Ухвала

від 13.07.2016 по справі 814/2953/13-а

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

cpg1251

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 липня 2016 року м. Київ К/800/9873/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Титенко М.П.

представників сторін:

позивача не з'явився,

відповідача Юношевої І.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргуПриватного підприємства «Роксолана» на постановуМиколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2013 року та ухвалуОдеського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2016 року у справі№814/2953/13-а за позовомПриватного підприємства «Роксолана» доЖовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області проскасування податкового повідомлення - рішення,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство «Роксолана» (далі по тексту - позивач, ПП «Роксолана») звернулось до суду з позовом про скасування податкового повідомлення - рішення Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області, правонаступником якої є Жовтнева об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі по тексту - відповідач, Жовтнева ОДПІ) від 11 лютого 2010 року №0000022301/0.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 14 липня 2010 року, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2011 року, позов задоволено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 29 травня 2013 року, зазначені судові рішення були скасовані, а справа направлена на новий розгляд до суду першої інстанції.

Вищим адміністративним судом України в ухвалі вказано на необхідність при новому розгляді справи надати належну правову оцінку деклараціям за грудень 2008 року - лютий 2009 року, що містять інформацію щодо предмету доказування та є основою податкових взаємовідносин із позивачем та використання позивачем для формування показників податкових зобов'язань та податкового кредиту загальної декларації за січень 2009 року показників від'ємного значення податку на додану вартість декларації за грудень 2008 року.

Також обов'язковому дослідженню та оцінці судами підлягали твердження відповідача про відсутність реального виконання господарської операції, за результатами якої позивачем до складу податкового кредиту віднесено суму податку на додану вартість на підставі податкової накладної, складеної ПП «Верона-Буд».

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2013 року, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2016 року, в задоволенні позову відмовлено.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2016 року і постановити нове рішення, яким позов задовольнити.

Відповідач в письмових запереченнях на касаційну скаргу просив в її задоволенні відмовити.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з грудня 2009 року по січень 2010 року відповідачем була проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 жовтня 2006 року до 30 вересня 2009 року.

За результатами перевірки 01 лютого 2010 року складено акт №16/23/30389497.

Як зазначено у висновках акта перевірки, серед іншого позивачем порушено:

- пункт 4.1 статті 4, підпункт 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, статтю 8 1 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податкові зобов'язання з ПДВ на загальну суму 340398,00 грн.;

- підпункт 7.4.1 пункту 7.4, підпункт 7.5.1 пункту 7.5 статті 7, пункти 11.21, 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», підпункт 4.4 пункту 4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України 30 травня 1997 року №166, в результаті чого завищено податковий кредит з ПДВ на суму 248634,00 грн.;

- пункт 4.1 статті 4, підпункт 7.3.1 пункту 7.3, підпункт 7.4.1 пункту 7.4, підпункт 7.5.1 пункту 7.5 статті 7, статтю 8 1 , пункти 11.21, 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено ПДВ на суму 267180,00 грн.;

- пункт 4.1 статті 4, підпункт 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, пункт 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», пункт 4 Порядку акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками - платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 26 лютого 1999 року №271 (далі по тексту - Порядок №271), в результаті чого завищено податкові зобов'язання із ПДВ на суму 495,00 грн.;

- підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7, пункт 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», пункт 4 Порядку №271, в результаті чого занижено податковий кредит з ПДВ на 240491,00 грн.;

- пункт 4.1 статті 4, підпункт 7.3.1 пункту 7.3, підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7, пункт 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», пункт 4 Порядку №271, в результаті чого: занижено суму ПДВ, яка включається до валових витрат платника (від'ємне значення суми рядка 18.2) в сумі 240452,00 грн.; занижено суму ПДВ, яка зменшує нарахування наступних звітних періодів (від'ємне значення суми рядків 18 і 19) (ряд. 21) на 240452,00 грн.; занижено суму ПДВ минулого звітного періоду, яка в поточному звітному періоді зменшує суму податку, яка залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання (ряд. 22) на 534,00 грн.; занижено суму ПДВ, яка в наступному звітному періоді зменшує суму податку, що залишається у розпорядженні платника податку для цільового використання і не відображається в особовому рахунку платника на суму 240986,00 грн.

На підставі акта перевірки 11 лютого 2010 року податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення №0000022301/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з ПДВ в сумі 267180,00 грн. і застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 133590,00 грн.

Постановляючи рішення про відмову в задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку, з яким погодився суд апеляційної інстанції, про правомірність висновків податкового органу, які стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення - рішення.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами, підставами для нарахування позивачу ПДВ і застосування штрафу, слугували наступні обставини:

- перенесення позивачем залишку від'ємного значення ПДВ із рядка 24 «скороченої» декларації за грудень 2008 року до рядка 8.4 «загальної» декларації з цього податку за січень 2009 року;

- включення до податкового кредиту квітня 2009 року ПДВ у розмірі 8000,00 грн. за податковою накладною, виданою ПП «Верона-Буд», керівника якого визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України.

Пунктом 11.29 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР (в редакції, яка була чинна на момент спірних правовідносин) (далі по тексту - Закон №168/97-ВР), передбачалось, що до 1 січня 2009 року зупиняється дія пункту 7.7 статті 7, пунктів 10.1 і 10.2 статті 10 цього Закону в частині сплати до бюджету податку на додану вартість щодо операцій з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума, одержана від поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства. Зазначені кошти залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників і використовуються ними на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення.

