Ухвала

від 26.02.2015 по справі 804/3753/14

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

26 лютого 2015 рокусправа № 804/3753/14

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Ясенової Т.І.

суддів: Головко О.В. Суховарова А.В.

секретар судового засідання: Троянов А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську адміністративну справу за апеляційною скаргою Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2014 року у справі № 804/3753/14 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі за текстом - ФОП ОСОБА_1) звернувся до суду з позовом до Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (далі за текстом - Криворізька північна ОДПІ), в якому, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001231703 від 05.02.2014 р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем єдиний внесок на суму 343 245,95 грн., податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001261703 від 05.02.20114 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в частині 82 585,18 грн., в тому числі 54862,41 грн. за основним платежем та 27722,79 грн. за штрафними санкціями, податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001211703 від 05.02.2014 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 206 669,51 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2014 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано: податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001231703 від 05.02.2014 р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем єдиний внесок на суму 343 245,95 грн.; податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001261703 від 05.02.20114 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 82 585,18 грн.; податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001211703 від 05.02.2014 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 206 669,51 грн.

В апеляційній скарзі відповдач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування судом обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Заперечуючи проти задоволення апеляційної скарги позивач, посилаючись на її безпідставність, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін, як законну та обґрунтовану.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги та заперечень на неї, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом встановлено, що Криворізькою північною ОДПІ на підставі ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.77, ст.81, ст.82 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-УІ зі змінами та доповненнями, ч.3 п.2 ст.12, ч.2 п. 1 ст.13, ч.3 п.1 ст.14 Закону України від 8 липня 2010 року №2464- VI „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", наказу Криворізької північної ОДПІ №312 від 08.11.2013р., направлень від 15.11.2013 року №126/173 та 127/173, плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на ІУ квартал 2013 року, проведено документальну планову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 17/17-311/НОМЕР_4 від 13.12.2013 року, відповідно до висновків якого позивачем порушено вимоги: п. 44.3. ст. 44 Податкового Кодексу - незабезпечення платником податків зберігання первинних документів - книги обліку доходів і витрат за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р.; п.177.2., 177.4., 177.10. ст.177 Податкового Кодексу, ч.5 ст.203, ч.1,2 ст.215, ст.216 Кодексу №435, у результаті чого визначено суму податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р. на суму 165335,61 грн., в тому числі по періодах: за 2011 р. у сумі 70058,51 грн.; за 2012 р. у сумі 95277,10 грн.; пп.2 п.1 ст.7 Закону №2464-VI, в результаті чого донараховано єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р. в сумі 326900,90 грн., в тому числі по періодах: за 2011р. у сумі 138145,97 грн., за 2012р. у сумі 188754,93 грн.; п. 187.1. ст. 187, п. 198.6. ст. 198 Податкового Кодексу, у результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 59568,23 грн., у тому числі по періодах: за січень 2011р. у сумі ПДВ 10 грн., за лютий 2011р. у сумі ПДВ 208,33 грн., за травень 2011р. у сумі ПДВ 333,33 грн., за грудень 2011р. у сумі ПДВ 75 грн., за лютий 2012р. у сумі ПДВ 145 грн., за березень 2012р. у сумі ПДВ 721,26 грн., за квітень 2012р. у сумі ПДВ 845,01 грн., за липень 2012р. у сумі ПДВ 3284,57 грн., за серпень 2012р. у сумі ПДВ 45 грн., за вересень 2012р. у сумі ПДВ 1608,32 грн., за жовтень 2012р. у сумі ПДВ 25354,47 грн., за листопад 2012р. у сумі ПДВ 24848,47 грн., за грудень 2012р. у сумі ПДВ 2089,47 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято: податкове повідомлення-рішення „Р" № 0001231703 від 05.02.2014 р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем єдиний внесок на суму 343 245,95 грн.; податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001261703 від 05.02.20114 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в частині 82 585,18 грн., в тому числі 54862,41 грн. за основним платежем та 27722,79 грн. за штрафними санкціями; податкове повідомлення-рішення форми „Р" № 0001211703 від 05.02.2014 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 206 669,51 грн.

