Постанова

від 08.12.2016 по справі 810/2694/15

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 грудня 2016 року м.Київ 810/2694/15

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О., розглянув у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 до Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: Товариство з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 12.02.2015 № НОМЕР_1.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 07.10.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2015, у задоволені позовних вимог відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26.04.2016 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 задоволено частково. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 07.10.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.12.2015 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

За результатом автоматичного розподілу справа передана на розгляд судді Дудіну С.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 було прийнято адміністративну справу до провадження та призначено справу до судового розгляду.

Позовні вимоги мотивовані безпідставністю висновків податкового органу, викладених в акті перевірки від 31.01.2015 Про результати планової виїзної перевірки ТОВ Дельта-2010 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013 , про заниження податку на додану вартість.

Так, позивач стверджує, що у четвертому кварталі 2012 року ТОВ Дельта-2010 не здійснювало списання товарів, що були придбані, але не відображені в реалізації. Крім того, наголошує, що податковим органом не досліджувались первинні документи бухгалтерського обліку позивача, у зв'язку з чим висновок податкового органу про заниження податку на додану вартість у розмірі 1276365,00 грн. є необґрунтованим та зроблений на основі припущень, що не підтверджуються жодними доказами.

Відповідач, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, зазначив про те, що під час проведення перевірки було встановлено заниження позивачем задекларованих показників у рядку 1 Декларацій з ПДВ Операції на митний території України, що оподатковуються за ставкою 20 %, крім імпорту товарів у сумі 127 6635,00 грн., у тому числі за грудень 2012 року в сумі 1276635,00 грн., що зумовлено списанням позивачем товару (шин) 31.12.2012, який придбаний, але не відображений в реалізації.

Крім того, відповідач зазначив про те, що 06.03.2015 Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області було прийнято рішення №3686/10-06-22-02 про доцільність застосування податкового компромісу відповідно до заяви ТОВ Дельта-2010 в частині податку на прибуток, визначеного у податковому повідомленні-рішенні №0000362201 від 26.02.2015 на суму податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 1600070,00 грн., яке також було прийнято на підставі акта перевірки №78/10-06-22-01/36998136 від 31.01.2015.

Відповідач зазначив про те, що позивачем був застосований податковий компроміс щодо вказаного податкового повідомлення-рішення та сплачено податкове зобов'язання у розмірі 1600070,00 грн., що, на думку податкового органу, свідчить про визнання ТОВ Дельта-2010 вчинення ним відповідних порушень, про які вказано у відповідному акті перевірки.

Відповідач зазначив про те, що посадові особи Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області при проведенні перевірки позивача та оформленні її результатів діяли на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, а тому оспорюване податкове повідомлення-рішення є таким, що відповідає вимогам чинного законодавства.

Присутній у судовому засіданні представник позивача заявив клопотання про здійснення розгляду справи у порядку письмового провадження.

Присутній у судовому засіданні представник відповідача проти вказаного клопотання представника відповідача не заперечував.

Зазначене клопотання позивача було задоволено судом, про що було постановлено усну ухвалу без виходу до нарадчої кімнати із занесенням до журналу судового засідання.

У зв'язку з цим, подальший розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження.

Частиною 4 ст. 122 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що особа, яка бере участь у справі, має право заявити клопотання про розгляд справи за її відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі особи, які беруть участь у справі, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Згідно з п. 10 ч. 1 ст. 3 Кодексу адміністративного судочинства України письмове провадження - розгляд і вирішення адміністративної справи в суді першої, апеляційної чи касаційної інстанції без виклику осіб, які беруть участь у справі, та проведення судового засідання на основі наявних у суду матеріалів у випадках, встановлених цим Кодексом.

Вищий адміністративний суд України в пункті 11 Листа від 30.11.2009 р. №1619/10/ 13-09 зазначив, що під час вирішення справи у порядку письмового провадження його фіксування за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється, оскільки в такому разі не проводиться судове засідання і, відповідно, справа розглядається без участі секретаря.

На підставі цього, справа розглядається без проведення судового засідання.

Дослідивши матеріали справи та оцінивши докази, які є у справі, суд

ВСТАНОВИВ:

З 10.12.2014 по 13.01.2015 Броварською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Київській області було проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2013, за результатами якої було складено акт від 31.01.2015 №78/10-06-22-01/36998136.