Зі змісту наведеної статті та пункту 4 Порядку №271, вбачається, що залишок суми від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом попередніх періодів зараховується сільськогосподарським товаровиробником на зменшення податкових зобов'язань наступних звітних періодів.

Починаючи з січня 2009 року до законодавства України були внесені зміни щодо визначення категорії платників податку, які мають право на пільговий режим оподаткування доходів від здійснення сільськогосподарської діяльності. Зокрема, Законом України від 31 жовтня 2008 року № 639-IV «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» пункт 11.29 статті 11 Закону України 168/97-ВР був виключений, а стаття 8 1 цього ж Закону була введена в дію з 01 січня 2009 року.

Такі зміни встановили з 01 січня 2009 року інші вимоги щодо визначення статусу сільськогосподарського товаровиробника, що має право на пільгу з податку на додану вартість та інші вимоги щодо переліку пільгових видів сільськогосподарської діяльності.

Відповідно до підпункту 5.13.2 пункту 5.13 наказу Державної податкової адміністрації України від 30 травня 1997 року №166 «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання», в редакції наказу Державної податкової адміністрації України від 21 січня 2009 року №8 (далі по тексту - Наказ №166), суми податку на додану вартість, відображені в рядку 24 податкової декларації (скороченої) сільськогосподарських підприємств (пункт 11.21 Закону), сільськогосподарських товаровиробників (пункт 11.29 Закону) за останній податковий період в умовах дії Закону, чинного до внесення змін Законом №639, уключаються із знаком «-» до рядка 8.4 «інші випадки» податкової декларації з податку на додану вартість, що подається після набуття чинності Законом №639.

Відмінність спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських підприємств відповідно до пункту 11.29 статті 11 Закону України 168/97-ВР від загальної системи полягає в тому, що зазначені підприємства не перераховують до бюджету позитивну різницю між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту, а акумулюють її на власному спеціальному банківському рахунку або перераховують її на небюджетний рахунок, а також в тому, що при від'ємній різниці між цими сумами такі платники податку не мають права на включення її до загальної декларації та відшкодування з бюджету. Тобто, спеціальний режим оподаткування не передбачає розрахунків з бюджетом. Оскільки відсутня сплата податку на додану вартість до бюджету, відсутнім є і джерело відшкодування цього податку з бюджету за операціями, зазначеними в скорочених деклараціях.

Судова палата в адміністративних справах Верховного Суду України вже висловлювала правову позицію щодо застосування вказаних норм права при розгляді справ цієї категорії. Зокрема, у постановах від 17 червня 2008 року № 21-587во08 і від 09 грудня 2008 року № 21-1415во08 викладено висновок, що у разі, коли платник податку, реалізовуючи продукцію, на підставі п. 11.29 ст. 11 Закону України 168/97-ВР цього податку до бюджету не сплачує, а декларує податкові зобов'язання за спеціальною податковою декларацією, використовуючи кошти відповідно до Порядку №271, то і права на відшкодування цього податку з бюджету він не має.

Окрім цього, норми підпункту 5.13.2 пункту 5.13 Порядку №166, регулюючи питання переходу підприємства зі спеціального режиму сплати податку на додану вартість за пунктом 11.29 статті 11 Закону України 168/97-ВР на новий спеціальний режим сплати податку на додану вартість за статтею 8 1 вказаного Закону, конкретизують обов'язок переносити суму з рядка 24 старої «скороченої» декларації до рядка 8.4 нової «скороченої» декларації для підприємців, що продовжують застосовувати спеціальний режим оподаткування.

З огляду на викладене суди дійшли правильного висновку про безпідставність включення позивачем до «загальної» декларації даних «скороченої», тобто формування податкового кредиту в 2009 році за рахунок операцій 2008 року, за якими позивач не сплачував ПДВ до бюджету.

Також колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції в частині правомірності висновків податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту на підставі податкової накладної, складеної ПП «Верона-Буд».

У відповідності до пункту 1.7 статті 1 Закону України №168/97-ВР податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8 1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункт) (абзац 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР).

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який діяв у весь період діяльності позивача, що підлягав перевірці, встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

За результатами аналізу договірних відносин, які мали місце між позивачем та ПП «Верона-Буд» суди дійшли правильного висновку про завищення позивач податкового кредиту, оскільки посадова особа зазначеного контрагента позивача визнана винною у вчиненні злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України.

Викладене виключає правомірність формування витрат та податкового кредиту на підставі документів, підписаних зазначеними особами.

Вказана позиція збігається із висновками Верховного Суду України, викладеними, зокрема, в його постановах від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14 (21-3788а15), від 17 листопада 2015 року у справі № 2а/3264/11/1070 (21-277а15), від 15 грудня 2015 року у справі № 826/467/14 (21-5206а15), від 13 жовтня 2015 року у справі № 825/4143/13-а (21-1200а15), від 02 грудня 2015 року у справі № 814/116/14 (32-3849а15), від 17 листопада у справі № 826/6391/13-а (21-1497а15).

Згідно з частиною 1 статті 244 2 Кодексу адміністративного судочинства України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

З огляду на викладене, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судового рішення чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись частиною 3 статті 160, статтями 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 230, 231, 236, частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Приватного підприємства «Роксолана» залишити без задоволення.

2. Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2013 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2016 року у справі №814/2953/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статями 236 - 238, 239 1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна