Постанова

від 03.11.2015 по справі 2а-6023/12/2670

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 2а-6023/12/2670 Головуючий у 1-й інстанції: Аблов Є.В.

Суддя-доповідач: Степанюк А.Г.

ПОСТАНОВА

Іменем України

03 листопада 2015 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Степанюка А.Г.,

суддів - Кузьменка В.В., Шурка О.І.,

при секретарі - Ліневській В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Внутрішня Виконавча Служба» на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2015 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Внутрішня Виконавча Служба» до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

У квітні 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю «Внутрішня Виконавча Служба» (далі - Позивач, ТОВ «ВВС») звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - Відповідач, ДПІ у Печерському районі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2011 року №0004472201.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.07.2012 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2012 року, у задоволенні позову відмовлено повністю.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 28.05.2015 року частково задоволено касаційну скаргу ТОВ «ВВС» - постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.07.2012 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2012 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. При цьому суд касаційної інстанції зазначив, що для правильного вирішення спору судам необхідно перевірити доводи Позивача про здійснення ним грошового внеску в розмірі 4 400 000,00 грн. до статутного фонду ТОВ «Сучасні торгівельні мережі» (яке в подальшому реорганізовано шляхом приєднання до ТОВ «Продтовари 539») як прямої інвестиції в обмін на корпоративні права, тобто купівлі-продажу корпоративних прав у емітента; з'ясувати, чи віднесено ТОВ «ВВС» до складу витрат в окремому податковому обліку суму коштів, сплачену при купівлі корпоративних прав ТОВ «Сучасні торгівельні мережі»; встановити наявність на час їх реалізації ТДВ «СК «Євростандарт» у відокремленому обліку ТОВ «Внутрішня Виконавча Служба» від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами такого ж виду минулих періодів.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.08.2015 року у задоволенні позову відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що на час реалізації корпоративних прав товариству з додатковою відповідальністю «СК «Євро стандарт» у відокремленому обліку ТОВ «ВВС» існував від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами такого ж виду минулих періодів, у зв'язку з чим позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою позовні вимоги задовольнити повністю. При цьому посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Наголошує на неповному дослідженні судом всіх фактичних обставин справи та перевірки їх доказами, що спричинило прийняття неправильного рішення.

У судовому засіданні представник Апелянта доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її вимоги задовольнити повністю.

Представник Відповідача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - змінити, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право, зокрема, змінити постанову суду.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що у листопаді 2011 року працівниками ДПІ у Печерському районі на підставі наказу від 14.11.2011 року №386 та направлень від 14.11.2011 року №486/22-01 та №485/22-01 згідно п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1 ст. 78.1 ст. 78 ПК України було проведено виїзну позапланову документальну перевірку повноти обчислення та своєчасності сплати податку на прибуток ТОВ «ВВС» за результатами операцій з векселями та продажу корпоративних прав з 01.01.2010 року по 31.03.2010 року. У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4, пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження скоригованих валових доходів на суму доходів від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами у розмірі 4 400 000,00 грн., чим занижено податок на прибуток у розмірі 1 100 000,00 грн. за І квартал 2010 року. Результати перевірки зафіксовані в акті від 02.12.2011 року №314/22-01/21489123. На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 23.12.2011 року винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0004472201, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 1 375 000,00 грн., у тому числі за основним платежем - 1 100 000,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 275 000,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказаний акт індивідуальної дії було залишено без змін.

Надаючи оцінку правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд першої інстанції встановив, що у період, що перевірявся, заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств, на думку Відповідача, пов'язано з безпідставним неврахуванням Позивачем до складу валових доходів коштів, отриманих за наслідками продажу ТДВ «СК «Євростандарт» корпоративних прав ТОВ «Продтовари 539» на загальну суму 4 400 000,00 грн., оскільки ТОВ «ВВС» не надано доказів понесення витрат з придбання корпоративних прав зазначеного товариства.

Оцінюючи такі висновки суду першої інстанції колегія суддів з урахуванням вказівок Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити наступне.

Між ТОВ «Дари ланів», яке в подальшому перейменовано в ТОВ «ВВС» (Покупець), та ТОВ «Брок-Альянс» (Продавець) укладено договір №К-10; 8Т-06 від 24.03.2006 року купівлі-продажу цінних паперів (т. 1 а.с. 180), за умовами якого Продавець зобов'язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити цінні папери (прості іменні акції ВАТ «Артем» номінальною вартістю 0,25 грн. у кількості 17 600 000,00 грн.) загальною вартістю 4 400 000,00 грн., що відповідає сумі договору.

Пунктом 2.1 Договору №К-10;8Т-06 передбачено, що Продавець протягом 10-ти банківських днів, наступних за днем підписання даного договору забезпечує списання цінних паперів, вказаних в п. 1.1 договору, зі свого рахунку в цінних паперах на рахунок в цінних паперах Покупця.

