Постанова

від 03.06.2015 по справі 813/6143/14

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 червня 2015 року Справа № 876/11022/14

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Іщук Л.П.,

суддів Обрізка І.М., Онишкевича Т.В.,

за участю секретаря судового засідання Мартинишина Р.С.,

представника апелянта Кельбас Р.А.,

представника позивача Білої О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2014 року у справі за позовом приватного підприємства «Магістраль-Захід» до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Приватне підприємство «Магістраль-Захід» (далі - ПП «Магістраль-Захід») звернулось в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області (далі - ДПІ у Залізничному районі м. Львова ), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0001972201/8401, № 0001962201/8400 від 06.06.2014 року.

Вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є прийнятими з порушенням вимог податкового законодавства і такими, що підлягають скасуванню. Зазначає, що висновки ДПІ у Залізничному районі м. Львова, викладені в акті перевірки, не відповідають фактичним обставинам фінансово-господарської діяльності позивача із його контрагентами - ТзОВ «Промтехметал» та ТзОВ «Крафт ЛВ», а реальність цих господарських відносин стверджується наявними у позивача документами первинного бухгалтерського обліку.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2014 року позов задоволений.

Відповідач - ДПІ у Залізничному районі м. Львова оскаржив постанову суду першої інстанції. Вважає, що вона винесена без належного з'ясування обставин справи і з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду скасувати і прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити.

В апеляційній скарзі зазначає, що під час перевірки, результати якої оскаржуються, встановлено, що ПП «Магістраль-Захід» безпідставно відображені у податковому обліку господарські операції по взаємовідносинах з контрагентами - ТзОВ «Промтехметал» та ТзОВ «Крафт ЛВ» щодо поставки товарно-матеріальних цінностей, оскільки в контрагентів на момент здійснення операцій не було належних адміністративно-господарських можливостей здійснювати господарську діяльність та виконувати взяті на себе зобов'язання. Крім того, апелянт посилається на вирок Сихівського районного суду м. Львова від 07.07.2014 року про обвинувачення ОСОБА_4 (директора ТОВ «Промтехметал») у вчиненні злочинів, передбачених ч. 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 27, ч.4 ст. 358 КК України і яким встановлено, що ТзОВ «Промтехметал», ПП «Воллі», ТзОВ «Крафт ЛВ» є суб'єктами господарювання із ознаками фіктивності, через які здійснювалось документальне оформлення начебто проведених операцій з купівлі-продажу товарів (надання послуг, виконання робіт). Однак, фактично цими підприємствами товари не постачались, роботи не виконувались та послуги не надавались.

В судовому засіданні представник апелянта підтримав апеляційну скаргу з підстав, що у ній зазначені.

Представник позивача заперечив проти задоволення апеляційної скарги.

Заслухавши доповідь судді Львівського апеляційного адміністративного суду, пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, 23.05.2014 року ДПІ у Залізничному районі м. Львова ГУ Міндоходів у Львівській області проведена позапланова виїзна перевірка ПП «Магістраль-Захід» з питань повноти декларування, нарахування та своєчасності сплати в бюджет податків і обов'язкових платежів під час взаємовідносин із ТзОВ «Промтехметал», ТзОВ «Крафт ЛВ» та ПП «Воллі», іншими суб'єктами господарювання із ознаками фіктивності за період з 01.01.2011 року по 01.12.2011 року, за результатами якої податковим органом складений акт № 1251/22-01/37073011. На підставі вказаного акта перевірки 06.06.2014 року ДПІ у Залізничному районі м. Львова ГУ Міндоходів у Львівській області прийняте податкове повідомлення-рішення № 0001972201/8401, яким встановлені порушення п.п. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14, п. 44.1., п. 44.3., п. 44.6. ст. 44, п. 138.2. ст. 138, п.п. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139, п. 146.1., п. 146.4., п. 146.5. ст. 146 Податкового кодексу України та збільшено позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку на прибуток підприємств на 62507,45 гривень та податкове повідомлення-рішення № 0001972201/8401, яким встановлені порушення п. 198.1., п. 198.2., п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України та збільшено позивачу суму грошового зобов'язання за платежем з податку на додану вартість на 33149,46 гривень.

Суд першої інстанції, задовольняючи адміністративний позов, виходив з того, що висновки податкового органу про завищення валових витрат та безпідставність формування податкового кредиту є формальними та передчасними, так як податковим органом не досліджувались первинні документи позивача у зв'язку з їх викраденням. Позивачем наведені обґрунтовані причини відсутності первинних документів на час проведення перевірки, а відповідач, знаючи про неможливість представлення витребуваних до перевірки документів, не вжив заходів з метою виконання вимог закону щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів, в межах визначених строків і зробив висновки лише на підставі податкової звітності та вироку суду.

