Ухвала

від 28.09.2016 по справі 11/106-05

ВІННИЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 11/106-05

Головуючий у 1-й інстанції: Дмитришена Р.М.

Суддя-доповідач: Загороднюк А.Г.

28 вересня 2016 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Загороднюка А.Г.

суддів: Полотнянка Ю.П. Драчук Т. О. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Бондаренко С.А.,

представників позивача: Назаренка А.І., Янчука С.В.,

представників відповідача: Мельник А.П., Островерха Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Жмеринської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року у справі за адміністративним позовом державного підприємства "Барський спиртовий комбінат" до Барського відділення Жмеринської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року адміністративний позов задоволено частково.

Не погодившись із прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволені позову. В апеляційній скарзі апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування всіх обставин справи що призвело до неправильного її вирішення.

Представники позивача в судовому засіданні заперечили проти доводів апеляційної скарги, у зв'язку з чим просили залишити її без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.

Представники відповідача в судовому засіданні підтримали вимоги апеляційної скарги та просили її задовольнити.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у даній справі в межах апеляційної скарги у відповідності до частини 1 статті 195 КАС України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено з матеріалів справи, Барською МДПІ проведена позапланова документальна перевірка по правильності нарахування та своєчасності сплати податку на прибуток, податку на додану вартість, акцизного збору ДП "Барський спиртовий комбінат" за період з 01 січня 2003 року по 31 січня 2004 року, за результатами якої складений акт №4/26-20-2/59/23/00376372 від 26 березня 2004 року.

29 березня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення №93/994/23/26, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: частина прибутку господарських організацій, що вилучається до бюджету, у розмірі 188780,00 грн. - за основним платежем.

29 березня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення №94/995/23/26, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 507200,00 грн., у тому числі: 317000,00 грн. - за основним платежем, 190200,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

29 березня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення №95/996/23/26, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: акцизний збір у розмірі 5863198,00 грн., у тому числі: 4213316,00 грн. - за основним платежем, 1649882,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

29 березня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення №96/997/23/26, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 1465396,00 грн., у тому числі: 1036177,00 грн. - за основним платежем, 429219,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку.

Рішенням ДПА у Вінницькій області від 02 червня 2004 року №4676/10/25-006 "Про результати розгляду скарги": податкові повідомлення-рішення від 29 березня 2004 року №93/994/23/26 та №94/995/23/26 були залишені без змін; податкове повідомлення-рішення від 29 березня 2004 року № 95/996/23/26 було скасоване в частині застосованої штрафної санкції по акцизному збору відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" в сумі 421528,40 грн., а в іншій частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення було залишене без змін, при цьому збільшено на 2106657,85 грн. суму штрафних санкцій по акцизному збору відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 вказаного Закону; податкове повідомлення-рішення від 29 березня 2004 року № 96/997/23/26 було скасоване в частині застосованої штрафної санкції по податку на додану вартість відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" в сумі 55455,00 грн., а в іншій частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення було залишене без змін, при цьому збільшено на 474035,50 грн. суму штрафних санкцій по податку на додану вартість відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 вказаного Закону.

07 червня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки та з урахуванням процедури адміністративного оскарження прийняла податкове повідомлення-рішення №95/996/23/26/2, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: акцизний збір у розмірі 7548327,45 грн., у тому числі: 4213316,00 грн. - за основним платежем, 3335011,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

07 червня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки та з урахуванням процедури адміністративного оскарження прийняла податкове повідомлення-рішення №96/997/23/26/2, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов' язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 1883976,50 грн., у тому числі: 1036177,00 грн. - за основним платежем, 847799,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Рішенням ДПА України від 10 серпня 2004 року №6694/6/25-1115 "Про результати розгляду скарг" скарги позивача були залишені без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.

01 жовтня 2004 року Барська МДПІ на підставі вказаного акту перевірки та з урахуванням процедури адміністративного оскарження з метою доведення до позивача граничних строків сплати податкових зобов'язань прийняла податкові повідомлення-рішення №93/994/23/26/3/4756, №94/995/23/26/3/4757, №95/996/23/26/3/4759, №96/997/23/26/3/4758 на аналогічні суми, які визначені у податкових повідомленнях-рішеннях №93/994/23/26 від 29 березня 2004 року, №94/995/23/26 від 29 березня 2004 року, № 95/996/23/26/2 від 07 червня 2004 року, № 96/997/23/26/2 від 07 червня 2004 року.