Задовольнячи позовні вимоги суд першої інстанції виходив із протиправності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та необхідності їх скасування.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Порушення законодавства обґрунтовані в акті перевірки наступним чином.

Згідно наданих первинних документів та письмового пояснення у період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р. ФОП ОСОБА_1 не набував у власність нерухоме або рухоме майно. До відділу державної реєстрації прав на нерухоме майно реєстраційної служби Криворізького міського управління юстиції направлено запит про надання інформації щодо прав власності на приміщення, які зареєстровані за платником податків (вих. №6542/10/17.311 від 15.11.2013р.), станом на дату складання акту перевірки відповідь не надійшла. До Держкомзему у м. Кривому Розі Дніпропетровської області направлено запит щодо надання інформації про наявність земельних ділянок (вих. №6543/10/17.311 від 15.11.2013р.), станом на дату складання акту перевірки відповідь не надійшла. До Криворізького відділення РЕР ДАІ з обслуговування м. Кривого Рогу та Криворізького району направлено запит про надання інформації щодо наявності транспортних засобів (вих. №6544/10/17.311 від 15.11.2013р.), станом на дату складання акту перевірки відповідь не надійшла.

У ході перевірки направлено запит до центрального сервера баз даних УДАІ ГУ МВС України в Дніпропетровській області. Згідно отриманої відповіді від 15.11.2013р. ФОП ОСОБА_1 не має транспортних засобів.

Згідно з реєстраційними даними видами діяльності ФОП ОСОБА_1 визначено: 46.19 - діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.42 - оптова торгівля одягом і взуттям, 31.09 - виробництво інших меблів.

Згідно наданого письмового пояснення ФОП ОСОБА_1 залишки товарно - матеріальних цінностей надати не може у зв'язку з поломкою комп'ютера, на якому вони зберігалися. Згідно наданого письмового пояснення ФОП ОСОБА_1 не може надати суми заборгованості по розрахунках з контрагентами в розрізі таких контрагентів у зв'язку з поломкою комп'ютера, на якому зберігалися дана інформація. Перевіркою дотримання встановленого порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування встановлено порушення порядку ведення результатів підприємницької діяльності, а саме: книга обліку доходів і витрат за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р. не надана до перевірки (письмове пояснення платника податків додається до першого примірника акта перевірки), ФОП ОСОБА_1 довідка з правоохоронних органів щодо втрати документів до перевірки не надана.

В порушення п. 44.3. ст. 44 Податкового Кодексу ФОП ОСОБА_1 в 2011р., 2012р. не забезпечено зберігання первинних документів (книги обліку доходів і витрат), пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи.

Щодо завищення валових витрат, заниження оподатковуваного доходу та донарахування податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності у розмірі 165335,61 грн. за 2011-2012рр.

Перевіркою правильності визначення витрат, відображених в деклараціях про майновий стан і доходи за 2011р., 2012р., безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу та документально підтверджених, з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки, виявлено розбіжності.

За результатами проведеної Криворізькою північною МДПІ документальної позапланової невиїзної перевірки (акт від 13.12.2012р. №115/17-211/НОМЕР_4) ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ПП „Таір-Д" (ЄДРПОУ 31692328) в грудні 2010р., січні-квітні 2011р., з ПП „Промислове будівництво" (ЄДРПОУ 30298850) в грудні 2010р., з ТОВ „Агростройперспектива" (ЄДРПОУ 35044256) в вересні 2011р., з ПП „Котедж" (ЄДРПОУ 32965070) в січні 2012р., з ТОВ „Навигатор строй" (ЄДРПОУ 35834991) в червні 2012р., з ТОВ „Тандем 2009" (ЄДРПОУ 36573664) в вересні 2011р. встановлені порушення:

- податковий кредит в сумі 10000,00 грн., задекларований ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації з ПДВ за вересень 2011р., сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ТОВ „Агростройперспектива", яким порушено ч.5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.216 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 17.01.2012р. №82/23-2/35044256 ДПІ у Амур-Нижньодніпровсьокому районі м. Дніпропетровська;

