Постанова

від 15.09.2014 по справі 818/1736/14

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Копія

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 вересня 2014 р. Справа №818/1736/14

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Соколова В.М.

за участю секретаря судового засідання - Заіченко А.М.,

представників позивача - Таранець О.В.,

- Гордієнко Л.В.,

- Лебедєва Н.Ф.,

представників відповідача - Коренева С.М.,

- Петренко О.М.,

свідка - ОСОБА_6,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №818/1736/14 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сумипродресурс" до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Сумипродресурс" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Сумипродресурс") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області (далі по тексту - відповідач, ДПІ у м. Сумах), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Сумах:

- №0000482203 від 25.02.2014 щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 416001,00 грн., а саме: основного платежу 384815,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31186,00 грн. в частині грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 325151,00 грн., а саме: основного платежу 293965,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31186,00 грн.

- №0000462203 від 25.02.2014 щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 211678,00 грн., а саме: основного платежу 149523,00 грн., штрафних (фінансових) санкцій на суму 62155,00 грн.

- №0000472203 від 25.02.2014 щодо зменшення від'ємного значення податку на додану вартість у розмірі 337,00 грн.

- №0000082204 від 25.02.2014 щодо штрафних санкцій в сумі 324535,40 грн.

Свої вимоги позивач мотивує тим, що відповідачем безпідставно було сформовано висновки про заниження доходу на суму 348662 грн. щодо операцій з продажу товару, що втратив споживчі якості. Продаж товарів ТОВ "Сумипродресурс" здійснювався за уціненою вартістю, яка є звичайною ціною в співставних умовах реалізації таких товарів.

Також позивач не погоджується з висновком посадових осіб податкового органу про безпідставне формування позивачем витрат на оплату послуг роздрібних торговців з просування товару на споживчому ринку, оскільки такі витрати включаються до витрат на збут, мають бути враховані при обчисленні об'єкта оподаткування. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного періоду. Позивач вважає, що витрати, понесені ТОВ "Сумипродресурс" за отримані послуги по просуванню товару на споживчому ринку від ЗАТ "Центральний універмаг", ПАТ "Аграрник", ТОВ "Магазин №218", "Білла-Україна", СПД ОСОБА_7, ТОВ "Слов'яни", ТОВ "Маркет 101 плюс" прямо пов'язані із господарською діяльністю та спрямовані на отримання доходу. Отже, ДПІ у м. Сумах безпідставно було відмовлено у врахуванні витрат у зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 774 400 грн. та використання податкового кредиту з ПДВ на суму 149860,00 грн. щодо придбання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку, що призвело до безпідставного донарахування податку на прибуток та податку на додану вартість за зазначеними операціями.

Крім того, позивач зазначає, що укладені ТОВ "Сумипродресурс" договори з ФОП ОСОБА_6 не є договорами про проведення маркетингових досліджень, як помилково зазначено на стор. 32 акту перевірки. Отже, зазначене посилання ДПІ у м. Сумах не мають відношення до предмету перевірки взагалі. Крім того, всі отримані послуги в повному обсязі пов'язані з господарською діяльністю підприємства, так як програмні продукти стосуються виключно обслуговування бухгалтерського та податкового обліку на підприємстві, без чого діяльність підприємства неможлива. Таким чином, висновок ДПІ у м. Сумах щодо зменшення витрат на суму. 206700 грн., стосовно витрат на оплату послуг з розробки, впровадження та супроводження програмного забезпечення отриманих від ФОП ОСОБА_6 є такими, що суперечать нормам діючого законодавства.

Щодо безпідставного висновку ДПІ у м. Сумах про порушення п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні на загальну суму 64907,08 грн., то позивач зазначив, що ТОВ "Сумипродресурс" операцію виплати грошових коштів за придбання тари оформлювало належним чином шляхом здійснення операції "службова видача" з видачею відповідного касового чеку. Паралельно з цим, оформлення видачі готівки дублювалось видачею розрахункової квитанції та відповідними записами про видачу готівки в книзі ОРО, що зареєстрована на господарську одиницю. Враховуючи викладене, позивач вважає, що якщо підприємство здійснює операції через зареєстрований належним чином ОРО, то видача розрахункових квитанцій на придбану тару, та реєстрації їх в книзі ОРО, що зареєстрована на господарську одиницю не обов'язкова.

У судовому засіданні представники позивача підтримали позовні вимоги та просили їх задовольнити.

Представники відповідача у судовому засіданні проти позову заперечували з підстав, викладених у письмових запереченнях та зазначили, що висновки посадових осіб податкового органу, прийняті за результатами проведеної перевірки повністю відповідають вимогам чинного законодавства, оскільки було встановлено порушення вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", Податкового кодексу України, наказу Мінекономіки України та Мінфіну України від 10.09.1996 р. № 120/190 "Про затвердження Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкою вжитку і продукції виробничо-технічного призначення", Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у результаті чого було занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 384815 грн., занижено податок на додану вартість на загальну суму 149523 грн. та завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2012 року в сумі 337,00 грн.

Суд, заслухавши представників сторін і свідка, перевіривши матеріали справи та оцінивши докази в їх сукупності, дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, з огляду на наступне.

У судовому засіданні встановлено, що посадовими особами податкового органу було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Сумипродресурс" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.04.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт №407/2203/34012600/3 від 07.02.2014 (т.1 а.с.28-65).

13.02.2014 позивачем було подано заперечення на акт перевірки (т.1 а.с.21-24), у відповідь на яке було надано лист №9999/10/18-19-22/03-15 від 20.02.2014 (т.1 а.с.25-26).

На підставі вказаного вище акту перевірки ДПІ у м. Сумах були винесені наступні податкові повідомлення-рішення:

- №0000482203 від 25.02.2014 щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 416 001,00 грн., а саме: основного платежу 384815,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31186,00 грн. (т.1 а.с.76);

- №0000462203 від 25.02.2014 щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 211 678,00 грн., а саме: основного платежу 149523,00 грн., штрафних (фінансових) санкцій на суму 62155,00 грн. (т.1 а.с.77);

- №0000472203 від 25.02.2014 щодо зменшення розміру від'ємного значення податку на додану вартість у розмірі 337,00 грн. (т.1 а.с.78);

- №0000082204 від 25.02.2014 щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 324 535,40 грн. (т.1 а.с.79).

Задовольняючи позовні вимоги, суд виходить з наступного.

