Ухвала

від 24.03.2014 по справі 813/2869/13-а

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 березня 2014 р. Справа № 876/9153/13

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі :

головуючого судді: Ліщинського А.М.,

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.

при секретарі судового засідання: Губач Х.І.

з участю представника апелянта: Холявко І.Я.

та позивача: Тютько А.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 31 травня 2013 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Одеко» до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

30.03.2011 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача в якому, з врахуванням заяви про зміну позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що висновки, які містяться в акті перевірки є невірними та не відповідають дійсним обставинам, а тому відповідачем необґрунтовано прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки в ході здійснення господарської діяльності, не було порушено вимог податкового законодавства.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 31 травня 2013 року в адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби № 0002792320 від 22.10.2012 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби № 0000242320 від 15.01.2013 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби № 0000262320 від 15.01.2013 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Одеко» (79105, м. Львів, вул. Героїв УПА, 72, корп. 8, ідентифікаційний код 35000182) судові витрати у виді судового збору в сумі 2294 (дві тисячі двісті дев'яносто чотири) грн. 00 коп.

Відповідач постанову оскаржив, не погодившись із зазначеним судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, зазначивши, що оскаржувана постанова винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права та є незаконною, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

В апеляційній скарзі покликається на те, що ними встановлено порушенням позивачем пп. 4.2.5. п. 4.2. ст. 4, пп. 7.3.5., пп. 7.3.6. п. 7.3. ст. 7, п. 22.4. ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.1997 року № 283/97-ВР, зі змінами і доповненнями), пп. 14.1.40., пп. 14.1.81, пп. 14.1.90., пп. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14, п. 137.10 ст. 137, п. 153.8 ст. 153, п. 3 підр. 4 розд. ХХ «Перехідні положення», п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у загальній сумі 243839,00 грн., в т.ч. 4 кв. 2011 року в сумі 243839,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у загальній сумі 506 409,00 грн., в т.ч. 2 кв. 2012 року в сумі 506409,00 грн.

У ході апеляційного розгляду представник апелянта Холявка І.Я. надав пояснення та просить задовольнити апеляційну сергу.

Представник позивача Тютько А.Б. у ході апеляційного розгляду надав пояснення та просить відхилити апеляційну скаргу.

Ухвалою суду про процесуальне правонаступництво замінено відповідача Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби на його правонаступника Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області.

Судова колегія заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши підстави апеляційної скарги, вважає за необхідне її відхилити з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції виходив з того, що позивач довів обґрунтованість та доведеність позовних вимог.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, що ДПІ у Франківському районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби проведено позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Одеко» з питань правильності визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток за період з 01.07.2009 року по 30.06.2012 року, за результатами якої було складено акт № 1475/22-10/35000182 від 02.10.2012 року /т.1 а.с.12-68/.

На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення № 0002782320 від 22.10.2012 року, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток в сумі 243839,00 грн. та № 0002792320, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 506409,00 грн. /т.1 а.с.69/.

За результатами розгляду первинної скарги ДПС Львівської області прийнято рішення № 24/0/1328-13/10-2005 від 08.01.2013 року, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення № 0002792320 від 22.10.2012 року, скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.10.2012 року № 0002782320 в частині 77 265,00 грн., а в іншій частині таке залишено без змін. Зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 607129,00 грн. за півріччя 2012 року та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 15181,75 грн., згідно з п. 123.1. ст. 123 Податкового кодексу України.

З урахуванням цього рішення, відповідачем 15.01.2013 року прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000242320, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 166574,00 грн. (основний платіж) та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) в розмірі 15181,75 грн. та № 0000262320, яким позивачу зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 607129,00 гривень за півріччя 2012 року /т.1 а.с.81-82/.

Рішенням ДПС України № 2016/6/10-2105 від 11.02.2013 року, скаргу позивача залишено без задоволення, а прийняті податкові повідомлення-рішення - без змін.

Як вбачається зі змісту прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень, такі прийнято на підставі акту перевірки, з врахуванням рішення ДПС у Львівській області, прийнятого за результатами розгляду первинної скарги позивача.

