Ухвала

від 30.09.2015 по справі 804/17962/14

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

30 вересня 2015 рокусправа № 804/17962/14

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Нагорної Л.М.

суддів: Юхименка О.В. Кругового О.О.

за участю секретаря судового засідання: Лащенка Р.В.,

представника відповідача - ОСОБА_1 (довіреність від 08.06.2015),

представників позивача - ОСОБА_2 (довіреність від 02.10.2014), ОСОБА_3 ( довіреність від 15.12.2014)

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2015 року у справі № 804/17962/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акватерміка" до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

У жовтні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Акватерміка" (надалі - Позивач) звернулося з позовом до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (надалі - Відповідач -1), Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (надалі - Відповідач-2) у якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 01.07.2014 року, яким Позивачу було збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 453 432,75 грн., в тому числі за основним платежем 386 441 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями 66 991,75 грн., та № НОМЕР_2 від 01.07.2014 року, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 212 121,25 грн., в тому числі за основним платежем 176 097 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 44 024,25 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки податкового органу, викладені у акті перевірки, базуються на припущеннях та не підтверджені жодними доказами. Правочини, укладені між Позивачем та ПП «Технології комфорту», відповідають приписам чинного законодавства та реально виконані сторонами, на підтвердження чого ТОВ «Акватерміка» було надано усі необхідні первинні документи, оформлені належним чином. Здійснені витрати як на оплату проживання працівників підприємства у готелі у зв'язку з участю підприємства у проведенні виставки, на оплату мобільного зв'язку та оренду автомобілів прямо пов'язані з господарською діяльністю підприємства та об'єктивно підтверджені первинними документами. (том 1 а.с.2-13)

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2015 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю В«АкватермікаВ» до Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, стягнення витрат - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 01.07.2014 р. № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму - 453432,75 грн., в т.ч. за основним платежем в розмірі - 386441,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі - 66991,75 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 01.07.2014 р. № НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму - 220121,25 грн., в т.ч. за основним платежем в розмірі - 176097,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі - 44024,25 грн.

В іншій частині позову відмовлено.

Рішення суду обґрунтовано тим, що господарські операції між Позивачем та ПП «Технології комфорту» мали місце та фактично були здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами. При цьому окремі недоліки в оформленні товарно-транспортних документів не можуть слугувати безумовною підставою для висновку про відсутність господарських відносин між Позивачем та його контрагентом. . Крім того, чинне законодавство не передбачає відповідальності для платника податків за порушення контрагентом податкової дисципліни, адже негативні наслідки мають настати саме для цієї особи. Факт зв'язку понесених витрат підприємства на послуги по оплаті готелю та послуг мобільного зв'язку із господарською діяльністю Позивача підтверджено належними документами (том 12 а.с.236-248)

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська подала апеляційну скаргу, відповідно до якої, посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2015 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Апеляційну скаргу обґрунтовували тим, що ТОВ «Акватерміка» при проведенні перевірки не було підтверджено належно оформленими первинними документами факт придбання товару у ПП «Технології комфорту», факт оренди автотранспорту та його використання у господарській діяльності, а також і транспортування товару. Вважають, що витрати на отримання послуг мобільного зв'язку та проживання у готелі не пов'язані з господарською діяльністю підприємства, а тому не можуть бути включені до складу валових витрат підприємства (том 13 а.с.2-5).

ТОВ «Акватерміка» надано заперечення на апеляційну скаргу , відповідно до яких зазначають, що висновки податкового органу про ніби-то наявні порушення податкового законодавства ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними та допустимими доказами.

У судовому засіданні апеляційної інстанції представник Відповідача - ДПІ у Ленінському районі, вимоги апеляційної скарги підтримав та просив її задовольнити із підстав, у ній зазначених.

Представники Позивача ТОВ «Акватерміка», проти задоволення апеляційної скарги заперечували з огляду на безпідставність її доводів.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Акватерміка» 27.07.2010 р. зареєстровано як юридична особа Виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради. (том 1 а.с.15)

На підставі наказу ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська від 29.01.2014 р. № 56, направлень від 12.02.2014 р. № № 31, 32, 33, 34, у відповідності до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 77.1. ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, уповноваженими працівниками ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Акватерміка» з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2012 р., за результатами якої складено акт перевірки № 329/2201/37212628 від 19.03.2014 р. (том 1 а.с.31-67).