Щодо податкового повідомлення-рішення ДПІ в м. Сумах №0000482203 від 25.02.2014 року в частині донарахування грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 325151 грн. 00 коп. , а саме основного платежу 293965 грн. 00 коп. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31168 грн. 00 коп. (в рамках позовних вимог), слід зазначити наступне.

Так, посадовими особами податкового органу в ході перевірки було сформовано висновок про заниження позивачем валового доходу на суму 348662 грн.00 коп., у зв'язку з реалізацією товарів нижче рівня звичайних цін пов'язаним особам (особам, які не є платниками податку на прибуток, або сплачують податок за іншими ставками). При цьому, посадовим особами податкового органу при формуванні зазначених висновків не приймалось до уваги, що реалізовувався товар після проведення уцінки у зв'язку з закінченням терміну зберігання, оскільки така уцінка проведена з порушенням.

Разом з тим, суд не погоджується з такими висновками посадових осіб податкового органу з огляду на наступне.

В судовому засіданні встановлено, що в ході 2-4 кварталу 2011 року та 2012 році підприємством реалізовувалась уцінена продукція кінцевому споживачу за мінімальною ціною.

Як зазначалось вище, посадовими особами податкового органу сформовано висновок про порушення позивачем вимог п.п. 153.2.1., 153.2.3. п. 153.2 ст. 153 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), а також п. п. 1.20.1., п.п. 1.20.5. п. 1.20. ст.1 закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (застосовувався на підставі п.п. 2 п. 2 ст. Розділу ХІХ Прикінцеві положення ПК України до 01.01.2013 року). щодо реалізації товару пов'язаним особам за ціною не нижче звичайної.

При цьому пов'язаність осіб визначалась за критеріями п. п. 153.2.3. п. 153.2. ст.153, де зазначено, що положення підпунктів 153.2.1 і 153.2.2 цього пункту поширюються також на операції з особами, які:

- не є платниками цього податку;

- сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток.

Враховуючи, що продукція реалізовувалась кінцевому споживачеві, до спірних правовідносин дійсно мають бути застосовані положення п.п. 153.2.1., 153.2.3. п. 153.2 ст. 153 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Разом з тим, щодо висновків посадових осіб податкового органу про порушення позивачем порядку уцінки товару, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, на переконання посадових осіб податкового органу позивачем порушено вимоги Наказу Мінекономіки України та Мінфіну України від 10.09.1996р. №120/190 «Про затвердження Положення про порядок уцінки і реалізація продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення» (надалі Положення №120/190). Порушення обумовлене відсутністю передбачених Положенням №120/190 документів: актів інвентаризації ТМЦ, які затверджені спеціальною комісією з проведення інвентаризації, переліку матеріальних цінностей, що підлягають уцінці, які затверджені спеціальною комісією з проведення інвентаризації, експертні оцінки з урахуванням ступеня втрати товарами споживчих властивостей, насиченості ринку цими товарами, розміри уцінки товарів, продукції та надлишкових ТМЦ, визначені спеціальною комісією з проведення інвентаризації, документів, що підтверджують термін закінчення реалізації саме тієї партії товарів, яка зазначена в службовій записці (стор. 6 акту перевірки).

Разом з тим, необхідно зазначити, що відповідно до п. 2 Положення №120/190, Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення може використовуватись підприємствами та організаціями торгівлі й виробничими підприємствами всіх форм власності.

Отже, зазначений документ носить виключно рекомендаційний характер і жодними нормами податкового законодавства не передбачено його обов'язкове застосування.

Варто зазначити, що наказом директора ТОВ «Сумипродресурс» №25 від 01 квітня 2011 року затверджено Положення про ціноутворення (т. 1 а.с. 110-112), яким визначено порядок формування цін. В зазначеному положенні передбачено, що для товарів, які втратили товарний вигляд, та у зв'язку з наближення закінчення терміну їх реалізації, відпускна ціна встановлюється відповідним наказом по підприємству. Для перевірки були надані накази про уцінку пошкодженого товару, що затверджені директором ТОВ «Сумипродресурс», якими затверджено ціну реалізації на пошкоджений товар, та товар, що втратив товарний вигляд (т. 1 а.с. 119 - т. 3 а.с. 192).

Пунктом 1.20.2. ст. 20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються знижки, пов'язані втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів.

Отже, для товарів, які втратили частину своїх споживчих властивостей, зокрема наближенням закінченням строку реалізації та пошкодження зовнішнього вигляду, наказом по підприємству встановлено звичайну ціну для його реалізації.

Таким чином, в порушення п. 1.20.2 ст. 20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», посадовими особами ДПІ у м. Сумах було визначено звичайну ціну реалізації без урахування умов співставності. Тобто, донараховано податкові зобов'язання виходячи з ціни, без урахування втрати такими товарами споживчих властивостей.

Таким чином, висновок про заниження позивачем валового доходу на суму 348662 грн.00 коп., у зв'язку з реалізацією товарів нижче рівня звичайних цін пов'язаним особам (особам, які не є платниками податку на прибуток, або сплачують податок за іншими ставками) на переконання суду є необґрунтованим.

Щодо висновків посадових осіб податкового органу відносно не врахування витрат у зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 774 400 грн. та використання податкового кредиту з ПДВ на суму 149 860,00 грн. в контексті придбання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку, слід зазначити наступне.

В ході судового розгляду справи було встановлено, що ТОВ «Сумипродресурс» та ЗАТ «Центральний універмаг», ПАТ «Аграрник», ТОВ «Магазин №218», Підприємство з 100% іноземними інвестиціями «Білла- Україна», СПД ОСОБА_8, ТОВ «Словяни», ТОВ «Маркет 101 плюс» було укладено договори про надання послуг по просуванню товару па споживчому ринку. Предметом зазначених договірних відносин було: розташування товару відповідно до узгоджених умов мерчендайзингу, реалізація товару по узгодженим цінам, дотримання асортименту товару, надання рекламних послуг, тощо (т. 4 а.с. 6-223; т. 5 а.с. 5-246; т. 6 а.с. 1-89).

Посадові особи податкового органу дійшли висновку про неможливість підтвердити фактичне виконання послуг, обумовлені зазначеними вище угодами та пов'язати їх придбання із господарською діяльністю позивача. У зв'язку з цим і були сформовані висновки про безпідставне віднесення до складу валових витрат та податкового кредиту з ПДВ грошових коштів сплачених позивачем за надані послуги.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд виходить з наступного.