Згідно п. 2.2 Договору Покупець протягом 10-ти банківських днів, наступного за днем підписання цього договору, надає зберігачу розпорядження на зарахування цінних паперів на свій рахунок в цінних паперах у зберігача.

Положеннями п. 2.3 Договору №К-10;8Т-06 закріплено, що після проведення розрахунків та зарахування цінних паперів на рахунок Покупця у зберігача сторони укладають акт виконаних зобов'язань і закривають договір.

Розрахунки по цьому договору проводяться протягом 10-ти робочих днів з дати підписання цього договору шляхом перерахування Покупцем грошових коштів у сумі, вказаній в п. 1.3 цього договору, на рахунок Продавця або шляхом передачі векселів номінальною вартістю не нижче суми, зазначеної в п. 1.3 даного договору (п. 2.4 Договору №К-10;8Т-06).

Як зазначає Позивач, факт придбання, оплати даних цінних паперів у розмірі 4 400 000,00 грн., а також внесення їх до статутного капіталу ТОВ «Сучасні торгівельні мережі» підтверджується: пп. 2.1.2 статуту ТОВ «Сучасні торгівельні мережі», зареєстрованого 05.02.2007 року за №10731050002009247 (т. 1 а.с. 37-49); витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії АЄ №964859 станом на 05.12.2011 року (т. 1 а.с. 50-10); затвердженим протоколом №4 загальних зборів учасників ТОВ «Сучасні торгівельні мережі» від 10.07.2007 року передавальним актом (т. 1 а.с. 52-53).

Крім того, як наполягає Позивач, зі змісту протоколу №3 загальних зборів учасників ТОВ «Сучасні торгівельні мережі» від 16.07.2007 року (т. 1 а.с. 23-25), вказаного вище передавального акту (т. 1 а.с. 52-53), а також п. 6.2 нової редакції статуту ТОВ «Продтовари 539» (т. 1 а.с. 54-64) вбачається, що ТОВ «ВВС» стало учасником ТОВ «Продтовари 539» з часткою у статутному капіталі товариства у розмірі 4 400 000,00 грн.

Поряд з цим, судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ «ВВС» (Продавець) та ТДВ «СК «Євростандарт» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу (відступлення) корпоративних прав - частки у статутному капіталі ТОВ «Продтовари 539» від 24.03.2010 року №б/н, пунктом 4 якого передбачено, що сплата ціни здійснюється Покупцем шляхом внесення 4 400 000,00 грн. на рахунок Покупця протягом одного робочого дня з моменту підписання договору.

При цьому між ТДВ «СК «Євростандарт» (Продавець) та ТОВ «ВВС» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів від 24.03.2010 року №10Б-06, за умовами якого Продавець продав та зобов'язується передати у власність Покупця простий вексель, емітент - ВАТ «Луганський ремонтно-механічний завод», номінальною вартістю 5 000 000,00 грн., пунктом 2.2 якого передбачено, що Покупець в оплату векселя у безготівковій формі перераховує на рахунок Продавця протягом одного робочого дня з моменту підписання договору суму у розмірі 4 400 000,00 грн., а на суму 600 000,00 грн. Покупець видає Продавцю власний простий вексель серії АА №2024107.

У ході перевірки податковим органом встановлено, що грошові розрахунки між ТДВ «СК «Євростандарт» та Позивачем не здійснювалися, оскільки 25.03.2010 року сторонами складено акт зарахування заборгованості, в п. 3 якого зафіксовано, що сторони дійшли згоди вважати виконаними шляхом зарахування зобов'язань за договором купівлі-продажу векселя від 24.03.2010 року №10Б-06 на загальну суму 4 400 000,00 грн. та зобов'язань за договором від 24.03.2010 року №б/н купівлі-продажу (відступлення) корпоративних прав на загальну суму 4 400 000,00 грн.

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 115, 715 ЦК України, ст. ст. 1, 4, 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а також ст. 123 ПК України, дійшов до висновку, що оскільки на час реалізації корпоративних прав товариству з додатковою відповідальністю «СК «Євростандарт» у відокремленому обліку ТОВ «ВВС» існував від'ємний фінансовий результат від операцій з цінними паперами такого ж виду минулих періодів, водночас протягом І кварталу 2010 року Позивачем не понесено витрат внаслідок придбання цінних паперів ТОВ «Продтовари 539», підстави для задоволення позову відсутні.

З такими висновками суду першої інстанції не можна повністю погодитися з огляду на таке.

Відповідно до ч. 2 ст. 115 ЦК України та ст. 13 Закону України «Про господарській товариства» вкладом до статутного (складеного) капіталу господарського товариства можуть бути гроші, цінні папери, інші речі або майнові чи інші відчужувані права, що мають грошову оцінку, якщо інше не встановлено законом.