- податковий кредит в сумі 19666,67 грн., задекларований ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації з ПДВ за січень 2012р., сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ПП „Котедж", яким порушено ч.5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.216 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 18.05.2012 №1150/226/32965070 ДПІ у Жовтневому районі м.Дніпропетровська;

- податковий кредит в сумі 1860,50 грн., задекларований ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації з ПДВ за червень 2012р., сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ТОВ „Навигатор строй", яким ненадано документів для проведення перевірки з питання підтвердження факту реального здійснення господарських операцій за червень 2012 р., що свідчить про вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 21.08.2012р. №2302/22-200/35834991 ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва МО ДПС;

- податковий кредит в сумі 16700 грн., задекларований ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації з ПДВ за грудень 2010р., сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ПП „Промислове будівництво", яким порушено ч.5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.216, ст.655, ст.656, ст.662 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 03.06.2011р. №3196/174/23-206/30298850 ДПІ у м. Дніпродзержинську;

- податковий кредит, задекларований ФОП ОСОБА_1 у податкових деклараціях з ПДВ за грудень 2010р. в сумі ПДВ 33600 грн., за березень 2011р. в сумі ПДВ 10000 грн., за квітень 2011р. в сумі ПДВ 25000 грн. сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ПП „Таір-Д", яким порушено ч.1, 5 ст.203, ч.1, 2ст.215, ст.228, ст.662, ст. 655, ст.656 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 09.08.2012р. №2454/307/22-507/31692328 Дніпродзержинської ОДПІ;

- податковий кредит в сумі 39504,44 грн., задекларований ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації з ПДВ за вересень 2011р., сформований підприємцем по вчинених правочинах, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, здійснених ТОВ „Тандем 2009", яким порушено ч.1 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ч.1 ст.216, ст.626, ст.629, ст. 655, ст. 658, ст. 662 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, мають ознаки нікчемності та є нікчемними по ланцюгу до „вигодонабувача", про що зазначено в акті перевірки від 06.11.2012р. №315/22-6/36573664 ДПІ у Амур- Нижньодніпровському районі м. Дніпропетровська.

Витрати, документально підтверджені ФОП ОСОБА_1 по: ТОВ „Агростройперспектива" у сумі 50000 грн. (без ПДВ) (платіжне доручення від 05.09.2011р. №694) не враховуються при визначенні валових витрат за 2011р., ПП „Таір-Д? у сумі 175000 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 17.03.2011р. №159, 30.03.2011р. №200, 15.04.2011р. №244, 28.04.2011р. №286) не враховуються при визначенні валових витрат за 2011р., ТОВ „Тандем 2009? у сумі 197522,20 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 23.09.2011р. №762, 03.10.2011р. №781, 06.10.2011р. №791, 29.09.2011р. №775) не враховуються при визначенні валових витрат за 2011р., ПП „Котедж? у сумі 98333,33 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 31.01.2012р. №43,44) не враховуються при визначенні валових витрат за 2012р., ТОВ „Навигатор строй" у сумі 9302,50 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 08.06.2012р. №441), не враховуються при визначенні валових витрат за 2012р.

В порушення п.177.2., 177.4., 177.10. ст.177 Податкового Кодексу, ч.1, 5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.228, ст.662, ст 655, ст656 ЦК України ФОП ОСОБА_1 завищено валові витрати у сумі 530158,03 грн., в тому числі за 2011р. у сумі 422522,20 грн., за 2012р. у сумі 107635,83 грн., а сааме до валових витрат включено витрати у сумі 530158,03 грн., які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними по правочинах, здійснених ТОВ „Агростройперспектива", ПП „Таір-Д", ТОВ „Тандем 2009", ПП „Котедж", ТОВ „Навигатор строй" при придбанні та продажу товарів (послуг), про що зазначено в акті перевірки Криворізької північної МДПІ від 13.12.2012р. №115/17-211/НОМЕР_4.