Згідно п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено термін "витрати" як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок йото вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п. 138.10.3. н. 138.10 ст. 138 ПК України, витрати на збут включають в себе витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

При цьому, відповідно до п.п. 139.1.13. п. 139.1 ст. 139 ПК України встановлені обмеження щодо віднесення до складу валових витрат, понесених (нарахованих) у звітному періоді у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами (крім витрат, здійснених (нарахованих) на користь постійних представництв нерезидентів, які підлягають оподаткуванню згідно з пунктом 160.8 статті 160 цього Кодексу) в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням податку на додану вартість та акцизного податку) за рік, що передує звітному, а для банків - в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за рік, що передує звітному.

При цьому до складу витрат не включаються у повному обсязі витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами у випадку, якщо особа, на користь якої здійснюються відповідні платежі, є нерезидентом, що має офшорний статус з урахуванням положень пункту 161.3 статті 161 цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 14.1.108 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, маркетингові послуги (маркетинг), це послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчою» попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Згідно п. 198.2. ст. 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Відповідно до п. 198.3. ст. 198 Податкового кодексу України, в редакції, що діяла в момент виникнення спірних правовідносин, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподаткованих операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В Узагальнюючій податковій консультації щодо віднесення витрат на оплату маркетингових та рекламних послуг до складу витрат, що затверджена Наказом ДПС України від 15.02.2012 № 123, зазначено, що методом просування товарів постачальника на ринку є сплата мотиваційних виплат (премій, бонусів, інших заохочень) на користь третіх осіб (організацій, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут (дистриб'ютори). Такі виплати є винагородою для досягнення певних економічних показників третіми особами (дистриб'юторами) у межах своєї основної діяльності. Досягнення таких показників обґрунтовано сприяє пожвавленню збуту товарів постачальника, стимулює просування товарів у каналах дистрибуції. Такі мотиваційні виплати включаються до витрат на збут.

Мотиваційні виплати можуть включати таке: премія (бонус) за дострокову сплату дебіторської заборгованості, за виконання плану закупівель товарів постачальника, точність закупівельних прогнозів, за дотримання певного асортименту товарів при закупівлі.

Оскільки мотиваційні виплати спрямовуються на стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), такі виграти можуть бути віднесені до маркетингових послуг.

Зазначеної думки, щодо права віднесення до складу витрат мотиваційних витрат на користь третіх осіб, які придбавають товари у постачальника та здійснюють їх збут, дотримується також Міністерство доходів і зборів України, яка викладена в листі №6344/1/99-99-19-03-02-14 від 05.12.2013р. «Витрати на оплату маркетингових рекламних послуг». В наведеному листі Міністерство доходів і зборів України зазначає, що такі витрати сприяють пожвавленню збуту товарів постачальника стимулюють просування товарів у каналах дистрибуції. Зазначені витрати включаються до складу витрат на збут. Мотиваційні витрати можуть включати, зокрема, виконання плану закупівель та дотримання певного асортименту закупівель.

Таким чином, віднесення витрат на оплату послуг роздрібних торговців і з просування товару на споживчому ринку, включаються до витрат на збут, мають право бути враховано при обчисленні об'єкта оподаткування.

Із системного аналізу вказаних вище норм, вбачається, що для отримання права на формування валових витрат та податкового кредиту з ПДВ із сум коштів, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник податку повинен мати первинні документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання в господарській діяльності.

На переконання суду витрати, понесені ТОЛ «Сумипродресурс» у зв'язку з отриманням послуг по просуванню товару на споживчому ринку від ЗАТ «Центральний універмаг», ПАТ «Аграрник», ТОВ «Магазин №218», П з 100% ІІ «Білла- Україна», СПД ОСОБА_8, ТОВ «Словяни», ТОВ «Маркет 101 плюс» прямо пов'язані із господарською діяльністю позивача та спрямовані на отримання доходу, що підтверджується наступними письмовими доказами.

ТОВ «Сумипродресурс» (Замовник) укладено договір №25 про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку від 01.06.2008р. (т. 5 а.с. 5) та №64 від 01.01.2012 р. (т. 5 а.с. 17) з ЗАТ «Центральний універмаг» (Виконавець), за умовами якого виконавець надав наступні послуги:

- розташування товару, пивної продукції, на дисплеї «Пиво -40%». «Напитки» -10%, керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розташування товару, безалкогольної продукції, на дисплеї «Напитки»-10%, керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення в своїх торгівельних точках холодильників і іншого устаткування з рекламою товарів замовника згідно адресної програми, передбаченої умовами цього договору;

- реалізація товарів в своїх торгівельних точках по рекомендованим цінам, згідно узгодженої специфікації, за формою встановленою цим договором, дотримання асортименту товару, узгодженого з замовником асортиментного стандарту, передбаченого умовами цього договору.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 624 грн. на місяць;

- вартість розміщення холодильників становила 144 грн. на місяць;

- вартість послуг по рекомендованим цінам складала 294 грн. на місяць;

- вартість послуг з дотримання асортиментного переліку становила 540 грн. на місяць.

Послуги стосувались торгівельних марок виробників ВАТ ПБК «Славутич», ВАТ «Львівська пивоварня», ВАТ ПБК «Балтика».

Додатками №1 до наведених договорів «План розташування товару на дисплеї» узгоджено умови розташування товарів на дисплеях. Адресна програма розташування холодильників узгоджена сторонами в додатку №2 до договорів «Адресна програма розміщення холодильників та іншого устаткування», яким передбачено розташування холодильників в магазині ЦУМ за адресою м. Суми, вул. Покровська, 3. Асортиментний перелік та рекомендовані ціни реалізації продукції узгоджені сторонами в додатку № 3 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок».

Факт передачі холодильного обладнання підтверджується договором суборенди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ПАТ «Центральний універмаг» та актом приймання передачі обладнання в оренду від 04.02.2012р. та від 01.12.2010р.

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було укладено акти приймання-передачі на загальну суму 24030 грн. в яких детально визначено вартість кожної узгодженої послуги (т. 5 а.с. 11-15;25-29).

Суми податку на додану вартість, що сплачені у складі наведених вище послуг, віднесені до складу податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 4806 гри. на підставі податкових накладних, досліджених в судовому засіданні ( т. 5 а.с. 31-48).