Відтак, позивач оскаржив до суду податкові повідомлення рішення від 29 березня 2004 року №94/995/23/26 за платежем: податок на прибуток у розмірі 507200,00 грн., у тому числі: 317000,00 грн. - за основним платежем, 190200,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 29 березня 2004 року №93/994/23/26 за платежем: частина прибутку господарських організацій, що вилучається до бюджету, у розмірі 188780,00 грн. - за основним платежем;

від 07 червня 2004 року №95/996/23/26/2 за платежем: акцизний збір у розмірі 7 548 327,45 грн., у тому числі: 4 213 316,00 грн. - за основним платежем, 3 335 011,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 07 червня 2004 року №96/997/23/26 за платежем: податок на додану вартість у розмірі 1883976,50 грн., у тому числі: 1036177,00 грн. - за основним платежем, 847799,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд І інстанції частково задовольняючи адміністративний позов виходив з того, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням вимог законодавства, тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з висновками суду І інстанції з огляду на таке.

Визначаючись щодо позовних вимог в частині донарахування податку на додану вартість на загальну суму 76 742,00 грн., суд виходить з наступного.

Як слідує із матеріалів перевірки, в періоді який перевірявся, між позивачем згідно договорів комісії, заключених із Вінницьким об'єднанням "Поділляспирт" та Концерном "Укрспирт" Державного департаменту продовольства Міністерства Аграрної Політики здійснювалися експортні операції по відгрузці спирту етилового мелясного (застосовано "0" ставку по податку на додану вартість, обсяг відвантаженої продукції на експорт складає 2030,8 тис. грн.) згідно укладених по зовнішньоекономічній діяльності контрактів із такими нерезидентами:

- фірма "ISRALKO Wine Spirit Compani LTD" Ізраїль по договорам комісії №8/9-К від 13 січня 2003 року та №8/10-К від 13 січня 2003 року з "Укрспирт";

- товариство з обмеженою відповідальністю "Шериф" Молдова по договору комісії №01-05/3-7303 К від 03 лютого 2003 року та №01-05/12 К від 01 серпня 2003 року з Вінницьким об'єднанням "Поділляспирт".

Перевіряючі, дослідивши надані до перевірки документи по вказаних договорах, у Акті перевірки від 26 березня 2004 року (т.1 а.с. 23) зробили висновок про невірне застосування нульової ставки обчислення ПДВ при вивезенні за межі митної території України товарів на загальну суму 76 742,00 грн.

Так, в Акті зазначено:

- 30 травня 2003 року виписані ВМД №2215 та №2216, фактично перетин кордону було здійснено митним органом 08 червня 2003 року, а підприємством застосовано нульову ставку в травні 2003 року замість червня 2003 року, в результаті чого занижено податкові зобов'язання на суму 38 375, 00 грн. в травні 2003 року;

- 23 липня 2003 року виписані ВМД №2314 та №2315, фактично перетин кордону було здійснено митним органом 07 серпня 2003 року, а підприємством застосовано нульову ставку в липні 2003 року замість червня 2003 року, в результаті чого занижено податкові зобов'язання на суму 38 367, 00 грн. в липні 2003 року.

У зв'язку із зазначеним, перевіркою встановлено та зафіксовано у акті перевірки №4/26-20-2/59/23/00376372 від 26 березня 2004 року порушення ДП "Барський спиртовий комбінат" пункту 6.2.1 статті 6 Закону України "Про податок на додану вартість" та пункту 7 спільного наказу Державної митної служби України та ДПА України від 21 березня 2002 року №163/121.

Порядок визначення об'єкта, бази та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій врегульовано Законом України "Про податок на додану вартість" від 3 квітня 1997 року №168/97-ВР (чинного на момент спірних правопорушень).

Підпунктом 6.2.1 пункту 6.2 статті 6 Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції, що діяла на час здійснення експортних операцій) визначено, що при експорті товарів та супутніх такому експорту послуг ставка податку становить "0" відсотків до бази оподаткування: Товари вважаються експортованими платником податку в разі, якщо їх експорт засвідчений належно оформленою митною вантажною декларацією.

Із аналізу положень вказаних норм вбачається, що Законом не встановлені інші додаткові вимоги на підтвердження вивезення (експортування) товарів за межі митної території України. Тобто умовою застосування нульової ставки при експорті товарів (робіт, послуг) є виконання вимог статті 6 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме наявність відповідних документів та виконання платником податків умов поставки, визначених згідно з правилами Інкотермс, які є обов'язковими до виконання (Указ Президента України "Про застосування Міжнародних правил інтерпретації комерційних термінів").

Пунктом 1 Постанови Кабінету Міністрів України "Про вдосконалення механізму відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за операціями з експорту продукції" установлено, що для відшкодування бюджетної заборгованості з податку на додану вартість платник податку, який здійснив операцію з вивезення (пересилання) товарів за межі митної території України (експорт), подає разом з іншими передбаченими законодавством документами оригінал п'ятого основного аркуша ("примірник для декларанта") вантажної митної декларації форми МД-2 (МД-3), що є її складовою частиною, оформленої митним органом під час здійснення митного оформлення експорту товарів, на якому зазначеним митним органом за зверненням платника податку вчиняється напис про фактичне вивезення експортованих товарів за межі митної території України, який засвідчується підписом відповідальної посадової особи і гербовою печаткою митного органу.

Згідно з статтею 11 Митного кодексу України безпосереднє здійснення митної справи покладається на митні органи України.

Відповідно до пункту 5.2 Порядку здійснення митного контролю й митного оформлення товарів та інших предметів із застосуванням вантажної митної декларації, затвердженого наказом Державної митної служби України №561 від 14 жовтня 2002 року, зареєстрованим в Мін'юсті України 07 листопада 2002 року №877/7165, оформлена ВМД свідчить про надання суб'єкту ЗЕД права на розміщення товарів та інших предметів у заявлений митний режим і підтверджує права й обов'язки зазначених у ВМД осіб щодо здійснення ними відповідних правових, фінансових, господарських та інших дій.

Відповідач не подав суду доказів про виявлення факту порушення митних правил позивачем.

Митні вантажні декларації позивача №№2215, 2216, 2314 та 2315 оформлені належним чином, підтверджують виконання умов договорів та факт перетину митного кордону, що засвідчено уповноваженим державним органом та не заперечувалося відповідачем. В акті перевірки перевіряючими зауважень щодо належності оформлення ВМД також не висловлено.

Таким чином, проаналізувавши наведене, суд приходить до переконання, що позивачем повністю дотримані вимоги податкового законодавства з податку на додану вартість в частині застосування нульової ставки оподаткування.

Вказане узгоджується також із позицією Вищого адміністративного суду України, що висвітлена у постанові від 27 листопада 2007 року №К-24069/06.

Враховуючи викладе, суд І інстанції дійшов вірного висновку, що відповідачем безпідставно донараховано ДП "Барський спиртовий комбінат" зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 76 742,00 грн.

Визначаючись щодо донарахування ДП "Барський спиртовий комбінат" зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 952 765,00 грн. у зв'язку із невключенням до бази оподаткування з продажу товарів відвантаженого спирту на суму 4 763 830,00 грн., суд виходив з наступного.

Матеріалами перевірки встановлено, що на підставі інформації, яка підтверджена товарно - транспортними накладними, встановлено факт відвантаження спирту етилового без нарядів на відпуск спирту протягом грудня 2003 року та січня 2004 року ТОВ "ДА-ЛВ" (м. Донецьк) та ВАТ "Варліта" (м. Донецьк) в кількості 26 332, 98 дал. на загальну суму 550 553, 00 грн. (т. 3 а.с. 152-153). У зв'язку із чим, позивачу донараховано податку на додану вартість в сумі 952 765 грн.

Форми товарно-транспортної накладної на перевезення спирту етилового затверджено наказом №378/3/417/103 від 03 січня 1997 року, на виконання якого розроблено Інструкцію про порядок виготовлення, зберігання, застосування єдиної первинної транспортної документації для перевезення вантажів автомобільним транспортом та обліку транспортної роботи, затвердженої наказом Мінстату України і Мінтрансу України від 07 серпня 1996 року №228/253. Так, Інструкцією встановлено єдиний порядок застосування форми первинного обліку №1-ТН спирт "Товарно-транспортна накладна (на перевезення спирту етилового)" для оформлення перевезення спирту етилового та спиртопродуктів автомобільним транспортом. Виконання положень Інструкції обов'язкове для всіх суб'єктів підприємницької діяльності незалежно від форм власності.