За результатами проведеної Криворізькою північною МДПІ документальної позапланової невиїзної перевірки (акт від 12.04.2013р. №15/17-211/НОМЕР_4) ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ „Ангстрем Континенталь" (ЄДРПОУ 33906299) в лютому, квітні 2012р., з ТОВ „Старт-Д" (ЄДРПОУ 32694059) в липні-вересні 2012р., було встановлено, що податковий кредит, задекларований ФОП ОСОБА_1 у податкових деклараціях з ПДВ за лютий 2012р. в сумі 11341,80 грн., за квітень 2012р. в сумі 11538,00 грн., сформований підприємцем за рахунок обсягів придбання по безтоварних операціях, здійснених ТОВ „Ангстрем Континенталь", про що зазначено в акті перевірки №7208/224/33906299 від 21.12.2012р. ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровськ, неправомірний та підлягає зменшенню до 0.

Податковий кредит, що був задекларований ФОП ОСОБА_1 у податкових деклараціях з ПДВ за липень 2012р. в сумі 3872,78 грн., за серпень 2012р. в сумі 22833,52 грн., за вересень 2012р. в сумі 24906,00 грн., сформований підприємцем за рахунок обсягів придбання по безтоварних операціях здійснених ТОВ „Старт-Д", про що зазначено в акті перевірки №7203/224/32694059 від 21.12.2012р. ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровськ, неправомірний та підлягає зменшенню до 0.

В акті від 13.12.2013 року зазначено, що витрати, документально підтверджені ФОП ОСОБА_1 по ТОВ „Ангстрем Континенталь" у сумі 114399 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 15.02.2012р. №80, 27.02.2012р. №125, 03.04.2012р. №231) та по ТОВ „Старт-Д? у сумі 350236,51 грн. (без ПДВ) (платіжні доручення від 20.08.2012р. №703, 11.10.2012р. №944, 11.10.2012р. №945, 27.09.2012 №879, №878, №880, 02.11.2012р. №1056, 23.11.2012р., 28.12.2012р.), не враховуються при визначенні валових витрат за 2012р.

В порушення п.177.2., 177.4., 177.10. ст.177 Податкового Кодексу, ч.5 ст.203, ч,1,2 ст.215, ст.216 Кодексу №435 ФОП ОСОБА_1 в 2012р. валові витрати завищено у сумі 464635,51 грн., а сааме до валових витрат включено витрати у сумі 464635,51 грн., сформовані підприємцем за рахунок обсягів придбання по безтоварних операціях здійснених ТОВ „Ангстрем Континенталь" та ТОВ „Старт-Д", про що зазначено в акті перевірки Криворізької північної МДПІ від 12.04.2013р. №15/17-211/НОМЕР_4.

Перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу, відображеного в деклараціях про майновий стан і доходи, з даними про суми оподатковуваного доходу, визначеними в ході перевірки, виявлено розбіжності.

В порушення п.177.2., 177.4., 177.10. ст.177 Податкового Кодексу, ч.5 ст.203, ч.1,2 ст.215, ст.216 Кодексу №435 ФОП ОСОБА_1 занижено оподатковуваний доход за 2011р. у сумі 422522,20 грн., за 2012р. у сумі 572271,34 грн.

За результатами перевірки з урахуванням вимог п.167.1. ст.167, п.177.1. ст.177 Податкового Кодексу за перевіряємий період донараховано податок з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності у сумі 165335,61 грн., в тому числі: 2011р., у сумі 70058,51 грн., 2012р. у сумі 95277,10 грн.

Щодо донарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, перевіркою встановлено, що згідно пп.4 п.1 ст.4 Закону №2464-УІ ФОП ОСОБА_1 є платником єдиного внеску. Відповідно до п.11 ст.8 розмір єдиного внеску для нього складає 34,7%. Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7%, встановлено порушення вимог пп.2 п.1 ст.7 Закону №2464-VI, в результаті чого донараховано єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за 2011р.- 2012р. в сумі 326900,90 грн. в результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображені в пп. 2.1.2 п.2.1 розділу 2 акта перевірки.