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:

- п.п. 14.1.27, п.п. 14.1.36, п.п. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 138.2 ст. 138, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, ст. 1, п. 1, п. 2 ст. (Закону України В«Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в УкраїніВ» , п. 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 р. № 363, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, внаслідок чого занижено податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 386442,00 грн., в т.ч. за I квартал 2011 р. в сумі 4469,00 грн., за II квартал 2011 р. в сумі 5644,00 грн., за III квартал 2011 р. в сумі 9778,00 грн., за IV квартал 2011 р. в сумі 98587, 00 грн., за I квартал 2012 р. в сумі 61261,00 грн., за II квартал 2012 р. в сумі 128280,00 грн., за III квартал 2012 р. в сумі 59436,00 грн., за IV квартал 2012 р. в сумі 18986,00 грн.;

- п. 44.1 ст. 44, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, ст. 1 Закону України В«Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в УкраїніВ» , п. 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 р. № 363, занижено податок на додану вартість на суму 176097,00 грн., в т.ч. за січень 2012 р. на суму 6451,00 грн., за лютий 2012 р. на суму 1321,00 грн., за березень 2012 р. на суму 85701,00 грн., за травень 2012 р. на суму 13762,00 грн., за червень 2012 р. на суму 12089,00 грн., за липень 2012 р. на суму 2096,00 грн., за серпень 2012 р. на суму 23105,00 грн., за вересень 2012 р. на суму 31572,00 грн.

Позивач надавав заперечення на вказаний акт перевірки (том 1 а.с.92-101), за результатами розгляду яких згідно листа податкового органу від 25.06.2014 р. № 11482/10/2201 висновки податкового органу, викладені у акті перевірки, були залишені без змін.(том 10 а.с.12-28)

На підставі вказаного акту перевірки податковим органом були винесені:

- податкове повідомлення - рішення № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 453432,75 грн., в т.ч. за основним платежем в розмірі - 386441,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі - 66991,75 грн.; (том 1 а.с.106)

- податкове повідомлення - рішення № НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 220121,25 грн., в т.ч. за основним платежем в розмірі - 176097,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі - 44024,25 грн. (том 1 а.с.107).

Не погоджуючись із винесеними ДПІ рішеннями, Позивачем було оскаржено правомірність їх винесення до ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області та до Державної фіскальної служби України (том 10 а.с.1-11, , за результатами розгляду яких відповідно до рішення від 11.09.2014 р. № 6410/10/04-36-10-08-09 та від 14.10.2014 р. № 5038/6/99-99-10-01-15 у задоволенні скарг було відмовлено, а податкові повідомлення - рішення були залишені без змін (т. 10 а.с.28-32, 33-34).

Визнання протиправними та скасування прийнятих податкових повідомлень-рішень і було предметом судового розгляду.

Задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Акватерміка», суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між Позивачем та ПП «Технології комфорту» мали місце та фактично були здійснені, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами. При цьому окремі недоліки в оформленні товарно-транспортних документів не можуть слугувати безумовною підставою для висновку про відсутність господарських відносин між Позивачем та його контрагентом. Крім того, чинне законодавство не передбачає відповідальності для платника податків за порушення контрагентом податкової дисципліни, адже негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.Факт зв'язку понесених витрат підприємства на послуги готелю та послуг мобільного зв'язку із господарською діяльністю Позивача підтверджено належними документами. Постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2015 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог сторонами не оскаржувалась та колегією суддів не переглядається.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, та вважає за необхідне зазначити наступне.

Пунктом 14.1.181 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового Кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності та інших витрат.

Приписи пунктів п. 138.1, 138.6, 138.8 статті 138 Податкового Кодексу України регламентують що включають у себе витрати операційної діяльності та що включається до складу прямих матеріальних витрат та загальновиробничих витрат, з чого складається собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Пунктом 138.2 статті 138 Податкового Кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, а пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 цього Кодексу визначає, що не включаються до складу витрат, а саме - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Таким чином, наведеними нормами матеріального права, визначено підстави для формування платником податків податкового кредиту з податку на додану вартість і до таких підстав віднесено: наявність господарської операції, сплата податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними податковими накладними, використанням придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі - Положення), забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст.9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Враховуючи вищезазначені норми, у ході розгляду справи судом повинні оцінюватися документи, надані платником податків на підтвердження свого права на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ.

В силу викладеного будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Необхідною умовою для цього є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

За відсутності факту придбання товарів відповідні суми не можуть включатися до складу валових витрат та податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції.

Виходячи із приписів вищевказаних правових норм колегією суддів і оцінювались встановлені у справі обставини та наявні докази.

Як вбачається з матеріалів справи, Позивач протягом періоду, що перевірявся, мав взаємовідносини з ПП «Технології комфорту».

Між ТОВ В« Акватерміка В» (Покупець) та ПП В«Технології комфортуВ» (Продавець) укладено Договір поставки № 09/11 від 17.01.2011 р., згідно з умовами якого, Продавець зобов'язується передати товар, який йому належить, а Покупець зобов'язується прийняти товар та сплатити його вартість (п.1.1). Доставка товару здійснюється за рахунок покупця (п.2.1). (том 1 а.с.110-111)

Факт виконання умов вказаного договору підтверджується долученими до матеріалів справи копіями видаткових та податкових накладних, рахунків-фактур, платіжних доручень, виписок з банку, актів виконаних робіт, товарно-транспортних накладних, подорожніх листів.

Щодо посилання заявника апеляційної скарги на те, що контрагент Позивача - ПП В«Технології комфортуВ» не міг у перевіряємому періоді реалізувати Позивачу імпортований товар, оскільки серед його контрагентів-постачальників у цей період ( грудень 2011-серпень 2012) відсутні імпортери, колегія суддів визнає їх необґрунтованими, оскільки податковим органом не перевірялись певні господарські операції ПП В«Технології комфортуВ» з придбання спірного товару в інший податковий період, в той час як факт отримання спірного товару та наявності його у Позивача податковим органом визнається.

З огляду на встановлені судом обставини та наявні первинні документи, які містять всі необхідні реквізити та відповідають вимогам, встановленим чинним законодавством для первинних документів, які фіксують факт здійснення господарської операції і до змісту яких у Відповідача претензій не виникало, суд дійшов обґрунтованого висновку про правомірність включення до податкового кредиту сум ПДВ за поставлені контрагентом Позивача - ПП В«Технології комфортуВ» - товари.

Щодо висновків податкового органу про неправомірність включення Позивачем до складу валових витрат послуг готелю та послуг мобільного зв'язку, колегія суддів звертає увагу, що відповідні витрати були підтверджені належним первинними документами, а саме - наказами та посвідченнями про відрядження, звітами про використання коштів, проїзними документами, завданнями на відрядження, фіскальними чеками, що містяться у матеріалах справи. З огляду на специфіку господарської діяльності підприємства (оптова торгівля залізними виробами, водопровідними та опалювальним устаткуванням і приладдям до нього) такі витрати є доцільними та обґрунтованими та визнаються судом такими, що пов'язані із господарською діяльністю Позивача. При цьому податковим органом не спростовано, що підприємство в межах господарської діяльності , приймало участь в організованій виставці специфічних для підприємства товарів, підприємство мало у розпорядженні свою виставочну площу, за результатами проведення цієї виставки значно підвищилась рентабельність підприємства.

Відносно посилань заявника апеляційної скарги на те, що реальність господарських відносин між Позивачем та його контрагентом не можливо підтвердити з огляду на неналежне оформлення товарно-транспортних документів, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно п. п. 11.4, 11.5, 11.6, 11.7 вказаних Правил оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом). Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Тобто, наявність чи відсутність товарно-транспортних накладних може свідчити лише про дотриманням чи порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов'язані з дотриманням вимог податкового законодавства та не свідчать про безтоварність операцій за наявності інших підтверджуючих документів. Відсутність саме товарно-транспортних накладних не є підставою для не включення вартості придбаних товарів до валових витрат та формування податкового кредиту.

При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що Позивачем як до перевірки, так і до суду були надані належним чином оформлені товарно-транспортні накладні, які в повній мірі підтверджують отримання послуг з перевезення вантажу та понесених підприємство відповідних витрат.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив законне і обґрунтоване судове рішення, а у межах доводів апеляційної скарги підстави для його скасування або зміни відсутні.

Керуючись п.1 ч.1 ст.198, ст.200, ст.205, 206 КАС України, суд, -

ухвалив :

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 березня 2015 року у справі № 804/17962/14 - залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України у строки, визначені статтею 212 КАС України.

Повний текст ухвали складено 05 жовтня 2015 року.

Головуючий: Л.М. Нагорна

Суддя: О.В. Юхименко

Суддя: О.О. Круговий