Відповідно до пункту 1.3. Інструкції перевезення спирту автомобільним транспортом у межах України здійснюється тільки при наявності оформленої належним чином товарно-транспортної накладної форми №1-ТН спирт (далі - накладна), що додається до подорожнього листа.

Згідно з пунктом 1.4 Інструкції бланки накладних є документами суворої звітності.

В ході судового розгляду адміністративної справи судом І інсатнції оглядались матеріали кримінальної справи №24-185/04025014 (№ 04025014).

Судом встановлено, що оригінали товарно-транспортних накладних №№000264 ВМ, 000262 ВМ, 000263 ВМ, 000281 ВМ, 00028ВМ, 000282 ВМ, 000285 ВМ, 000286 ВМ, 000287 ВМ, 000264 ВМ в матеріалах кримінальної справи відсутні. Тобто, перевірка проводилась на підставі світлових копій вказаних товарно - транспортних накладних, за відсутності оригіналів.

Крім того, судом І інстанції долучено до матеріалів справи копію листа Державного концерну спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" від 01 березня 2004 року №16-8-7/55, оригінал якої міститься в матеріалах кримінальної справи. Цим листом підтверджено, що товарно-транспортні накладні серії ВМ №000264, 000262, 000263, 000281, 000280, 000282, 000285, 000286, 000287, 000264 концерном "Укрспирт" Барському спиртовому комбінату не видавались.

Контролюючим органом факт відгрузок спирту етилового встановлений за товарно-транспортними накладними, походження яких не відоме та які викликають сумнівність. Крім того, зазначене спростовує і факт проведення відгрузок.

Враховуючи викладене, суд приходить до переконання, що оскільки перевірку проведено по копіях товарно-транспортних накладних, оригінали яких відсутні, беручи до уваги, що іншими доказами відвантаження спирту та перевезення його не доводиться, то і донарахування податкового зобов'язання з податку на додану вартість по даному епізоду є неправомірним.

Що стосується посилання відповідача на порушення позивачем п.п. 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме, що в порушення вказаної норми ДП "Барський спиртовий комбінат" включено до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ згідно податкових накладних за період з квітня 2003 року по січень 2004 року, які оформлені неналежним чином, суд враховував наступне.

Як слідує із акту перевірки, розбіжність між поданими платником податків декларацій та даними перевірки становить 88 106, 00 грн., яка виникла внаслідок порушення п.п. 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", зокрема, не дозволяється включення до податкового кредиту будь - яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені належним чином оформленими податковими накладними.

Судом встановлено, що у перевіряємий період ДП "Барський спиртовий комбінат" отримано податкові накладні у кількості та на суму ПДВ за:

- квітень 2003 року в кількості 4 шт. на суму ПДВ 2448, 00 грн.;

- травень 2003 року в кількості 9 шт. на суму ПДВ 6880, 00 грн.;

- червень 2003 року в кількості 6 шт. на суму ПДВ 1959, 00 грн.;

- липень 2003 року в кількості 14 шт. на суму ПДВ 3254, 00 грн.;

- серпень 2003 року в кількості 18 шт. на суму ПДВ 36 245,00 грн.;

- вересень 2003 року в кількості 15 шт. на суму ПДВ 14 629,00 грн.;

- жовтень 2003 року в кількості 12 шт. на суму ПДВ 5383,00 грн.;

- листопад 2003 року в кількості 15 шт. на суму ПДВ 9084,00 грн.;

- грудень 2003 року в кількості 13 шт. на суму ПДВ 6297,00 грн.;

- січень 2004 року в кількості 8 шт. на суму ПДВ 2027,00 грн.

У ході перевірки встановлено, що вказані накладні не відповідають вимогам Закону України "Про податок на додану вартість", а саме: придбано електроенергію без зазначення ціни продажу, одиниць виміру та ПДВ; придбано послуги без зазначення кількості, ціни продажу та одиниць виміру; придбано продукцію без зазначення ціни продажу; придбано ПММ без зазначення номера накладної та ціни продажу; придбано газ без зазначення кількості, одиниць виміру та ціни продажу (т. 1 а.с. 45- 49).