Згідно п.2 ст. 3 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні? бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95р. №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95р. за № 168/704, первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Водночас, статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-ХІУ „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до статті 1 Закону України від 16.07.99 №996-ХІУ „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України, який набув чинності 01.01.2011 року.

Відповідно до статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України? від 16.07.1999 року № 996-14 з наступними змінами і доповненнями передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Так, дослідивши акт перевірки, суд дійшов висновку, що первинна документація позивача на відповідність її вимогам Податкового кодексу України, Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні?, Закону України „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування? не досліджувалась податковим органом, в акті перевірки відсутні будь-які посилання перевіряючих на можливі порушення щодо їх оформлення, що виключає належність, обґрунтованість, а також доведеність висновків актів перевірок контрагентів, які полягли в основу прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

Щодо завищення за 2011-2012р.р валових витрат на 994793,54 грн., включення до валових витрат сум по правочинах з придбання товарів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними, донарахування податку з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності у розмірі 165 335,61 грн. та штрафних санкцій з відповідного податку в розмірі 41333,90 грн. за 2011-2012р.р., суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Судом встановлено, що здійснюючи перевірку правильності визначення витрат, відображених в податковій звітності з податку на додану вартість та деклараціях про майновий стан і доходи за 2011 -2012р.р., безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, Криворізькою північною ОДПІ зроблено висновок про те, що позивачем порушено п.177.2, 177.4, 177.10 сту 177 Податкового кодексу України, ч. 5 ст. 203, ч. 1,2 ст. 215, ст. 216 Кодексу №435, а саме до валових витрат включено документально підтверджені витрати в загальній сумі 994 793,54 в т.ч. за 2011р. - 422 522,20 грн., за 2012р. - 572 271,34 грн. по взаємовідносинам з: ТОВ „Агроперспектива? в розмірі 50000,00 грн. (без ПДВ); ПП „Таір-Д" в розмірі 175 000,00 грн. (без ПДВ); ТОВ „Тандем 2009" в розмірі 197 522,20 грн. (без ПДВ); ПП „Котедж" в розмірі 98 333,33 грн. (без ПДВ); ТОВ „Навігатор строй" в розмірі 9 302,50 грн. (без ПДВ); ТОВ „Ангстрем Континенталь? в розмірі 114 399 грн. (без ПДВ); ТОВ „Старт-Д? в розмірі 350 236,51 грн. (без ПДВ), які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними по правочинах із зазначеними підприємствами.

В обґрунтування такого висновку податковий орган посилається на акт перевірки Криворізької Північної МДПІ від 13.12.2012р. №115/17-211/НОМЕР_4 та на акт перевірки Криворізької північної МДПІ від 12.04.2013р. №15/17-211/НОМЕР_4.

Виходячи з висновків податкового органу, викладених в зазначених актах перевірки, податковий кредит, задекларований ФОП ОСОБА_1 у податкових деклараціях за: за лютий 2012 року в сумі 11341,80 грн. та за квітень 2012р. в сумі 11538,00 грн. по взаємовідносинах з ТОВ „Ангстрем Континенталь"; за липень 2012 року в сумі 3872,78 грн., за серпень 2012р. в сумі 22833,52 грн. та за вересень 2012р. в сумі 24906,00 грн. по взаємовідносинах з ТОВ „Старт -Д"; за вересень 2011 р. в сумі 10000,00 грн. по взаємовідносинах з ТОВ „Агростройперспектива": за січень 2012р. в сумі 19666,67 грн. по взаємовідносинах з ПП „Котедж"; за червень 2012р. в сумі 1860,50 грн. по взаємовідносинах з ТОВ „Навигатор строй"; за грудень 2010р.в сумі 16700 грн. по взаємовідносинах з ПП „Промислове будівництво"; за грудень 2010р. в сумі ПДВ 33600 грн., за березень 2011р. в сумі ПДВ 10000 грн., за квітень 201 1р. в сумі ПДВ 25000 грн. по взаємовідносинах з ПП „Таір-Д"; за вересень 2011р. в сумі 39504,44 грн. по взаємовідносинах з ТОВ „Тандем 2009" сформований неправомірно і підлягає зменшенню до „0", оскільки по зазначеним підприємствам податковими органами, на обліку в яких вони перебувають, складено акти перевірок з визначенням в них порушення вказаними підприємствами ч. 5 ст. 203, ч. 1,2 ст. 215, ст. 216 ЦК України.

