Постанова від 04.08.2016 по справі 807/2562/13-а

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 серпня 2016 року м. Київ К/800/7666/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Костенка М.І.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Приватного підприємця ОСОБА_3

на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2014 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2016 року

у справі № 807/2562/13-а

за позовом Приватного підприємця ОСОБА_3

до Свалявської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Приватний підприємець ОСОБА_3 (далі - ПП ОСОБА_3; позивач) звернувся до суду з позовом до Свалявської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області (далі - Свалявська ОДПІ ГУ Міндоходів у Закарпатській області; відповідач) про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0002071700/2228/1700 від 09 липня 2013 року та № 0002051700/2227/1700 від 09 липня 2013 року.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2016 року, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0002051700/2227/1700 від 09 липня 2013 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 23 390,28 грн. за основним платежем та 5 848,12 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкове повідомлення-рішення № 0002071700/2228/1700 від 09 липня 2013 року в повному обсязі. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ПП ОСОБА_3 судові витрати із сплати судового збору в розмірі 225,68 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, позивач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі ПП ОСОБА_3, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, просить змінити постановлені у справі судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог з прийняттям у цій частині нового - про задоволення позову в повному обсязі.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи в межах доводів касаційної скарги відповідно до статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну планову невиїзну перевірку ПП ОСОБА_3 за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт № 9/1700/2874222951 від 20 червня 2013 року.

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення підприємцем підпункту 14.1.138 пункту 14.1 статті 14, статті 138, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні лісопродукції в Приватного підприємця ОСОБА_4 з огляду на безтоварність проведених операцій, яка обґрунтована посиланням на акт № 60/1701/2544708271 від 19 червня 2012 року про результати документальної перевірки контрагента позивача, в якому вказано про відсутність у нього майна та інших матеріальних ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій з купівлі-продажу, а також безпідставним невідображенням у доходах та витратах, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, господарських операцій, здійснених з Державним підприємством «Свалявське лісове господарство» та Державним підприємством «Мукачівське лісове господарство».

На підставі зазначеного акту перевірки та з огляду на вказані порушення контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002051700/2227/1700 від 09 липня 2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 352 984,50 грн. (282 387,62 грн. - основний платіж, 70 596,88 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Відмовляючи в задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування названого акту індивідуальної дії в частині збільшення ПП ОСОБА_3 суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 352 984,50 грн., суди попередніх інстанцій підтримали доводи Свалявської ОДПІ ГУ Міндоходів у Закарпатській області та дійшли висновку про об'єктивність викладених в акті перевірки № 9/1700/2874222951 від 20 червня 2013 року фактів щодо взаємовідносин позивача з ПП ОСОБА_4, ДП «Свалявське лісове господарство» та ДП «Мукачівське лісове господарство».

Проте, із вказаними доводами погодитись не можна, зважаючи на таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, за правилами пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця. До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податку.

В свою чергу, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів не може бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємця у зв'язку з його господарською діяльністю.

В розглядуваній ситуації на підтвердження фактичного виконання господарських операцій з придбання лісопродукції в ПП ОСОБА_4 позивачем долучено до матеріалів справи видаткові накладні, податкові накладні, банківські виписки, правочин від 01 вересня 2011 року про уступку вимоги між Товариством з обмеженою відповідальністю «Металпласт» та ПП ОСОБА_4

Однак, представлені підприємцем докази судові інстанції не визнали такими, що підтверджують реальність проведених операцій, з огляду на неподання ПП ОСОБА_3 товарно-транспортних накладних.

Втім, як встановлено, зокрема, судом першої інстанції на підставі пояснень представника позивача, транспортування придбаної продукції здійснювалось підприємцем на умовах самовивозу без залучення автоперевізника, що не передбачає оформлення товарно-транспортних накладних.

Власне ж відсутність у ПП ОСОБА_3 та ПП ОСОБА_4 матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати на праві оренди або лізингу.

Податковим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені поданими позивачем документами. Не поставлено контролюючим органом під сумнів і добросовісність позивача як платника податків, не представлено належних доказів на підтвердження можливої фіктивності його постачальника, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення підприємцем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Що стосується висвітлених в акті перевірки обставин щодо невідображення позивачем у доходах та витратах, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, господарських операцій з ДП «Свалявське лісове господарство» та ДП «Мукачівське лісове господарство», то слід враховувати, що за правилами пункту 1.7 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 березня 2013 року № 395, (далі - Порядок) факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до підпункту 2.3.2.2 пункту 2.3 розділу ІІ Порядку в разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Однак, як свідчить розглядуваний акт перевірки № 9/1700/2874222951 від 20 червня 2013 року, під час здійснення контрольного заходу Свалявською ОДПІ ГУ Міндоходів у Закарпатській області не встановлено, які саме господарські операції, здійснені з ДП «Свалявське лісове господарство» та ДП «Мукачівське лісове господарство», не відображено позивачем у даних податкового обліку, не зазначено первинні документи, що підтверджують факт вчинення платником відповідного податкового порушення, не наведено регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій тощо, що виключає можливість дійти висновку про об'єктивність та достовірність виявленого відповідачем порушення.

За правилами статті 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Приватного підприємця ОСОБА_3 задовольнити частково.

Скасувати ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2016 року.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2014 року змінити в частині відмови в задоволенні позову.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002051700/2227/1700 від 09 липня 2013 року в частині збільшення Приватному підприємцю ОСОБА_3 суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 282 387,62 грн. за основним платежем та 70 596,88 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

В решті постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2014 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Костенко М.І.

Цвіркун Ю.І.