Як вбачається з акта, перевіркою були виявлені порушення позивачем, зокрема, наступних вимог законодавства:

- п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податкові зобов'язання на 1 276 635,00 грн., що зумовило донарахування податку на додану вартість за грудень 2012 року на суму 1 276 635,00 грн.

Так, посадовими особами контролюючого органу зазначено, що під час перевірки первинних і облікових документів, зокрема, податкових накладних, реєстрів виданих податкових накладних, договорів (угод), банківських виписок, оборотно-сальдових відомостей по бухгалтерським рахункам та карткам рахунків 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями , 377 Розрахунки з різними дебіторами , 6415 Податок на додану вартість , 643 Податкові зобов'язання , 685 Розрахунки з іншими кредиторами , 311 Поточні рахунки в національній валюті , 70 Доходи від реалізації , встановлено заниження ТОВ Дельта-2010 задекларованих показників у рядку 1 Декларації Операції на митній території України, що оподатковується за ставкою 20%, крім імпорту товарів у сумі 1 276 635,00 грн., у тому числі за грудень 2012 року на суму 1 276 635,00 грн.

Зокрема, відповідачем зазначено, що 31.12.2012 позивачем був списаний придбаний товар (шини), який не був відображений в реалізації, що призвело до заниження податкового зобов'язання у грудні 2012 року на відповідну суму.

На підставі акта перевірки Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000372201 від 12.02.2015, яким позивачу донараховано грошове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 914 953,00 грн., у тому числі податкове зобов'язання на суму 1 276 635,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції в сумі 638 318,00 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку, однак рішенням Державної фіскальної служби України від 18.06.2015 №12708/6/99-99-10-01-01-25 було залишено без змін.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся з даним позовом до суду про визнання його протиправним та скасування, з приводу чого суд зазначає наступне.

Відповідно до п.180.1 ст.180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платником податку є: 1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу; 2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку; 3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також: особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством; особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.

Згідно з п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Пунктом 187.1 ст.187 Податкового кодексу України встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

База оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених платником на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом.

Згідно з п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Як зазначено вище, в ході проведення податковим органом перевірки було встановлено, що 31.12.2012 позивачем був списаний раніше придбаний товар (шини), але в реалізації відповідний товар не відображений, в результаті чого позивачем занижено податкові зобов'язання у розмірі 1 276 365,00 грн., у тому числі за грудень 2012 року у сумі 1 276 365,00 грн.

З акта перевірки вбачається, що висновки контролюючого органу про наявність вказаних порушень базуються на дослідженні реєстрів виданих податкових накладних, оборотно-сальдових відомостей по бухгалтерським рахункам та карки рахунків 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями , 377 Розрахунки з різними дебіторами , 6415 Податок на додану вартість , 643 Податкові зобов'язання , 685 Розрахунки з іншими кредиторами , 311 Поточні рахунки в національній валюті , 70 Доходи від реалізації .

Присутня у судовому засіданні 22.06.2016 головний державний ревізор-інспектор Броварської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області ОСОБА_1, яка проводила перевірку, повідомила, що під час перевірки їй було надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 281 в електронному вигляді, в якій зазначено про реалізацію позивачем товару на 6400000,00 грн. При цьому, будь-яких первинних документів на підтвердження реалізації ТОВ Дельта-2010 товару до перевірки надано не було.

Списання товару, за твердженням ревізора, підтверджується саме оборотно-сальдовою відомістю. При цьому, ревізор зауважила, що окрім оборотно-сальдової відомості будь-які інші документи на підтвердження фактів списання товарів нею не досліджувалися, перевірка надходження коштів за реалізацію товарів не здійснювалася, запити про надання додаткових документів чи пояснень до позивача не направлялися.

З цього приводу суд зазначає наступне.

Відповідно до п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Статтею 83 Податкового кодексу України визначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Відповідно до п.5-6 Розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 N 984 (який був чинний станом на момент проведення перевірки, далі-Порядок №984), за результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків , які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи , які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Згідно з пунктом 5.2 Розділу ІІ Порядку №984 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:

- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;

- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення ;

- у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів ;

- у разі відмови посадових осіб платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі органу державної податкової служби така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт про складання такого акта відображається в акті документальної перевірки;

- у разі надання посадовими особами платника податків або його законними представниками посадовим (службовим) особам органу державної податкової служби письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти про надання таких пояснень необхідно відобразити в акті.