Так, перевіряючими зроблено висновок, що відсутність у податкових накладних вказаних реквізитів є порушенням статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", що позбавляє ДП "Барський спиртовий комбінат" права на включення до податкового кредиту витрат зі сплати податку на додану вартість на підставі таких накладних.

Суд не погоджується із такими твердженнями відповідача з огляду на таке.

Підпунктом 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, за значену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; є) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Згідно з пп. 7.2.6 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Відповідно до пп. 7.4.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Виходячи із положень пункту 1.7. Закону України "Про податок на додану вартість", податковим кредитом є сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

На підставі системного аналізу наведених правових норм суд приходить до переконання, що безпосереднім завданням податкової накладної є підтвердження суми податкового кредиту, а отже вона є звітним та розрахунковим документом щодо суми розрахунків та податку на додану вартість. Тому недоліки у оформленні податкової накладної не роблять її недійсною і не свідчать про неможливість використання, якщо достовірно підтверджено здійснення господарської операції (поставку товару), ідентифіковано особу, яка видала податкову накладну, сплачено суми до бюджету.

Враховуючи викладене, суд зазначає, що лише самі недоліки у оформленні податкових накладних не можуть бути підставою для неприйняття даних, що містяться у них та висновку про заниження позивачем податку на додану вартість.

Крім того, як свідчать матеріали справи, судом було призначено судово-бухгалтерську експертизу результати якої викладені у Висновку № 20 від 29 вересня 2006 року (т. 6 а.с. 66).

В рамках проведеної експертизи судовим експертом досліджені податкові накладні ДП "Барський спиртовий комбінат". У висновку вказано, що накладні відповідають формі та змісту, підтверджують здійснення господарських операцій, зауважень до реквізитів останніх експертом не встановлено.

Враховуючи вищезазначене, суд приходить до переконання про неправомірність висновків податкового органу про відсутність у позивача права на включення до податкового кредиту витрат зі сплати податку на додану вартість на підставі таких накладних.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що висновки акту перевірки в цій частині є необґрунтованими, суперечать законодавству з питань оподаткування та фактичним обставинам справи, а тому податкове повідомлення-рішення від 07 червня 2004 року №96/997/23/26/2 є протиправним та підлягає скасуванню.

Визначаючись щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення №95/996/23/26/2 від 07 червня 2004 року, судом встановлено наступне.

07 червня 2004 року Барська МДПІ на підставі акту перевірки №4/26-20-2/59/23/00376372 від 26 березня 2004 року, після адміністративного оскарження, прийняла податкове повідомлення-рішення №95/996/23/26/2, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" визначила ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: акцизний збір у розмірі 7548327,45 грн., у тому числі: 4213316,00 грн. - за основним платежем, 3335011,45 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

За висновками акту перевірки позивачем порушено вимоги пункту "а" статті 3 Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір", які полягали у невключенні до об`єкта оподаткування з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) відвантаження спирту в кількості 26 332,98 дал., що призвело до заниження акцизного збору на загальну суму 4213316,00 грн. Як зазначено в акті перевірки, позивач неправомірно не включив до об`єкта оподаткування з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) вартість спирту в кількості 26332,98 дал., відвантажених ТОВ "ДА-ЛВ" та ТОВ "Вартіла" згідно товарно-транспортних накладних, що призвело до заниження акцизного збору на загальну суму 4213276,80.

Як зазначає податковий орган у своїх поясненнях, позивачем було відвантажено спирт, а по бухгалтерському обліку підприємства дана операція не проведена, тобто встановлено порушення пункту "а" статті 3 Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26 грудня 1992 року №18-92, а саме не включено до об`єкту оподаткування з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) відвантаження спирту в кількості 26332,98 дал, внаслідок чого донараховано акцизного збору в сумі 4213276,80 грн.

Крім того, як встановлено судом, 27 лютого 2003 року на розрахунковий рахунок Барського спирт комбінату надійшли кошти на отримання спирту від ВАТ "Барський птахокомбінат" в сумі 3 000 грн. Спирт відгружено 05 березня 2003 року в кількості 5,91 дал. на загальну суму 1 477,5 грн. (в т.ч. ПДВ 246,25 грн., акцизний збір 945,60). В розрахунок акцизного збору включено суму 945,60 грн. за березень місяць 2003 року, чим порушено пункт "б" статті 4 Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26 грудня 1992 року №18-92.