Відповідно до Акту перевірки та змісту прийнятих податкових повідомлень-рішень, відповідачем встановлено порушенням позивачем пп. 4.2.5. п. 4.2. ст. 4, пп. 7.3.5., пп. 7.3.6. п. 7.3. ст. 7, п. 22.4. ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.1997 року № 283/97-ВР, зі змінами і доповненнями), пп. 14.1.40., пп. 14.1.81, пп. 14.1.90., пп. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14, п. 137.10 ст. 137, п. 153.8 ст. 153, п. 3 підр. 4 розд. ХХ «Перехідні положення», п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у загальній сумі 243839,00 грн., в т.ч. 4 кв. 2011 року в сумі 243839,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток у загальній сумі 506 409,00 грн., в т.ч. 2 кв. 2012 року в сумі 506409,00 грн.

Скасовуючи податкове повідомлення-рішення відповідача № 0002782320 від 22.10.2012 року в частині 77265,00 грн., ДПС у Львівській області виходила з того, що в акті перевірки відсутня інформація про порушення платником пп. 14.1.257. п. 14.1., п. 137.10 ст. 137 Податкового кодексу України, висновок про заниження інших доходів, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування при не включенні до доходу суми коштів від реалізації корпоративних прав у 2 кв. 2011 року в сумі 599963,00 грн. зроблено в акті необґрунтовано, у зв'язку із чим наведене призвело до заниження податку на прибуток в сумі 166574,00 грн., в т.ч. за 2-4 кв. 2011 року - 105847,00 грн., півріччя 2012 року - 60727,00 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування від усіх видів діяльності за півріччя 2012 року на 1113538, 00 грн. Згідно з п. 123.1. ст. 123 Податкового кодексу України до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 15181,75 грн. за заниження податку на прибуток за півріччя 2012 року в сумі 60727,00 грн.

Відповідачем в ході перевірки встановлено, що позивачем 28.04.2010 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок по податку на прибуток за 2009 рік (№ реєстрації 9001401105), в якому безпідставно включено до складу валових доходів (рядок 02.2 «самостійно виявлені помилки за результатами минулих періодів») суму 51370675,00 гривень, в т.ч. поступлення від продажу валюти в сумі 50423021,00 грн. та курсові різниці в сумі 947654,00 грн., а також (рядок 05.2 "самостійно виявлені помилки за результатами минулих періодів") включено до складу валових витрат суму 54045984,00 грн., в т.ч. балансова вартість проданої валюти в сумі 52995028,00 грн. та курсові різниці в сумі 1050 956,00 грн.

У зв'язку з чим відповідачем зроблено висновок, що в порушення пп. 4.2.5. п. 4.2. ст. 4, пп. 7.3.5., пп. 7.3.6. п. 7.3. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем завищено скоригований валовий дохід за 2009 рік в сумі 52107651,00 грн., оскільки поповнення статутного фонду підприємства (позивача) відбувалося в іноземній валюті, то коливання валютного курсу жодним чином не впливають на валовий дохід або валові витрати, а курсова різниця, нарахована на суму внеску до статутного фонду, який отримано від іноземного інвестора, не повинна відображатися у податковому обліку платника податків.

Правильність вирішення справи відповідно до вимог ст.13 КАС України забезпечується системою: апеляційною та касаційною. Можливість апеляційного та касаційного оскарження судових рішень є принципом адміністративного судочинства, що спрямований на забезпечення прав осудності (законності та обґрунтованості) судових рішень.

Відповідно до пп. 7.3.3. п. 7.3. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення).

У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), вираженої в іноземній валюті, протягом звітного періоду її балансова вартість визначається шляхом перерахунку суми такої заборгованості (її частини) в гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на дату такого продажу (погашення).

Непогашена протягом звітного періоду заборгованість, виражена в іноземній валюті, розглядається умовно проданою (погашеною) в останній день звітного періоду за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діяв на такий день. При цьому балансова вартість такої заборгованості у наступному звітному періоді визначається на підставі такого перерахунку.

У разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), визначеного абзацом другим цього підпункту, або умовного продажу (погашення) заборгованості, визначеного абзацом третім цього підпункту, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення). При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

У такому ж порядку підлягає перерахунку балансова вартість іноземної валюти, отриманої як аванс або виручка чи внаслідок проведення будь-яких інших операцій (включаючи прямі чи портфельні інвестиції), яка обліковується на банківських рахунках платника податку або у його касі на дату закінчення звітного періоду.

Положеннями пп. 7.3.5 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що у разі продажу іноземної валюти за гривні валові доходи платника податку збільшуються на суму гривень, отриманих від покупця у зв'язку з таким продажем, а валові витрати такого платника податку збільшуються на суму балансової вартості такої іноземної валюти.