Також в судовому засіданні встановлено, що ТОВ «Сумипродресурс» (Замовник) укладено договір №57 про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку від 01.01.2011р. з АТВТ «Аграрник» (Виконавець) (т. 5 а.с. 49), за умовами якого виконавець надає наступні послуги:

- розташування товару, пивної продукції, на дисплеї «Пиво», на умовах 35% від торгової площі та на дисплеї «Напитки» -10%, керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення в своїх торгівельних точках холодильників і іншою устаткування з рекламою товарів замовника згідно адресної програми, передбаченої умовами цього договору;

- реалізація товарів в своїх торгівельних точках по рекомендованим цінам, згідно узгодженої специфікації, за формою встановленою цим договором;

- дотримання асортименту товару, узгодженого з замовником асортиментного стандарту, передбаченого умовами цього договору;

- надання торгівельної площі та організація виділення на інших торгівельних площах

місця для проведення заходів із використання послуг продавця - консультанта з метою ознайомлення покупців з продукцією, а саме надання консультаційних послуг, надання акційних подарунків, проведення дегустацій, по порядку, додатково узгодженому з Замовником.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 3% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість розміщення холодильників та іншого обладнання становила 2 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- вартість послуг по рекомендованим цінам 1 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість послуг з дотримання асортиментного стандарту 1 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок.

Послуги стосувались торгівельних марок виробників ВАТ ПБК «Славутич». ВАТ «Львівська пивоварня», ВАТ ПБК «Балтика».

Додатками №1 до наведених договорів «План розташування товару на дисплеї» узгоджено умови розташування товарів на дисплеях. Адресна програма розташування холодильників узгоджена сторонами в додатку №2 до договорів «Адресна програма розташування холодильників та іншого устаткування».

Асортиментний перелік та рекомендовані ціни реалізації продукції узгоджені сторонами в додатку № 3 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок».

Додатковою угодою №57/1 від 01.04.2011р. встановлено проведення додаткових рекламних заходів у вигляді надання послуг по розміщенню товару на додаткових палетах для привертання уваги покупців, розміщення зверху збільшених цінників, на торцях.

Факт передачі холодильного обладнання підтверджується договором суборенди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та АТВТ «Аграрник» та актом приймання - передачі обладнання в оренду (т. 5, а.с. 57-62).

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було складено акти приймання передачі наданих послуг (т. 5 а.с. 63-73).

Крім того, між ТОВ «Сумипродресурс» та АТВТ «Аграрник» укладено договір №58 від 01.01.2011р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «Jaffa», «Соковита», «Чудо-Чадо», «Spring», «Aqvarta» за умовами якого виконавець надає наступні послуги:

- розташування товару на дисплеї на умовах 40% від торгової площі, керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення в своїх торгівельних точках холодильників і іншого устаткування з рекламою товарів замовника згідно адресної програми, передбаченої умовами цього договору;

- реалізація товарів в своїх торгівельних точках по рекомендованим цінам, згідно узгодженої специфікації, за формою встановленою цим договором;

- надання торгівельної площі та організація виділення на інших торгівельних площах місця для проведення заходів із використання послуг продавця-консультанта з метою ознайомлення покупців з продукцією, а саме надання консультаційних послуг, надання акційних подарунків, проведення дегустацій, по порядку додатково узгодженому з Замовником.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 4% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- вартість розміщення холодильників та іншого обладнання становила 320.00 грн. на місяць;

- вартість послуг по рекомендованим цінам 1 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість надання торгівельної площі під проведення рекламних заходів із використанням послуг продавця - консультанта становила 50 грн. за один рекламних захід.

Додатками №1 до наведених договорів «План розташування товару на дисплеї» погоджено умови розташування товарів на дисплеях. Адресна програма розташування холодильників узгоджена сторонами в додатку №2 до договорів «Адресна програма розміщення холодильників та іншого устаткування», яким передбачено розташування холодильників в магазинах.

Асортиментний перелік та рекомендовані ціни реалізації продукції узгоджені сторонами в додатку № 3 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок».

Додатковою угодою №58/1 від 01.02.2012р. встановлено проведення додаткових рекламних заходів у вигляді надання послуг по розміщенню товару на окремій палеті. Вартість послуги становила 500 грн. за період з 20.02.2012р. по 29.02.2012р.

Додатковою угодою №58/2 від 01.01.2012р. встановлено проведення додаткових рекламних заходів у вигляді надання послу по розміщенню товару на окремій палеті.

Факт передачі холодильного обладнання підтверджується договором оренди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та АТВТ «Аграрник» від 21.07.2009р. та актом приймання-передачі обладнання в оренду від 21.07.2009р., договором оренди обладнання ТОВ «Сумипродресурс» та АТВТ «Аграрник» від 01.01.2011р. та актом приймання передачі обладнання в оренду від 01.01.2011., договором оренди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ПАТ «Аграрник» від 01.05.2012 р. (т. 5 а.с. 79-84).

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було складено акти приймання передачі послуг, що були досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 5 а.с. 85-96).

Суми податку на додану вартість, що сплачені у складі наведених вище послуг віднесені до складу податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 28230,95 грн. на підставі належним чином оформлених податкових накладних (т. 5 а.с. 97-142).

Також між ТОВ «Сумипродресурс» (Замовник) та ТОВ «Магазин №218» (Виконавець) укладено договір №39 від 01.06.2008р. (т. 5 а.с. 143) та договір №62 від 01.01.2012р. (т. 5 а.с. 157) про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «ВАТ ПБК «Славутич», ВАТ «Львівська пивоварня», ВАТ ПБК «Балтика» за умовами яких виконавець надає наступні послуги:

- розташування товару на дисплеї «Пиво» на умовах 35% від торгової площі та дисплеї «Напитки»-15% керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення в своїх торгівельних точках холодильників і іншого устаткування з рекламою товарів замовника згідно адресної програми, передбаченої умовами цього договору;

- реалізація товарів в своїх торгівельних точках по рекомендованим цінам, згідно узгодженої специфікації, за формою встановленою цим договором.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 2% від суми коштів, перерахованих Замовникові на придбання товарів наведених торгових марок;

- вартість розміщення холодильників та іншого обладнання становила 2 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам складає 1 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок.

Факт передачі холодильного обладнання підтверджується договором суборенди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Магазин 218» та актом приймання - передачі обладнання в оренду від 01.06.2011р., договором оренди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Магазин 218» від 01.03.2011р., та актом приймання передачі обладнання в оренду від 01.03.2011., договором оренди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Магазин 218» від 20.09.201 1р. та актом приймання передачі обладнання в оренду від 20.09.2011., договором оренди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Магазин 218» від 02.08.2010р., актом приймання передачі обладнання в оренду від 02.08.2010р. (т. 5 а.с. 153-156).

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було складено акти приймання передачі послуг, досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 5 а.с. 148-152, 162-166).

Суми податку на додану вартість, що сплачені у складі наведених вище послуг, віднесені до складу податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 11483,17 грн. на підставі належним чином укладених податкових накладних (т. 5 а.с. 167-184).

Також між ТОВ «Сумипродресурс» (Замовник) та ТОВ «Славяни» (Виконавець) укладено договір №М09/036/01 від 01.05.2009р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок ВАТ ПБК «Славутич», ВАТ «Львівська пивоварня», ВАТ ПБК «Балтика» за умовами якого виконавець надає наступні послуги:

- розташування товару на дисплеї «Пиво» на умовах 35% від торгової площі та дисплеї «Напитки» -10% керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення в своїх торгівельних точках холодильників і іншого устаткування з

рекламою товарів замовника згідно адресної програми, передбаченої умовами цього договору;

- реалізація товарів в своїх торгівельних точках по рекомендованим цінам, згідно узгодженої специфікації, за формою встановленою цим договором.

- надання торгівельної площі та організація виділення на інших торгівельних площах місця для проведення заходів із використання послуг продавця консультанта з метою ознайомлення покупців з продукцією, а саме: надання консультаційних послуг, надання акційних подарунків, проведення дегустацій.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 5% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість розміщення холодильників та іншого обладнання становила 200.00 грн.;

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам складає 1 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- вартість послуг з надання можливості постійно розміщувати в брошурі «Шара» інформацію Замовника, узгодженою з Виконавцем становить 1% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання наведених торгових марок.

Додатками №1 до наведених договорів «План розташування товару на дисплеї» узгоджено умови розташування товарів на дисплеях. Адресна програма розташування холодильників узгоджена сторонами в додатку №2 до договорів «Адресна програма розміщення холодильників та іншого устаткування та додаткової площі для проведення рекламних та інших заходів», яким передбачено розташування холодильників та рекламних заходів в магазинах.

Факт передачі холодильного обладнання підтверджується договором суборенди обладнання між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Славяни» та актами приймання - передачі обладнання в оренду (т. 4 а.с. 97-107).

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було укладено акти приймання передачі послуг, досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 4 а.с. 13-23).

ТОВ «Сумипродресурс» (Замовник) та ТОВ «Славяни» (Виконавець) укладено ряд аналогічних договорів про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку, зокрема:

- № М09/036/02 від 18.09.2009р., щодо торгівельних марок «Jaffa», «Соковита», «Чудо-Чадо», «Spring», «Aqvarta» за умовами якого виконавець надає наступні послуги;

- №М09/036 від 01.02.2010р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «Водний мир» (пресерва);

- №011/028/02 від 15.10.2011р про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «Одеса», «Люкс» -ЗАТ «Одесакондитер»;

- №М012/029/3 від 01.08.2012р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «ВАТ ПБК «Славутич», ВАТ «Львівська пивоварня», ВАТ ПБК «Балтика»;

- №012/029/1 від 01.01.2012р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «Jaffa», «Наш сік», «Просто фрукти», «Соковита», «Чудо-Чадо», «Spring», «Aqvarta»;

- №012/029/2 від 01.01.2012р. про надання послуг по просуванню товару на споживчому ринку щодо торгівельних марок «Водний мир» (пресерва),«Пелікан».

Сутність правовідносин, заснованих на зазначених договорах цілком співпадає з тими, що описані вище. Всі первинні документи, складені в ході виконання даних договорів, досліджені в ході судового розгляду справи та наявні в матеріалах справи (т. 4 а.с. 24-223)

Крім того, між ТОВ «Сумипродресурс» та Підприємством з 100 % іноземними інвестиціями «Білла-Україна» було укладено договір поставки від 01.03.2010 р. розділ 6 якого передбачає надання маркетингових послуг. Додаткові умови поставки №5 від 30.03.2012р., №4 від 01.05.2011р., №3 від 01.03.2010р., №500146/10 від 01.03.2010р., додаток №1 від 01.05.2011р. Додаткові умови поставки 302341, додаткова угода №4 від 30.03.2012р. - передбачаються перелік таких маркетингових послуг та рекламних послуг.

Узгодження переліку та вартості отриманих маркетингових послуг здійснювалось в рахунках, а по факту їх здійснення укладався відповідний акт виконаних робіт (т. 5 а.с. 188-238).

Суми податку на додану вартість, що сплачені у складі наведених вище послуг віднесені до складу податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 7490,92 грн. на підставі належним чином укладених податкових накладних. (т. 5 а.с. 239-246, т.6 а.с.1-4).

Між ТОВ «Сумипродресурс» та СПД ФОП ОСОБА_9 було укладено договір №37 про надання послуг з просування товару на споживчому ринку від 01.06.2008р. (т. 6 а.с. 5) торгівельних марок «Славутич», «Львівська пивоварня», «Балтика» за яким виконавцем здійснювалось:

- розташування товару на дисплеї Пиво на умовах 35% від торгової площі та на дисплеї «напитки -10%» керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення холодильників;

- продаж товару за рекомендованими цінами;

- надання торгівельної площі для проведення рекламних заходів.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 2% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених тортової марок;

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам складає 1% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- розташування холодильників 2 % від суми коштів , перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість послуги з надання торгівельної площі для проведення рекламних заходів 50 грн. за один рекламний захід.

Додатком №1 до наведеного вище договору «План розташування товару на дисплеї» узгоджено порядок розташування товару. Додатком №2 «Адресна програма розміщення холодильників та іншого устаткування» узгоджено порядок розміщення холодильного устаткування. Додатком №3 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок» узгоджено асортиментний стандарт та рекомендовану ціну реалізації товарів. За договорами суборенди та актами від 01.07.2011р., від 09.04.2010р., від 09.04.2010р. передано в оренду холодильне устаткування для розміщення.

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було складено акти приймання-передачі, які були досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 6 а.с. 14-25).