Внаслідок арифметичної помилки підприємства збільшено податкове зобов`язання за 2003 рік по акцизному збору на суму 39,00 грн.

Як зазначає відповідач, в грудні 2003 року відбулися відгрузки спирту етилового на адресу ВАТ "Барський птахокомбінат" 19 грудня 2003 року в кількості 6,0 дал. На суму 1302,00 грн. (в т.ч. ПДВ - 217 грн., акцизний збір - 960 грн.) та підприємству Дністрогідроенерго 30 грудня 2003 року в кількості 10,0 дал. На суму 2 160,00 грн. (в т.ч. ПДВ 360 грн., акцизний збір 1600 грн.). По даних операціях акцизний збір в сумі 2560 грн. в розрахунок по акцизному збору за грудень 2003 року включений не був, чим порушено пункт "б" статті 4 Декрету Кабінету Міністрів "Про акцизний збір" від 26 грудня 1992 року №18-92.

Крім того, як зазначив податковий орган, у відповідності до пп.17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними фондами" було додатково застосовано штрафну санкцію у сумі 2106657,85 грн. (п'ятдесяти відсотків від суми недоплати).

Відповідно до Декрету Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26 грудня 1992 року №18-92 (чинного на момент спірних правовідносин) акцизний збір - це непрямий податок на окремі товари (продукцію), визначені законом як підакцизні, який включається до ціни цих товарів (продукції).

Суми акцизного збору, що підлягають сплаті, визначаються платниками самостійно виходячи з обсягів реалізованих підакцизних товарів (продукції) за встановленими ставками. Суб'єкти підприємницької діяльності, які імпортують підакцизні товари (продукцію), в обов'язковому порядку при перетинанні кордону їх декларують і подають органам митного контролю декларацію у двох примірниках, один з яких цими органами надсилається до податкових інспекцій за місцезнаходженням суб'єктів підприємницької діяльності, для справляння акцизного збору. Ставки акцизного збору є єдиними на всій території України.

Датою виникнення податкових зобов'язань з продажу підакцизних товарів (продукції) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що настала раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника акцизного збору як оплата товарів (продукції), що продаються, а у разі продажу товарів (продукції) за готівкові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника акцизного збору, за відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, яка обслуговує платника акцизного збору; або дата відвантаження (передачі) товарів (продукції).

Як уже встановлено судом вище, перевірка проводилась по копіях товарно-транспортних накладних, за відсутності оригіналів. Факт відгрузок встановлений податковим органом саме за товарно-транспортними накладними на перевезення спирту етилового.

Тобто, оскільки судом встановлено, що оригінали товарно-транспортних накладних відсутні, перевірка проводилась лише по копіях останніх, а отже і сума нарахованого акцизного збору формувалась лише по копіях товарно-транспортних накладних, суд приходить до переконання про неправомірність прийняття податкового-повідомлення рішення №95/996/23/26/2 від 07 червня 2004 року.

Колегія суддів звертає увагу на те, що підставою для скасування Вищим адміністративним судом України рішень судів попередніх інстанцій у даній справі було саме недослідження судами у повній мірі підстав донарахування ДП "Барський спиртовий комбінат" податкового зобов'язання по податку на прибуток. Зауважень з приводу висновків судів по акцизному збору ВАСУ не висловлено, відтак суд касаційної інстанції погодився із протиправним донарахуванням позивачу такого податку.

Визначаючись щодо правомірності податкового повідомлення - рішення 29 березня 2004 року № 94/995/23/26, яким згідно з підпунктом "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ДП "Барський спиртовий комбінат" суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 1056,7 тис. грн., у тому числі: 317000,00 грн. - за основним платежем, 190200,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, суд виходив з наступного.

Матеріалами перевірки встановлено порушення п. 3.1 статті 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", а саме не включено до об'єкта оподаткування відвантаження спирту на суму 500, 0 тис. грн. та отримана попередня оплата на суму 556,7 тис. грн., яка не підтверджена первинними документами, внаслідок чого збільшено валовий дохід в сумі 1056,7 тис. грн.

Відповідно до п.п. 11.3.1 п. 11.3 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Перевіркою встановлено, що в грудні 2003 року відвантажено спирт на ТОВ "ДА-ЛВ" (м. Донецьк) та ТОВ "Варліта" (м. Донецьк) на загальну суму 500,0 тис. грн., що стверджується товарно - транспортними накладними, однак по податковому обліку підприємства дана операція не проведена.