Згідно уточнюючого розрахунку за 2009 рік, та знайшло своє підтвердження в ході розгляду справи, позивач правомірно відобразив в даному розрахунку операції з продажу іноземної валюти, шляхом включення до складу валових доходів суму 50423021,00 грн., що відповідає сумі гривень отриманих від такого продажу, а до складу валових витрат суму 52995028,00 грн., що відповідає балансовій вартості валюти.

Правильність (точність) проведеного перерахунку у гривні, відповідачем в Акті перевірки та в ході судового розгляду під сумнів не ставиться.

Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що позивачем не було проведено перерахунку заборгованості в іноземній валюті по внесках до статного фонду і не відображено таких операцій при поданні уточнюючого розрахунку за результатами 2009 року.

В уточнюючому розрахунку позивачем відображено перерахунок балансової вартості іноземної валюти на кінець звітного періоду, що рахувалася на його банківському рахунку, що повністю узгоджується з вищевказаними положеннями ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що безпідставним посилання відповідачем в Акті перевірки на порушення позивачем норм пп. 4.2.5. п. 4.2. ст. 4, пп. 7.3.5., пп. 7.3.6. п. 7.3. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки цими нормами не врегульовано правовідносини сторін, що виникли протягом періоду, за який здійснювалася перевірка.

Щодо встановленого відповідачем в Акті перевірки заниження задекларованих позивачем показників у рядку 03 ІД Декларації «Інші доходи», крім визначених у 01.1. -01.5. на загальну суму 599963,00 грн., в тому числі 2 кв. 2011 року - 599963,00 грн., колегія суддів зазначає, що в ході здійснення процедур адміністративного оскарження, ДПС у Львівській області було зроблено висновок про необґрунтованість зазначення відповідачам в акті перевірки про заниження інших доходів, що враховуються при визначення об'єкта оподаткування при не включенні до доходу суми коштів від реалізації корпоративних прав у 2 кв. 2011 року в сумі 599963,00 грн., при здійсненні взаєморозрахунків з ТзОВ «Парферон ЛТД» (код ЄДРПОУ 34746978) та ТзОВ «ММДС-Україна» (код ЄДРПОУ 30358804). Також, як було встановлено в ході розгляду первинної скарги позивача, в акті перевірки, всупереч положенням п. 5.2. Розділу ІІ Порядку оформлення документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.10.2010 року № 984, відсутня інформація про порушення підприємством (позивачем) пп. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14, п. 137.10. ст. 10 ПК України.

Рішенням ДПС у Львівській області № 24/0/1328-13/10-2005 від 08.01.2013 року про результати розгляду первинної скарги, скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.1.0.2012 року в частині 77265,00 грн.

Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, на підставі положень ст. 60 ПК України таке податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним з моменту отримання позивачем нового податкового повідомлення-рішення № 0000262320 від 15.01.2013 року.

Враховуючи викладене, суд не здійснює перевірку правильності формування позивачем задекларованих показників у рядку 03 ІД Декларації «Інші доходи», крім визначених у 01.1. - 01.5. за 2 кв. 2011 року.

Відповідно до Акту перевірки, позивачем за період з початку діяльності по 30.06.20009 року здійснено придбання корпоративних прав таких суб'єктів господарювання як ТОВ «Контракт Сід», ТОВ «Лептон», ТОВ «Телесупутник», ТОВ «КТБ-Бородинський», ТОВ «Телком-Сервіс», ТОВ «БІС-КОМ», ТОВ «ЗФ ТРК Скіфія», ПП «Сигнал-Сервіс», ТОВ «ТК Галтехносервіс».

Колегія суддів зазначає, оскільки, в подальшому дані суб'єкти господарювання були ліквідовані, а під час придбання покупцем (позивачем) не було проведено визначення вартості корпоративних прав, не визначено вартості чистих активів таких суб'єктів господарювання та не визначено реальну ціну майна, яке в подальшому при ліквідації цих підприємств може бути реалізоване, з урахуванням того, що укладені договори купівлі-продажу корпоративних права нотаріально не посвідчені, на думку відповідача, такі операції не забезпечені ніякими реальними активами, то вартість придбання є гудвілом, який в силу положень пп. 14.1.40 ПК України не підлягає амортизації і не враховується під час визначення витрат платника податку. Проте, така позиція відповідача є хибною.