Згідно до ст. 9 Податкового кодексу України, податок на додану вартість та податок на доходи фізичних осіб є самостійними податками з різними, установленими діючим в Україні законодавством, правилами обліку та звітності.

Згідно з положеннями Податкового кодексу України, наявність належним чином оформлених податкових накладних є підставою для включення до податкового кредиту платника сум ПДВ за такими накладними за умови реального вчинення дій по виконанню господарської операції.

Відповідно до п. 198.6. ст. 198 Податкового Кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними пунктом 198.6. ст. 198 Податкового Кодексу Українидокументами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Стосовно податку на доходи фізичних осіб, суд зазначає, що підстави для нарахування податкового кредиту із зазначенням конкретних сум відображаються платником податку в річній податковій декларації. До складу податкового кредиту включаються фактично понесені витрати, підтверджені платником податку документально, а саме: фіскальним або товарним чеком, касовим ордером, товарною накладною, іншими розрахунковими документами або договором, які ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат (п. 177.2 ст. 177, ст.ст. 138, 139 Податкового кодексу України).

Отже, податок на доходи фізичних осіб та податок на додану вартість є абсолютно різними податками, які мають різні види та форми обліку, і не можуть ототожнюватись ані платниками податків, ані податковим органом.

Згідно зі ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо, зокрема: платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; рішенням суду, що набрало законної сили, особу визнано винною в ухиленні від сплати податків; дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.

У відповідності до ст. 58 Податкового кодексу України, у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу, або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V нього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, яке містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексута/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного (збільшеного) бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

Отже, Податковим кодексом України встановлений спосіб дій податкового органу в разі виявлення порушень діючого законодавства - заниження або завищення податкових зобов'язань, від'ємного значення з відповідних податків, - винесення та вручення (надіслання) платнику податків податкового повідомлення - рішення.

Саме податкове повідомлення - рішення, якщо з ним погоджується платник податків, або якщо воно залишено без змін рішенням суду, що набрало законної, є підставою для здійснення коригувань в податковому обліку платника податків.

Судом встановлено, що податкові повідомлення - рішення з питань визначення податкових зобов'язань з податку на додану вартість ні на підставі акта № 15/17- 211/НОМЕР_4 від 12.04.2013р., ні на підставі акта №115/17-211/НОМЕР_4 від 13.12.2012р. податковим органом не приймались.

Таким чином, складення раніше будь-яких актів, які не потягли за собою правових наслідків, не може бути підставою для невизнання складу понесених валових витрат та отриманих доходів, підтверджених первинним документами.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо безпідставного посилання податкового органу на такі акти перевірок в обґрунтування невизнання документально підтверджених витрат по операціям з придбання товарів у зазначених контрагентів в розмірі 994 793,54 грн.

Крім того, судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято до уваги посилання податкового органу на акти перевірок контрагентів позивача, з огляду на те, що платнику податків не можуть бути відомі обставини складання іншими ДПІ актів перевірок стосовно його контрагентів; у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Наведене також виключає можливість застосування до платника негативних правових наслідків до моменту донарахування платникові податкового зобов 'язання в порядку статті 54 Податкового кодексу України та його узгодження.

Правом контролювати фінансово-господарську діяльність інших платників, зокрема подання ними звітності, надання до перевірки первинних документів, відповідей на запити контролюючих органів платник податків не наділений.

У відповідності до пунктів 36.1, 36.5 статті 36, пункту 38.1 статті 38, пункту 44.1 статті 44, пункту 47.1 статті 47, пункту 49.2 статті 49 Податкового кодексу України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку.

Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Згдно ст.ст. 138, 139, 177, 187, 198 Податкового кодексу України, правомірним вважається формування суб'єктом господарювання складу податкового кредиту та валових витрат, а так само, податкових зобов'язань та валових доходів, за принципом пов'язаності придбаних товарів (робіт, послуг) з господарською діяльністю платника податків (використання їх у господарській діяльності) та у відповідності з наявними оригіналами підтверджуючих первинних документів.

Податковий кодекс України не ставить в залежність право віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту та до валових витрат від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. Включення до складу податкового кредиту сум ПДВ та включення сум по відповідним розрахункам до валових витрат є правом окремо взятого платника податків і не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Таким чином, посилання контролюючого органу на акти перевірок інших ДПІ із зазначенням про порушення вимог законодавства іншими платниками, за умови визнання документального підтвердження господарських операцій та відсутності зауважень до первинних документів, якими підтверджується здійснення господарських операцій, як на підставу невизнання валових витрат та зменшення податкового кредиту, не відповідає приписам чинного законодавства.

Щодо визначення суми грошового зобов'язання по єдиному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 326900,90 грн. та нарахування штрафних санкції в розмірі 16345,05 за вказаним платежем, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Оскільки при здійсненні перевірки контролюючим органом була неправомірно встановлена фіктивність правочинів, укладених між позивачем та переліченими в акті перевірки контрагентами, та, як наслідок, безпідставно не враховані валові витрати за 2011 р., 2012р., пов'язані з одержанням доходу, висновок про донарахування єдиного внеску в розмірі 326900,90 грн. не ґрунтується на приписах чинного в Україні законодавства.

Згідно до пп.2 п.1 ст.7 Закону України „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування? базою оподаткування для єдиного внеску є сума доходу (прибутку), отриманого від діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб - чистого оподатковуваного доходу - різниця між виручкою у грошовій та негрошовій формі та документально підтвердженими витратами (пункт 177.2 ПКУ).

Податковим кодексом України встановлено порядок визнання витрат, згідно якого витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 ПК України).

Таким чином, в разі якщо контролюючий орган вважає, що підприємцем неправомірно включено до складу валових витрат витрати по придбанню у перелічених в акті перевірки контрагентів товарів, занижено базу оподаткування, він мав врахувати і те, що доходи отримані з продажу таких товарів також незаконно, і сплачені податки вважаються такими, що зайво перераховані до державного бюджету.

В акті перевірки № 17/17-311/НОМЕР_4 від 13.12.2013р. зазначено про заниження податкових зобов'язань за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р. на 41133,23 грн., а саме не включено до складу податкового зобов'язання суму ПДВ по взаємовідносинах з переліченими на аркушах 27-35 акта № 17/17-311/НОМЕР_4 від 13.12.2013р. контрагентами.

Суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що аналіз поданої до контролюючого органу податкової звітності ФОП ОСОБА_1 з податку на додану вартість, зокрема, розшифровок податкового кредиту та податкових зобов'язань в розрізі контрагентів, дає підставу стверджувати про те, що ФОП ОСОБА_1 помилково не включено до складу податкових зобов'язань суму ПДВ у розмірі 4 705,82 грн. по отриманим податковим накладним за період з 01.01.2011р. по 31,12.2012р., а саме: в січні 2011р. в сумі 10 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „Шляхпостач КР"; в лютому 2011р. в сумі 208,33 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „Універсал Електромонтаж"; в травні 2011р. в сумі 333,33 грн. по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_2; в грудні 2011р. в сумі 75 грн. по взаємовідносинам з ВКФ „Радон"; в березні 2012р. в сумі 168,27 грн. по взаємовідносинам з Криворізьким учбово- виробничим підприємством Українського товариства сліпих: в квітні 2012р. в сумі 208,35 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „КБК"; в липні 2012р. в сумі 245,20 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „Кремуніверсалпостач"; в липні 2012р. в сумі 324 грн. по взаємовідносинам з АТ „Електроград"; в листопаді 2012р. в сумі 76,67 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „Ремпромзабезпечення"; в листопаді 2012р. в сумі 56,67 грн. по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_3 ; в листопаді 2012р. в сумі 3 000 грн. по взаємовідносинам з ТОВ „Растро".