Між ТОВ «Сумипродресурс» та СПД ОСОБА_10В, було укладено договір №63 про надання послуг з просуванню товару на споживчому ринку від 01.01.2012 (т. 6 а.с. 19) торгівельних марок «Славутич», «Львівська пивоварня», «Балтика» за яким виконавцем здійснювалось

- розташування товару на дисплеї Пиво на умовах 35% від торгової площі та на дисплеї «напитки -10%», керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення холодильників;

- продаж товару за рекомендованими цінами.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 2% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок;

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам. Складає 1% від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгових марок;

- розташування холодильників 2 % від суми коштів, перерахованих Замовникові за придбання товарів наведених торгової марок.

Додатковою угодою №1 від 01.01.2009 року передбачено послуги з надання торгівельної площі для проведення рекламних заходів вартість 250 грн. за один рекламний захід.

Додатком №1 до наведеного вище договору «План розташування товару на дисплеї» узгоджено порядок розташування товару, Додатком №2 «Адресна програма розміщення холодильників та іншого устаткування» узгоджено порядок розміщення холодильного устаткування. Додатком №3 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок» узгоджено асортиментний стандарт та рекомендовану ціну реалізації товарів.

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було складено акти приймання передачі послуг, які були досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 6 а.с. 14-25).

Між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Меркет -101 плюс» було укладено договір №55 про надання послуг з просування товару на споживчому ринку від 01.10.2010 р. торгівельних марок «Славутич», «Львівська пивоварня», «Балтика» за яким виконавцем здійснювалось:

- розташування товару на дисплеї Пиво на умовах 30% від торгової площі та на дисплеї «напитки -10%» керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення холодильників;

- продаж товару за рекомендованими цінами, дотримання асортименту, надання торгівельних площ для проведення рекламних акцій.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 200,00 грн. на місяць;

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам склала 100,00 грн.;

- розташування холодильників, вартість склала 200.00 грн. на місяць.

Додатком №1 до наведеного вище договору «План розташування товару на дисплеї» узгоджено порядок розташування товару. Додатком №2 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок» узгоджено асортиментний стандарт та рекомендовану ціну реалізації товарів.

Передача холодильників була здійснена за договором суборенди устаткування та актами приймання - передачі від 15.10.2010р., від 01.11.2010р., від 08.11.2010р.

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було укладено акти приймання передачі послуг, досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (том 6 а.с. 48-53).

Між ТОВ «Сумипродресурс» та ТОВ «Меркет - 101 плюс» було укладено договір №59 про надання послуг з просування товару на споживчому ринку від 01.03.2011 торгівельних марок «Jaffa», «Джусік», «Наш сік», «Чудо-Чадо», «Spring», «Aqvarta» за яким виконавцем здійснювалось:

-розташування товару на дисплеї на умовах 70% від торгової площі керуючись принципом мерчандайзингу, з побудовою корпоративного блоку;

- розміщення холодильників;

- продаж товару за рекомендованими цінами, дотримання асортименту, надання торгівельних площ для проведення рекламних акцій.

Відповідно до п. 3.1.1. наведеного договору оплата послуг встановлювалась наступним чином:

- за забезпечення розташування товару на дисплеї вартість послуг становила 200.00 грн. на місяць

- вартість послуг з реалізації товарів по рекомендованим Замовником цінам склала 100,0 грн.;

- розташування холодильників, вартість склала 200,00 грн. на місяць.

Додатком №1 до наведеного вище договору «План розташування товару на дисплеї» узгоджено порядок розташування товару. Додатком №2 «Асортиментний стандарт товарів торгівельних марок» узгоджено асортиментний стандарт та рекомендовану ціну реалізації товарів.

Передачі холодильників була здійснена за договором суборенди устаткування та актами приймання - передачі від 15.10.2010р., від 01.11.2010р., від 08.11.2010р.

За фактом надання послуг по просуванню товарів на споживчому ринку було укладено акти приймання передачі послуг, досліджені в судовому засіданні та наявні в матеріалах справи (т. 6 а.с. 59-211).

Суми податку на додану вартість, що сплачені у складі наведених вище послуг віднесені до складу податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 1649,95 грн. на підставі належним чином укладених податкових накладних (т. 6 а.с. 67-89).

Частинами 2, 3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність

в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назву документу, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складається документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що мають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійснені господарської операції.

Отже, законодавцем визначено, що первинним документом, який засвідчує факт здійснення господарської операції, є акт приймання-передачі виконаних (наданих) товарів (робіт, послуг). Таким документом в даному випадку є Акти здачі-прийняття робі і (надання послуг) за спірний період, які містять всі необхідні реквізити, передбачені ч.2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема містить зміст господарської операції.

Таким чином акти здачі-приймання робіт, акти наданих послуг, складені представниками ТОВ «Сумипродресурс» та ЗАТ «Центральний універмаг», ПАТ «Аграрник», ТОВ «Магазин №218», П з 100% ІІ «Білла-Україна», СПД ОСОБА_8, ТОВ «Словяни», ТОВ «Маркет 101 плюс», містять обов'язкові реквізити, передбачені вимогами ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні": назви документів, дати і місце їх складання, назви підприємств, від імені яких складались документи, зміст господарських операцій, посади осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій і за правильність їх оформлення, особистий підпис осіб, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та скріплені печатками замовника і виконавця.

Висновки посадових осіб податкового органу про те, що в актах прийому-передачі повинен міститися більш детальний опис змісту і обсягу господарської операції, а також докази про обов'язкову наявність інших документів, окрім тих, що були складені сторонами на підтвердження фактів надання та отримання маркетингових послуг, не відповідаю вимогам норм діючого законодавства.

Таким чином в судовому засіданні в результаті аналізу первинних документів, знайшов своє підтвердження зв'язок з господарською діяльністю підприємства позивача одержання маркетингових послуг та послуг з просування товарів на споживчому ринку наданих ЗАТ «Центральний універмаг», ПАТ «Аграрник», ТОВ «Магазин №218», П з 100% ІІ «Білла-Україна», СПД ОСОБА_8, ТОВ «Словяни», ТОВ «Маркет 101 плюс».

Отже, з урахуванням наведених вище положень Податкового кодексу, а також з огляду на досліджені в судовому засіданні первинні документи, суд дійшов висновку, що посадовими особами податкового органу безпідставно було не враховано витрати у зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 774 400 гри. та використання податкового кредиту з ПДВ на суму 149860,00 грн. щодо придбаних послуг по просуванню товарів на споживчому ринку, що призвело до безпідставного донарахування податку на прибуток та податку на додану вартість за зазначеними операціями.