Як зазначено в п. 1.8. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» корпоративні права - право власності на статутний капітал юридичної особи або його частку (пай), включаючи права на управління, отримання відповідної частки прибутку такої юридичної особи, а також активів у разі її ліквідації відповідно до чинного законодавства, незалежно від того, чи створена така юридична особа у формі господарського товариства, підприємства, заснованого на власності однієї юридичної або фізичної особи, або в інших організаційно-правових формах.

Згідно абз. 1 п.п. 7.6.1 п. 7.6 статті 7 цього Закону, платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Підпунктом 7.6.3. цього пункту Закону передбачено, що під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості.

Витрати на придбання вказаних корпоративних прав було відображені позивачем у додатку КЗ до рядка 01.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за півріччя 2009 року, що не заперечується відповідачем та ним зазначється в акті перевірки.

Відтак, суд дійшов висновку, що витрати на придбання зазначених корпоративних права відображені позивачем у податковому обліку вірно.

В ході здійсненої відповідачем перевірки не встановлено факту, як і не встановлено цього в ході розгляду справи, що на момент вчинення угод щодо купівлі-продажу корпоративних прав, вказані вище суб'єкти господарювання, та такі, як: ТОВ «Контракт Сід», ТОВ «Лептон», ТОВ «Телекомпанія «Кабельне телебачення міста», ТОВ «Телекомінформ», ТОВ «Телерадіокомпанія «Дністер», ТОВ «Піон+», МПП «Одеко-Захід», ТОВ «Телесупутник», ТОВ «КТБ-Бородинський», ТОВ «Телком-Сервіс», ТОВ «БІС-КОМ», ТОВ «ЗФ ТРК Скіфія», ПП «Сигнал-Сервіс», ПП «Завжди добрий продакшн», ТОВ «Густав», ТОВ «ТК Галтехносервіс» та інші, були ліквідовані, та запис про їх ліквідацію внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Щодо висновків відповідача про те, що угоди купівлі-продажу корпоративних прав не посвідчені нотаріально, колегія суддів зазначає, що нормами Закону України «Про господарські товариства» та Цивільного кодексу України не ставиться у залежність дійсність такої угоди від її форми (нотаріального засвідчення). Положеннями Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» також не ставиться у залежність правомірність віднесення до витрат, витрат по придбанню корпоративних прав, від факту нотаріального засвідчення договорів (угод) з їх купівлі. Недійсність таких угод у встановлено законодавством порядку не підтверджено.

Судом також безспірно встановлено, що не відбулося ліквідації суб'єктів господарювання, корпоративні права яких були придбані позивачем. Такі припинили свою діяльність шляхом їх реорганізації через приєднання до позивача, що за своїми правовим наслідками є відмінним від ліквідації платника податків.

Отже, висновок відповідача про відсутність законодавчих підстав для відображення позивачем витрат, пов'язаних з придбання корпоративних прав, є необґрунтованим та невірним.

Відповідно до роз'яснення, наведеного в п. 1.7. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» гудвіл, це нематеріальний актив, вартість якого визначається як різниця між балансовою вартістю активів підприємства та його звичайною вартістю, як цілісного майнового комплексу, що виникає внаслідок використання кращих управлінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів (робіт, послуг), нових технологій тощо. Вартість гудвілу не підлягає амортизації і не враховується у визначенні валових витрат платника податку.

На думку відповідача, під час здійснення операцій купівлі-продажу корпоративних прав, позивача слід було оцінити вартість чистих активів підприємств, корпоративні права, яких є предметом таких операцій.

Вказаний закон не містить положень про порядок оподаткування операцій по придбанню цілісного майнового комплексу.

Відповідно до п. 3.2. ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» (п.п. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 в редакції Закону України від 15.07.1999 року № 977-XIV) не є об'єктом оподаткування операції з передачі основних фондів як внеску до статутного фонду юридичної особи для формування її цілісного майнового комплексу в обмін на емітовані нею корпоративні права, у тому числі при ввезенні основних фондів на митну територію України (крім підакцизних товарів) або їх вивезенні за межі митної території України; продажу за компенсацію сукупних валових активів платника податку (з урахуванням вартості гудвілу) іншому платнику податку.

Таким чином, вказаною нормою Закону визначено два види господарських операцій, які не є об'єктом оподаткування.

У вказаній нормі поняття «цілісного майнового комплексу» законодавцем визначено для цілей виключення з об'єктів оподаткування першого виду господарських операцій: передача основних фондів як внеску до статутного фонду юридичної особи для формування її цілісного майнового комплексу в обмін на емітовані нею корпоративні права, у тому числі при ввезенні основних фондів на митну територію України (крім підакцизних товарів) або їх вивезенні за межі митної території України.