При цьому, судом першої інстанції не досліджувались суть господарських операцій, фактичність та реальність їх здійснення, рух активів, спеціальна податкова правосуб'єктність учасників господарської операції та встановлення зв'язку між фактом придбання товарів і господарською діяльністю платника податків.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується, вважає їх такими, що зроблені поверхнево.

Апеляційний суд звертає увагу суду першої інстанції на обов'язковості дослідження під час розгляду спору про правомірність податкового повідомлення-рішення руху активів учасника господарської операції, спеціальна податкова правосуб'єктність учасників господарської операції та встановлення зв'язку між фактом придбання товарів і господарською діяльністю платника податків і наголошує на тому, що податковим законодавством України не передбачено такої підстави для скасування податкового повідомлення-рішення як передчасність його винесення. Вирішуючи спір про протиправність рішення суб'єкта владних повноважень, суд повинен оцінювати таке рішення з точки зору відповідності його закону, повноваженням органу, що виніс таке рішення та підставності його винесення ( частина 3 стаття 2 КАС України ), що не було зроблено судом першої інстанції.

Таким чином, постанова суду винесена без належного з'ясування всіх обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, а тому підлягає скасуванню.

Провівши аналіз та оцінку письмових доказів у справі, апеляційний суд прийшов до висновку про відмову у задоволенні позову, виходячи з наступного.

Згідно із п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.1 ст. 198 ПК України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до етапі 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ст. 198 ПК України). Датою використання товарів/послуг вважається дата визнання витрат відповідно до розділу III цього Кодексу.

Беручи до уваги наведені вище норми закону, необхідною умовою для віднесення платником ПДВ до податкового кредиту звітного періоду сум ПДВ, включених в ціну придбаних товарів (послуг), є факт придбання таких товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника. Закон не ставить у залежність необхідність попередньої сплати - ПДВ до бюджету кінцевим споживачем чи первісним постачальником як умову для формування податкового кредиту платника податку. Аналіз господарської діяльності платника податку повинен здійснюватися на підставі даних його податкового, бухгалтерського обліку та відповідності їх дійсному економічному змісту операцій.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Пунктом. 138.2. Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.9 ст. 139 Податкового кодексу України не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Виходячи із наведених норм закону, до складу валових витрат платника податку належать витрати, які: 1) підтверджені первинними документами; 2) пов'язані з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ визначається як документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88. Відповідно до п.п.1.2 пункту 1 вказаного Положення, господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п.п.2.1 п.2 Положення).

Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Судом першої інстанції встановлено та вбачається з матеріалів справи, зокрема, з акта перевірки податкового органу від 23.05.2014 року, що на лист ДПІ у Залізничному районі м. Львова про надання документів та пояснень у зв'язку з проведенням перевірки, директором ПП «Магістраль-Захід» надана довідка від 18.02.2013 року, видана старшим слідчим СВ Сихівського РВ ЛМУ ГУ МВС України у Львівській області, про те, що документи ПП «Магістраль-Захід» (прихідні накладні та податкові накладні) за період 2010-2011 роки викрадені невідомою особою, про що відкрите кримінальне провадження СВ Сихівським РВ ЛМУ ГУ МВС України у Львівській області і відомості про нього внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань.

Для підтвердження реальності господарських операцій позивача з контрагентами суду першої інстанції були надані відновлені у зв'язку із розглядом даної справи документи, а саме: договір поставки № 0104/4 від 01.04.2014 року, укладений між позивачем та ТОВ «Крафт ЛВ»; видаткові та податкові накладні, видані позивачу контрагентами - ТзОВ «Крафт ЛВ», ТзОВ «Промтехметал»; договір поставки № 0102/1 від 01.02.2014 року, укладений між позивачем та ТзОВ «Промтехметал» (як продавцем); видаткові та податкові накладні, видані позивачу ТзОВ «Промтехметал»; виписки банку про рух коштів, аналітичні таблиці господарських операцій позивача за лютий - червень 2011 року; довіреності; податкові декларації позивача з податку на додану вартість за лютий - червень 2011 року; оборотно-сальдові відомості позивача по рахунку: 281 за лютий - червень 2011 року; накладних на списання обладнання та матеріалів зі складу ПП «Магістраль Захід» за лютий - червень 2011 року; оборотно-сальдові відомості ТОВ «Промтехметал», ТОВ «Крафт ЛВ» по рахунку: 631 за лютий - червень 2011 року.