Судом І інстанції встановлено факт відсутності оригіналів товарно-транспортних накладних, які лягли в основу формування висновку контролюючого органу про заниження валового доходу в сумі 500,00 тис. грн.

Відтак, донарахування ДП "Барський спиртовий комбінат" зобов'язань з податку на прибуток по даному епізоду є неправомірним.

Разом з тим, суд погоджується із висновками податкового органу щодо заниження валового доходу в частині отримання попередньої оплати в розмірі 556,7 тис. грн., оскільки дана сума є доходом підприємства у відповідності до вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Щодо позиції позивача про безпідставність включення підприємству грошового зобов'язання суми попередньої оплати в розмірі 556,7 тис. грн. з огляду на те, що у акті перевірки не вказано якої саме попередньої оплати та чим така підтверджується, то суд зважає на таке.

Як встановлено з матеріалів справи, дана сума визначена на підставі попередньої оплати в грудні 2003 року за продаж спирту по виписках із банку, які не були оприбутковані ДП "Барський спиртовий комбінат".

Валові доходи підприємства були збільшені на суму попередньої оплати від фірми "ISRALKO Wine Spirit Compani LTD" Ізраїль в розмірі 556,7 тис. грн. Оскільки дана операція в порушення вищезазначених норм податкового законодавства не проведена підприємством по податковому обліку, в результаті чого податковим органом скориговані валові доходи підприємства та збільшено їх у 4 кварталі 2003 року на загальну суму 1056, 7 тис. грн.

Договірні відносини між ДП "Барський спиртовий комбінат" та комісіонером підтверджуються матеріалами справи.

Позивач не погоджуючись із висновками акту та податковим повідомленням-рішенням у цій частині мав право при адміністративному оскарженні надати первинні документи в спростування висновків податкового органу.

Проте, ні під час первинного адміністративного оскарження, ні на вимогу експерта в ході призначеної експертизи, ні на розгляд адміністративної справи такої документації не надав. Натомість, при розгляді даної справи господарським судом вказав, що вся первинна документація вкрадена.

Дана обставина досліджувалася адміністративним судом та встановлено, що первинні документи не відносяться до предмету розгляду даної справи, оскільки стосуються господарських операцій, вчинених позивачем, поза межами періоду перевірки. Такі пояснення були надані представником позивача на вимогу суду І інстанції щодо надання доказів про відновлення первинної документації відповідно до чинного законодавства.

Проте в ході судового розгляду представник позивача у своїх усних поясненнях повідомив, що викрадення первинних документів відбулось у 2005 році та стосуються інших податкових періодів.

Поряд з цим, визначаючись з приводу вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №94/995/23/26 від 29 березня 2004 року, суд зважає на те, що сума донарахованих зобов'язань у рішенні обрахована з урахуванням порушень, що були виявлені під час проведення перевірки. Проте, в ході судового розгляду окремі з яких не знайшли підтвердження.

Наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб'єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого рішення частково протиправним. Однак, це можливо у випадку, якщо цю частину рішення можна належним чином ідентифікувати (відокремити), і за її відсутності рішення, яке оскаржене, в іншій частині не втратить своє значення та цілісність. Рішення, у якому неможливо виділити (відокремити) частину, яка підлягає визнанню протиправною та скасуванню, повинно бути визнане протиправним та скасоване в цілому.

На виконання вимог ухвали Вищого адміністративного суду України від 25 листопада 2015 року у даній справі судом було витребувано у відповідача детальний розрахунок нарахованих позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток за кожним епізодом, а також штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих на суму податкових зобов'язань за кожним з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу).

Відповідачем, на виконання вимог ухвали суду, наданий розрахунок суми вимог, зокрема, щодо зобов'язань з податку на прибуток вказано: загальна сума зобов'язань з податку на прибуток складає 500 000+556 700=1 056 700 грн.*30%=317 000 грн. (т.8 а.с. 238).

Крім того, оскаржуваним податковим повідомленням рішенням №94/995/23/26 від 29 березня 2004 року застосовано до позивача відповідно до п.п. 17.1.3, п.п. 17.1.6 п. 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" штрафну санкцію у розмірі (317000*10%)+(317000*50%) = 31700+158500=190200 грн. (т. 8 а.с. 59).