Зі змісту п. п. 1.6, 1.8, 1.28 ст. 1 чинного на момент виникнення спірних правовідносин Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі - Закон) вбачається, що товари - це матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення; корпоративні права - це право власності на статутний фонд (капітал) юридичної особи або його частку (пай), включаючи права на управління, отримання відповідної частки прибутку такої юридичної особи, а також активів у разі її ліквідації відповідно до чинного законодавства, незалежно від того, чи створена така юридична особа у формі господарського товариства, підприємства, заснованого на власності однієї юридичної або фізичної особи, або в інших організаційно-правових формах; інвестиція - це господарська операція, яка передбачає придбання основних фондів нематеріальних активів, корпоративних прав та цінних паперів в обмін на кошти або майно.

Приписи ч. 2 ст. 715 ЦК України визначають, що кожна із сторін договору міни є продавцем товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.

Тобто, результатом прямої інвестиції є платне отримання (придбання) товару (корпоративних прав), фактична його купівля-продаж. При цьому особа, яка отримує корпоративні права (інвестор), є покупцем, а особа, що отримує інвестицію (емітент), - їх продавцем.

Відповідно до пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж, виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Підпунктом 7.6.2 пункту 7.6 статті 7 Закону передбачено, що норми цього пункту поширюються на платників податку-торгівців цінними паперами та деривативами, а також на будь-яких інших платників податку, які здійснюють операції з торгівлі цінними паперами чи деривативами.

Те саме стосується обліку операцій таких платників податку з придбання або продажу корпоративних прав, відмінних від акцій.

Згідно пп. пп. 7.6.3, 7.6.4 п. 7.6 ст. 7 Закону під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних паперів та деривативів як компенсація їх вартості.

До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку з таким придбанням.

Під терміном «доходи» слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Системний аналіз вказаних законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що платник податку зобов'язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами. Витрати на придбання корпоративних прав платником податку підлягають відображенню у складі витрат за операціями з цінними паперами, а доходи від подальшого їх продажу - в складі доходів від таких операцій. При цьому формування витрат на придбання цінних паперів не пов'язується з фактом їх наступного продажу (моментом продажу).

Зазначена позиція відображена у постанові Верховного Суду України від 11.04.2011 року у справі № 21-23а11, а відповідно до ч. 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Тобто, суд першої інстанції прийшов до помилкового висновку, що виключно відсутність витрат на придбання цінних паперів протягом звітного періоду - І кварталу 2010 року є підставою для висновку для порушення Позивачем вимог пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону.

Водночас, з урахуванням наведених вище висновків колегія суддів вважає за необхідне підкреслити, що оскільки Позивачем хоча й підтверджено факт купівлі корпоративних прав ТОВ «Сучасні торгівельні мережі», яке в подальшому реорганізовано шляхом приєднання до ТОВ «Продтовари 539», оскільки останнім надано копію акта пред'явлення векселю до платежу від 24.03.2010 року, акта прийому-передачі векселя від 24.03.2010 року та видаткового касового ордеру від 24.03.2010 року на суму 4 400 000,00 грн., однак жодним чином не підтверджено віднесення до складу витрат в окремому податковому обліку суми коштів, сплачених при купівлі корпоративних прав ТОВ «Сучасні торгівельні мережі» (про що помилково зазначив суд першої інстанції), а також перебування на праві власності корпоративних прав, реалізованих ТДВ «СК «Євростандарт», судова колегія вважає обґрунтованим твердження ДПІ у Печерському районі про заниження Позивачем у першому кварталі 2010 року валового доходу на суму 4 400 000,00 грн. та, як наслідок, податку на прибуток підприємств на суму 1 100 000,00 грн.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позову, однак обґрунтував його з помилковим застосуванням норм матеріального права, оскільки не врахував особливості застосування положень пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону та помилково встановив обставин, які не підтверджуються матеріалами справи, в частині існування від'ємного фінансового результату від операції Позивача з цінними паперами. Наведені вище обставини є підставою для зміни судового рішення.

Відповідно до ст. 201 КАС України підставами для зміни постанови суду першої інстанції є правильне по суті вирішення справи чи питання, але із помилковим застосуванням норм матеріального права.

У зв'язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу - залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - змінити, зазначивши, що підставами для відмови у задоволенні позову є обставини, зазначені в мотивувальній частині даної постанови.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 201, 205, 207, 212, 254 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Внутрішня Виконавча Служба» - залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2015 року - змінити, зазначивши, що підстави для відмови у задоволенні адміністративного позову викладені в мотивувальній частині даної постанови.

У решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 серпня 2015 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Внутрішня Виконавча Служба» до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення. Касаційна скарга на судові рішення подається в порядку та строки, визначені ст. ст. 211, 212 КАС України.

Головуючий суддя Степанюк А.Г.

Судді Кузьменко В.В.

Шурко О.І.

Головуючий суддя Степанюк А.Г.

Судді: Кузьменко В. В.

Шурко О.І.