Вказані докази судом першої інстанції не досліджувались.

Досліджуючи первинні документи, надані ПП «Магістраль-Захід» суду, суд апеляційної інстанції встановив, що такі документи є оформлені неналежно і не можуть достовірно підтверджувати рух товарно-матеріальних цінностей від одного учасника господарської операції до іншої, що виключає реальність господарських операцій між ПП «Магістраль-Захід» та його контрагентами.

Зокрема, податкові та видаткові накладні, надані позивачем на ствердження здійснення операцій із ТзОВ «Промтехметал» (а.с.52-65 ) та із ТзОВ «Крафт ЛВ», копії яких містяться в матеріалах справи, суд апеляційної інстанції не може прийняти як доказ реальності руху товару від ТзОВ «Промтехметал» та із ТзОВ «Крафт ЛВ», оскільки вони є оформлені всупереч вимогам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський обіг та фінансову звітність» та Положенню №88, так як не мають таких обов'язкових реквізитів як зміст господарської операції, прізвища та посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; не містять дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що суд першої інстанції не надав оцінку вироку Сихівського районного суду м. Львова від 07.07.2014 року про визнання винним ОСОБА_4 (директора ТзОВ «Промтехметал») за ч. 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 27 ч.4 ст. 358 КК України, на який посилався відповідач, як на підставу своїх заперечень проти позову, та яким встановлені обставини фіктивності операцій ТзОВ «Промтехметал», ПП «Воллі», ТзОВ «Крафт ЛВ», які здійснювали документальне оформлення начебто проведених операцій з купівлі-продажу товарів (надання послуг, виконання робіт), однак фактично підприємствами товари не постачались, роботи не виконувались та послуги не надавались. Також вироком встановлено, що для прикриття незаконної підприємницької діяльності ОСОБА_4 спільно із невстановленими слідством особами організував придбання, перереєстрацію як на себе, так і на спеціально підібраних осіб із числа малозабезпечених, малоосвічених громадян - підсудного ОСОБА_5, ОСОБА_6 суб'єктів господарювання - ТзОВ «Промтехметал», ПП «Воллі», ТзОВ «Крафт ЛВ» для вчинення фіктивного підприємництва з метою надання незаконних послуг суб'єктам господарювання в мінімізації сплати податків, конвертації безготівкових коштів в готівку та отримання неоподатковуваного доходу.

Такий доказ як вирок суду, що встановлює обставини діяльності контрагентів позивача, підлягає оцінці поряд з іншими доказами, здобутими у справі, і дає підстави для висновку про те, що документи, надані позивачем на ствердження товарності операцій із контрагентами - ТзОВ «Промтехметал», ТзОВ «Крафт ЛВ» не можна вважати первинними і такими, що дають підстави для формування валових витрат та податкового кредиту з огляду на те, що їх підписано неуповноваженими особами.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Таким чином, докази, на які послався позивач на обґрунтування своєї позиції, є обов'язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару, надання послуг), а відтак і обґрунтованість формування податкового кредиту позивача. Зокрема, як зазначалося вище, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції і якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Відтак, обставинами, які підлягають перевірці у зв'язку із наведеним, є фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд вважає, що податковий орган правомірно поставив під сумнів реальність господарських операцій між ПП «Магістраль-Захід» та його контрагентами - ТзОВ «Промтехметал» та ТзОВ «Крафт ЛВ», а отже підставність відображення їх наслідків у податковому обліку позивача. Тому правових підстав для визнання протиправними і скасування оспорюваних ПП «Магістраль-Захід» податкових повідомлень-рішень ДПІ у Залізничному районі м. Львова ГУ Міндоходів у Львівській області, на переконання апеляційного суду, немає.

З огляду на те, що суд першої інстанції неповно з'ясував обставини, які мають значення для справи, порушив норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, постанова суду першої інстанції підлягає до скасування.

Відповідно до частини 2 статті 205 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги може прийняти нову постанову, якою суд апеляційної інстанції задовольняє або не задовольняє позовні вимоги.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що слід прийняти нову постанову про відмову позивачу у задоволенні позову.

Керуючись ч.3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2014 року у справі № 813/6143/14 скасувати і прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення її в повному обсязі.

Головуючий Л.П. Іщук

Судді І.М. Обрізко

Т.В. Онишкевич