Розрахунок зобов'язань та фінансових санкцій ДП "Барський спиртовий комбінат" по податку на прибуток проведено відповідачем виходячи із загальної суми донарахувань, а не по окремим епізодах.

Відтак, у даному випадку, констатуючи помилкове нарахування податку на прибуток в частині нарахованої суми та неправомірність висновків щодо заниження валових доходів через порушення відповідних норм податкового законодавства, що було чинне на момент виникнення спірних правовідносин, суд не може визнати протиправним рішення контролюючого органу частково.

Слід відмітити також, що суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень.

Стосовно розміру штрафних санкцій, що застосовані до ДП "Барський спиртовий комбінат" податковим повідомленням-рішенням №94/995/23/26 від 29 березня 2004 року колегія суддів звертає увагу на таке.

Як слідує з розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток (т. 8 а.с. 59), відповідачем застосовано до ДП "Барський спиртовий комбінат" штрафні (фінансові) санкції на підставі п.п. 17.1.3 та п.п. 17.1.6 п. 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" у розмірі (317000*10%) + (317000*50%)=190 200, 00 грн.

Так, статтею 17 зазначеного Закону передбачено випадки та ставки застосування штрафних санкції до платників податків за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.п. 17.1.3 п. 17.1 статті 17 Закону визначено, що у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону передбачено, що у разі коли платника податків (посадову особу платника податків) засуджено за скоєння злочину щодо ухилення від сплати податків або якщо платник податків декларує переоцінені або недооцінені об'єкти оподаткування, що призводить до заниження податкового зобов'язання у великих розмірах, такий платник податків додатково до штрафів, визначених цим пунктом, за наявності підстав для їх накладення сплачує штраф у розмірі п'ятдесяти відсотків від суми недоплати, але не менше ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Із аналізу Закону випливає, що штрафні санкції відповідно до п.п. 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону застосовуються до платників податків у разі засудження за скоєння злочину або у разі ухилення від сплати податкових зобов'язань у великих розмірах.

Як слідує із матеріалів справи, вирок суду у кримінальній справі №24-185/04025014 (№04025014) відсутній, тобто відсутній факт засудження платника податків за скоєння злочину щодо ухилення від сплати податків за який застосовуються штрафні санкції у порядку та розмірі, що встановлені п.п. 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону.

Крім того, з урахуванням положень абз. 2 статті 17 Закону, зокрема, що штрафні санкції накладаються контролюючими органами, суд не вправі встановлювати яким є розмір ухилення платника податків від податкових зобов'язань.

Враховуючи, що визначення розмірів ухилення від сплати податків є безпосереднім обов'язком контролюючого органу, то суд не вправі вираховувати суму штрафних санкцій застосованих до позивача у тій чи іншій частині, оскільки це буде підміною функцій контролюючого органу, що є неприпустимим.

З огляду на те, що відповідачем не виконано вимоги суду в частині подання розрахунку по штрафних санкціям з виокремленням по окремому епізоду порушення із обрахуванням точних сум, відтак, суд позбавлений можливості провести обрахунок штрафних санкції в частині податкового зобов'язання в сумі 556 700,00 грн.

Враховуючи те, що суд не вправі проводити розрахунки та визначати самостійно розмір податкового зобов'язання та суму штрафної санкції, тому за наведених обставин суд вважає, що податкове повідомлення-рішення №94/995/23/26 від 29 березня 2004 року підлягає скасуванню в повному обсязі.

Колегія суддів звертає увагу, що податкове повідомлення-рішення №93/994/23/26 від 29 березня 2004 року судом І інстанції не скасовано, однак в апеляційному порядку не оскаржувалось.

Відповідно до частини 1 статті 195 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Враховуючи наведене вище, відповідач прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення всупереч вимогам податкового законодавства.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та спростовуються встановленими у справі обставинами.

Відповідно до статті 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі вищевикладеного колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а відтак постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року слід залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд

У Х В А Л И В :

апеляційну скаргу Жмеринської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області залишити без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2016 року - без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Ухвала суду складена в повному обсязі 04 жовтня 2016 року.

Головуючий Загороднюк А.Г. Судді Полотнянко Ю.П. Драчук Т. О.