Щодо висновків посадових осіб податкового органу про необхідність зменшення витрат на суму 206700 грн., пов'язаних з оплатою послуг з розробки, впровадження та супроводження програмного забезпечений отриманих від ФОП ОСОБА_6 слід зазначити наступне.

Відповідно до п. 138.1. ст.. 138 ПК України, витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;

інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України визначено термін «витрати», як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок йото вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Послуги з розробки, впровадження та супроводження програмного забезпечення, отриманих від ФОП ОСОБА_6 надавались позивачеві відповідно до договорів №2/4 від 01.08.2010р., №2/4 від 01.08.2011 р., №2/4 від 01.08.2012р. (т. 6, а.с 90-96), предметом яких було надання послуг з налагоджування програмного комплексу, забезпечення резервного копіювання, архівування та інших питань безпеки та надійності інформації, обслуговування системного програмного забезпечення, налаштування програмного забезпечення у відповідності з обліковою політикою Замовника. Крім того, відповідно до договору №б/н від 01.08.2011р. ФОП ОСОБА_6 було здійснено розробку програмного забезпечення «Акорд-дебіторка».

В обґрунтування своє позиції, посадові особи податкового органу зазначають, що в актах виконаних робіт не вказано фактичне місце надання послуг (адреса, назва об'єкту, де фактично було надано послуги), відсутня дата надання послуг, відсутні дані про осіб, що фактично виконували роботи та відсутній конкретний перелік викопаних робіт та розрахунок вартості виконаних робіт. Отже, перевіркою не можливо було підтвердити фактичне виконання послуг ФОП ОСОБА_6, обумовлений угодами про супроводження програмного забезпечення та пов'язати їх придбання з господарською діяльністю.

Зазначений висновок, на переконання суду, є необґрунтованим, з огляду на наступне.

Враховуючи, що ТОВ «Сумипродресурс» не має у штаті працівника, що відповідає за забезпечення безперебійної роботи програмного забезпечення близько 50 одиниць комп'ютерної техніки, то для виконання цієї роботи і було залучено ФОП ОСОБА_6.

В ході судового розгляду справи були досліджені акти виконаних робіт, які наявні в матеріалах справи (т. 6 а.с. 102-123).

Акти виконаних робіт мають всі реквізити, що передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Крім того, всі отримані послуги в повному обсязі пов'язані з господарською діяльністю підприємства, так як програмні продукти стосуються виключено обслуговування бухгалтерського та податкового обліку па підприємстві, без чого діяльність підприємства неможлива.

В судовому засіданні,15.09.2014 року, в якості свідка був допитаний ФОП ОСОБА_6 Він пояснив, що дійсно надавав позивачеві послуги в галузі впровадження та подальшого супроводження програмного забезпечення, а також забезпечення безперебійної роботи комп'ютерної мережі підприємства. Взаємовідносини були засновані на договорах (реквізити яких наведено вище). У разі наявності потреби в його послугах інформація повідомлялась телефоном. Виконання роботи здійснювалось ФОП ОСОБА_6 за допомогою віддаленого доступу або безпосередньо на підприємстві.

Таким чином, висновок ДПІ у м. Сумах щодо необхідності зменшення позивачеві витрат на суму 206700 грн., стосовно витрат на оплату послуг з розробки, впровадження і супроводження програмного забезпечення отриманих від ФОП ОСОБА_6 є такими, що суперечить нормам діючого законодавства.

Також, в ході проведення перевірки, посадовими особами податкового органу сформовано висновок про порушення позивачем вимог п. 2.6 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Національного банку України від 15.12.2004 № 637 у зв'язку з не оприбуткуванням коштів в КОРО на суму 64907,08 грн.

Однак, на переконання суду, такі висновки є необґрунтованими з огляду на наступне.

В акті перевірки порушення обґрунтовується тим, що при перевірці книги обліку розрахункових операцій №1819002337 р/1 від 14.03.2007р. (зареєстрованої на товарний склад) та розрахункових книжок встановлено не оприбуткування готівкових коштів виданих з каси підприємства на видачу коштів за прийняту тару.

При цьому, посадові особи податкового органу зазначають про порушення ТОВ «Сумипродресурс» саме порядку ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, що встановлені Порядком реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій розрахункових книжок, які затверджені наказом ДПА України від 01.12.2000 р. № 614 (надалі Порядок №614).

Відповідно до п. 9.7 Порядку №614, сума готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків до початку робочого дня, вноситься суб'єктом господарювання протягом робочого дня або перебуває на місці проведення розрахунків на момент виходу з ладу РРО чи відключення електроенергії, записується у корінець розрахункової квитанції з поміткою "Службове внесення". Сума готівки, що вилучається суб'єктом господарювання протягом робочого дня з місця проведення розрахунків, записується у корінець розрахункової квитанції з поміткою "Службова видача". Перевіркою встановлено, що кожного дня з каси підприємства видавались кошти на товарний склад, але видані з каси кошти не були проведені операцією «Службове внесення» та при видачі коштів не проведені операцією «Службова видача» у корінцях розрахункових книжок.

При цьому, жодних порушень під час видачі таких коштів здавальниками тари в розрахунок її вартості перевіркою не встановлено.

Відповідно до п. 4.7. «Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги)», затверджений наказом ДПА України № 614 від 01.12.2000 р., (далі Порядок №614), реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від'ємної суми тільки в разі забезпечення алгоритмом роботи РРО окремого накопичення у фіскальній пам'яті від'ємних сум розрахунків. Якщо РРО не забезпечує такого накопичення, то дозволяється реєструвати видачу коштів (скасування помилкової суми) за допомогою операції "службова видача".

Отже, ТОВ «Сумипродресурс» операцію виплати грошових коштів за придбання тари оформлювало належним чином шляхом здійсненим операції «службова видача» з видачею відповідного касового чеку.

Паралельно з цим оформленням видачі готівки дублювалась видачею розрахункової квитанції та відповідними записами про видачу готівки в КОРО, що зареєстрована на господарську одиницю.

Отже, якщо підприємство здійснює операції через зареєстрований належним чином РРО, то видача розрахункових квитанцій за придбану тару, та реєстрації їх в книзі ОРО, що зареєстрована на господарську одиницю не обов'язкова.