Таким чином, сума в розмірі 36427,41 грн. (41133,23-4705,82), вказана в акті планової перевірки ФОП ОСОБА_1 від 13.12.2013р., як невключене податкове зобов'язання з ПДВ за період з 01.01.2011р. по 31.12.2012р., є необгрунтованою належними та допустимими доказами, а сам факт відсутності порушення на таку суму спростовується матеріалами справи (податковою звітністю).

Стосовно вказаного в акті (арк. 38 акта) заниження податкового зобов'язання в листопаді та грудні 2012 року, суд вважає за необхідне зазначити, що сума заниження в листопаді 2012р. - 24848,47 складається з: 3133,34 грн. - податкове зобов'язання з ПДВ помилково не включене підприємцем до складу податкової звітності відповідного періоду; 17245,00 грн. - визначене податкове зобов'язання по взаємовідносинх з ТОВ „Старт-Д" за порушення цивільного законодавства, викладені на а. 38-39 акта перевірки, 4470,13 грн. - визначених неправомірно податкових зобов'язань без врахування податкової звітності, при цьому 179,66 грн. з 4470,13 грн. - сума, яка не міститься в акті перевірки як порушення.

Сума заниження податкового зобов'язання в грудні 2012 року - 2089,47 складається з: 899,47 грн. - визначених неправомірно податкових зобов'язань без врахування податкової звітності, 1190 грн. - визначене податкове зобов'язання по взаємовідносинх з ТОВ „Старт-Д" за порушення цивільного законодавства, викладені на а. 38-39 акта перевірки.

Згідно до п. 7 підрозділу 10 „Інші перехідні положення" Розділу XX „Перехідні положення", штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються у розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення.

Враховуючи наведене, правомірним є визначення з боку податкового органу грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 4705,82 грн. за основним платежем та 2061,33 грн. штрафних санкцій, шляхом прийняття податкового повідомлення - рішення форми „Р" за № 0001261703 від 05.02.2014р.

Частиною другою статті 61 Конституції України встановлено індивідуальний характер юридичної відповідальності особи. Діюче законодавство України, так само як Податковий кодекс України не передбачає відповідальності у виді донарахування податкових зобов'язань, застосування штрафних санкцій або не підтвердження права на податковий кредит на господарюючого суб'єкта за можливі неправомірні дії свого контрагента; окрім того не передбачає обов'язку або права одного платника податку контролювати показники податкової звітності з податку на додану вартість іншого платника податку.

Податкове законодавство не ставить податкові зобов'язання у залежність від дійсності угоди, тобто недійсність господарських операцій, недійсність або нікчемність угоди не впливає на податковий облік платника податку та його зобов'язання перед бюджетами та державними цільовими фондами. У зв'язку з чим, є цілком необґрунтованим посилання податкового органу у своїх висновками на акти перевірок контрагентів позивача без дослідження на відповідність вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинної документації самого платника-позивача.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Щодо вимоги позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми „Р" № 0001261703 від 05.02.20114 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в частині 82 585,18 грн., в тому числі 54862,41 грн. за основним платежем та 27722,79 грн. за штрафними санкціями, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що скасування податкового повідомлення - рішення частково не представляется можливим, оскільки, вказані суми не виділені у загальній сумі грошового зобов'язання.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення форми „Р" № 0001231703 від 05.02.2014 р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем єдиний внесок на суму 343 245,95 грн., податкового повідомлення-рішення форми „Р" № 0001261703 від 05.02.20114 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 82585,18 грн., податкового повідомлення-рішення форми „Р? №0001211703 від 05.02.2014 року про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 206 669,51 грн., та їх скасування.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції вірно встановлено обставини справи та правильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують. Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись п.1 ч.1 ст.198, ст.ст.200, 205, 206 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Криворізької північної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 квітня 2014 року у справі № 804/3753/14 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: Т.І. Ясенова

Суддя: О.В. Головко

Суддя: А.В. Суховаров