.1 ст.198 ПК України, податковий кредит визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з п.п.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР, п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на податковий кредит є дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), або дата отримання податкової накладної.

Відповідно до п.п.7.2.6 п.7.2 ст.7 Закону України від 03.04.1997 №168/97-ВР, п.201.10 ст.201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Отже, Закон України від 03.04.1997 №168/97-ВР та Податковий кодекс України передбачають тільки один випадок не включення до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) - це не підтвердження таких сум податковими накладними чи митними деклараціями (підпункт 7.4.5 пункту 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР та п.198.6 ст.198 ПК України).

Як зазначалося вище, до перевірки були надані належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій.

Надаючи правову оцінку спірним рішенням відповідача, суд виходить з приписів ч.3 ст.2 КАС України, відповідно до яких, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На підставі викладеного вище, суд вважає, що позивач правомірно та належним чином відніс до складу валових витрат та податкового кредиту суми ПДВ по зазначеним вище операціям.

Відповідно до ст.162 КАС України у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про визнання протиправним рішення суб'єкта владних повноважень чи окремих його положень, дій чи бездіяльності і про скасування або визнання нечинним рішення чи окремих його положень.

Суд може прийняти іншу постанову, яка б гарантувала дотримання і захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Згідно із ч.1 ст.94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 94, 158, 160, 161, 162, 163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області: №0001062201 від 20.11.2013, яким визначена сума донарахованого податку на прибуток у сумі 130 564 грн., та сума штрафної санкції - 12 301 грн.; №0001072201 від 20.11.2013, яким визначена сума донарахованого податку на додану вартість - 121 178 грн., та сума нарахованої штрафної санкції - 30 294 грн. 50 коп.

Стягнути з державного бюджету України на користь Приватного підприємства «Кастор компані», код ЄДРПОУ 34640309, судовий збір у розмірі 458 грн. 81 коп.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлені строки. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд шляхом подачі в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України, або прийняття постанови у письмовому провадженні - з дня отримання копії постанови, апеляційної скарги, з подачею її копії відповідно до кількості осіб, які беруть участь у справі.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Суддя Л.О.Нестеренко