Для цілей виключення з об'єктів оподаткування другого виду господарських операцій: продажу за компенсацію сукупних валових активів платника податку (з урахуванням вартості гудвілу) іншому платнику податку, законодавець у вказаній нормі закону визначив поняття «сукупних валових активів».

Відповідно до абз. 3 п.п. 3.2.8 Закону України «Про податок на додану вартість» під продажем сукупних валових активів слід розуміти продаж підприємства як окремого об'єкта підприємництва або включення валових активів підприємства чи його частини до складу активів іншого підприємства. При цьому підприємство-покупець набуває прав і обов'язків (є правонаступником) підприємства, що продає такі активи.

Таким чином, закон під продажем сукупних валових активів розуміє продаж підприємства як окремого об'єкта підприємництва, тобто продаж самостійного суб'єкта господарювання, яке здійснює самостійну, ініціативну, систематизовану, на власний ризик господарську діяльність з метою досягнення економічних і соціальних результатів (ст.ст. 42, 62 ГК України); або включення валових активів підприємства чи його частини до складу активів іншого підприємства.

При цьому, законом передбачено обов'язковий наслідок здійснення продажу сукупних валових активів: набуття підприємством-покупцем прав і обов'язків (набуття статусу правонаступника) підприємства, що продає такі активи.

Оскільки в ході перевірки не встановлено, що також знайшло своє підтвердження в ході судового розгляду, що під час укладення позивачем договорів купівлі-продажу корпоративних права, мало місце укладення угод про продажу сукупних валових активів таких підприємств, висновки відповідача про неможливість віднесення до витрат позивача коштів, сплачених за придбання корпоративних прав, з огляду на п. 153.8 ПК України та з урахуванням визначення таких операцій через таке поняття, як «гудвіл» є необґрунтованими та безпідставними.

Не ґрунтуються на нормам Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» висновки про необхідність під час укладення договорів купівлі-продажу корпоративних прав визначати вартість майна, оскільки під вартістю корпоративних права розуміється саме їх вартість, визначена договором, а не вартість майна підприємства, яким вони емітовані.

В ході здійсненої відповідачем перевірки було встановлено завищення задекларованих підприємством (позивачем) за період з 01.04.2011 року по 31.12.2011 року показників у рядку 06.6 Декларації «Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду» (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) або від'ємне значення об'єкта оподаткування за 1 кв. 2011 року) на суму 6071060,00 грн. за рахунок включення у 2 кв., 3 кв., 4 кв. 2011 року до цього рядка від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 рік в сумі 6071060,00 грн.

В ході процедури адміністративного оскарження, ДПС у Львівській області було встановлено, що позивачем задекларовано в рядку 06.5 «Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового року)» Декларації з податку на прибуток за півріччя 2012 року суму 1402714,00 грн. Однак, за наслідками перевірки встановлено, що у 2-4 кв. 2011 року підприємство позивача було прибутковим.

Пунктом 3 підр. 4 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Абзац 2 п. 3 підр. 4 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

Водночас розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 01.04.2011 року норм.

Пунктом 6.1 ст. 6 вказаного Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням п. 22.4 ст. 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якою було визначено обмеження щодо врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 01.01.2010 року.

Водночас, як передбачено абзацом другим п. 22.4 ст. 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, у 2011 році встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися.

При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 01.01.2010 року так і суми, яки виникли у попередніх роках.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 01.01.2011 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

За аналогією, до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, яка розраховується у вищевказаному порядку.

Тому, позивач при визначенні від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2-4 кв. 2011 року та півріччя 2012 року правомірно врахував від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік, що увійшло до вказаного показника 1 кварталу 2011 року.

Судом також враховується той факт, що правомірність та правильність формування податкової декларації з податку на прибуток за І квартал 2011 року податковим органом ні в судовому засіданні, ні в акті перевірки під сумнів не ставиться.

Згідно з п. 123.1. ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування. При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов'язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування - тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

За таких обставин справи, колегія суддів приходить до переконання, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, оскільки вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм у оскаржуваному судовому рішенні належну правову оцінку.

Відповідно до ст.200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги не являються суттєвими і не складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи.

Керуючись статтями 160 ч.3, 195, 196, 198 п.1, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 31 травня 2011 року у справі №813/2869/13-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя А.М.Ліщинський

Судді О.І.Довга

І.І.Запотічний