Порушенням на думку посадових осіб ДПІ у м. Сумах, в даному випадку, було те, що під час оформлення такої дублюючої операції, сума виплачених коштів паралельно з записом про видачу не вписана в якості їх надходження до книги ОРО, що зареєстрована на господарську одиницю.

Така позиція не відповідає вимогам діючого законодавства, що обґрунтовуємо наступним.

Операція «службова видача» не є операцією зі здійснення готівкових розрахунків. Відповідно до п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджений Постановою Національного банку від 15.12.2004 року №637, передбачено, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). При цьому, Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, визначено термін готівкові розрахунки, як платежі готівкою підприємств (підприємців) та фізичних осіб за реалізовану продукцію (товари, виконані роботи, надані послуги), а також за операціями, які безпосередньо не пов'язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна.

Крім того, п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, стосується виключно оприбуткування грошових коштів, що находять або сплачуються на користь / або від третіх осіб, за межами підприємства за товари (роботи, послуги).

Таким чином, операція «службова видача» не є операцією зі здійснення готівкових розрахунків.

Отже, п. 1 Указу Президент України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» не може бути застосований щодо операцій «службова видача».

Крім того, операція «службова видача» не є операцією яка повинна оприбутковуватись відповідно до п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.

Передача готівки з каси підприємства до книги обліку розрахункових операцій та запис такої готівки в розрахунковій книжці як «Службове внесення» чи «Службова видача», не є готівковими розрахунками, в розумінні п. 2.6 Положення №637.

В листі Державної податкової адміністрації України від 08.08.2007 року №15658/7/23-7017 «Про надання роз'яснення» зазначено, що вилучення готівкових коштів зі скриньки РРО відповідно до пункту 4.5 Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 року №614, може бути здійснено операцією «службова видача», яка застосовується для реєстрації через РРО видачі готівки, не пов'язаної з розрахунковими операціями з покупцями.

Таким чином, операція «службова видача» не є розрахунковою операцією в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», кошти за яку повинні оприбутковуватись відповідно до вимог п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.

Також варто зауважити, що порушення порядку ведення книги обліку розрахункових операцій не є порушенням порядку ведення касових операцій, а входить у сферу регулювання Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», який містить спеціальні санкції.

Як зазначено в акті перевірки, ТОВ «Сумипродресурс» було порушено п. 9.7 Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, які затверджені наказом ДПА України від 01.12.2000 № 614.

Наведений вище порядок розроблено на виконання Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Отже, зазначена норма входить до сфери регулювання зазначеного Закону.

Варто також зауважити, що «Службова видача» не є розрахунковою операцією. Розрахунковою операцію, згідно Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (надану послугу).

Таким чином, внутрішнє переміщення коштів з каси підприємства до складу не є розрахунковою операцією, в розумінні Закону України «Про застосуванні, реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Таким чином, проведення операції «Службове внесення» та «Службова видача» не є розрахунковою операцією.

Зазначеної позиції дотримується ДПА України в листі від 08.08.2007 № 15658/7/23-7017 «Про надання роз'яснення (щодо оприбуткування готівки відповідно до норм Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні)», де зазначено, що вилучення готівкових коштів зі скриньки РРО відповідно до пункту 4.5 Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 р. N 614, може бути здійснено операцією "службова видача", яка застосовується для реєстрації через РРО видачі готівки, не пов'язаною з розрахунковими, операціями з покупцями.

Варто також зазначити, що розрахунки з фізичною особою, здавальником тари, в повному обсязі проводились з використання РРО, шляхом здійснення операції «Службова видача», роздрукуванням відповідного чеку та записом в книзі обліку розрахункових операцій, що було досліджено під час перевірки.

Зазначений порядок передбачений п.4.7. «Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги)» затверджений наказом ДПА України № 614 від 01.12.2000 р., (далі Порядок №614), яким передбачено, що реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття, цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від'ємної суми тільки в разі забезпечення алгоритмом роботи РРО окремого накопичення у фіскальній нам'яті від'ємних сум розрахунків. Якщо РРО не забезпечує такого накопичення, то дозволяється реєструвати видачу коштів (скасування помилкової суми) за допомогою операції "службова видача".

Таким чином, ТОВ «Сумипродресурс», діючи відповідно до положень п. 4.1. Порядку №614, проводило накопичення та занесення інформації до фіскальної пам'яті окремо для сум, що виплачуються здавальнику тари, за допомогою операції «службова видача» з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

Отже, ДПІ у м. Сумах в порушення Положення про веденим касових операцій у національній валюті в Україні, затверджений Постановою Національного банку від 06.07.1995 № 637 та Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" було безпідставно застосовано штрафну санкцію за не оприбуткування готівки.

Враховуючи викладені вище обставини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню в повному обсязі.

Крім того, відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).

Позивачем при подачі позовної заяви було сплачено судовий збір згідно платіжного доручення №637 від 02.07.2014 в сумі 487,20 грн. (т.1 а.с.2).

З огляду на викладене вище, ТОВ "Сумипродресурс" підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України витрати зі сплати судового збору в розмірі 487,20 грн.

Керуючись ст. ст. 86, 94, 98, 158-163, 167, 186, 254 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Сумипродресурс" до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Міндоходів у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Сумах №0000482203 від 25 лютого 2014 року щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 416001,00 грн., а саме: основного платежу 384815,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31186,00 грн. в частині грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 325151,00 грн., а саме: основного платежу 293965,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій на суму 31186,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Сумах №0000462203 від 25 лютого 2014 року щодо збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 211678,00 грн., а саме: основного платежу 149523,00 грн., штрафних (фінансових) санкцій на суму 62155,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Сумах №0000472203 від 25 лютого 2014 року щодо зменшення від'ємного значення податку на додану вартість у розмірі 337,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Сумах №0000082204 від 25 лютого 2014 року щодо штрафних (фінансових) санкцій в сумі 324535,40 грн.

Стягнути з Державного бюджету України на користь ТОВ "Сумипродресурс" (код ЄДРПОУ 34012600) витрати зі сплати судового збору в сумі 487,20 грн.

Постанова може бути оскаржена до Харківського апеляційного адміністративного суду через Сумський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги на постанову суду протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Суддя В.М. Соколов

Повний текст постанови складено 19.09.2014 року.

З оригіналом згідно

Суддя В.М. Соколов