Отже, проведення податкової перевірки, у тому числі, документальної планової виїзної перевірки, суб'єкта господарювання передбачає дослідження посадовими особами контролюючого органу саме первинних документів, які стосуються його господарської діяльності.

Відповідно до абз. 10 ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-XIV (далі-Закон №996, в редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних відносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

За приписами статті 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій . Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі-Положення №88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Отже, з вищенаведених положень чинного законодавства вбачається, що до переліку первинних документів, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між суб'єктами господарювання, належать договори, видаткові і податкові накладні, рахунки та ін.

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що обліково-сальдова відомість не є первинним документом.

Так, зокрема, відповідно до ч.1 ст.9 Закону №996 для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною 3 цієї ж статті встановлено, що інформація, яка міститься у прийнятих до обліку первинних документах , систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.

За визначенням, наведеним у пункті 3.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, облікові регістри - це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів , що прийняті до обліку.

Відповідно до пункту 3.6 Положення №88 форми облікових регістрів, порядок записів у них, обробки та використання необхідної інформації визначаються відповідними нормативними документами про порядок їх застосування.

Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 затверджено Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій (далі - Інструкція №291).

Облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу ведеться на рахунку 28 «Товари» . Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 "Товари" застосовується для обліку будь-яких виробів матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо.

Рахунок 28 «Товари» має субрахунок 281 «Товари на складі» , на якому ведеться облік руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо. За дебетом субрахунку 281 відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом - зменшення.

Отже, оборотно-сальдова відомість є виключно документом бухгалтерського обліку, інформація до якої вноситься на підставі відповідних первинних документів, що засвідчують факт здійснення господарських операцій, а тому відображена в оборотно-сальдовій відомості інформація про списання товарів в результаті їх реалізації має бути в обов'язковому порядку перевірена контролюючим органом шляхом дослідження відповідних первинних документів.

При цьому, суд звертає увагу на те, що відомості з оборотно-сальдових відомостей, без попереднього дослідження первинних документів, не можуть бути підставою для висновків про допущення платником податків відповідного порушення.

Водночас, з акта перевірки №78/10-06-22-01/36998136 від 31.01.2015 та наданих у судовому засіданні 22.06.2016 представником відповідача пояснень вбачається, що в ході проведення перевірки контролюючим органом не було досліджено первинні документи Товариства з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 , які б свідчили про списання товарів, не відображених в реалізації за даними податкового обліку.

Так, зокрема, підставою для висновків про порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства є виключно дані оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 ТОВ Дельта-2010 , що дає підстави для висновків про неналежне проведення посадовими особами відповідної перевірки, оскільки без дослідження первинних документів викладений в акті перевірки висновок контролюючого органу про допущене позивачем порушення носить характер припущення.

При цьому, суд враховує надані представником позивача пояснення щодо того, що наданий відповідачем примірник оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 відрізняється від примірника, наявного на підприємстві, що обумовлено можливим отриманням контролюючим органом чернетки відповідної відомості та також свідчить про необхідність дослідження в першу чергу первинних бухгалтерських документів, які є підставою для відображення інформації в зведених облікових документах.

Водночас, матеріали справи свідчать, що ТОВ «Дельта-2010» укладено з нерезидентами ADP Werk; HB plus Bandimatic Europe, S.L; Southvill Investments Limited; TDC Logistics Limited низку контрактів (№1/12-12 від 12.12.2012; №1 від 17.10.2012; №2 від 20.10.2011; №1 від 01.12.2011, №01/01 від 04.01.2011), на умовах яких нерезиденти зобов'язані поставити та передати у власність ТОВ «Дельта-2010» товар, а позивач зобов'язаний його прийняти та оплатити на умовах, визначених договорами (т.1, а. с. 194-218).

На виконання умов вказаних контрактів контрагентами позивача у четвертому кварталі 2012 року поставлено на користь ТОВ «Дельта-2010» товар, зокрема, шини, гумові матеріали, диски стальні, ланцюги проти ковзання, у тому числі: у жовтні 2012 року - шин вантажних та дисків у кількості 35930 шт. на загальну суму 34056159,20 грн. (без ПДВ); у листопаді 2012 року - шин вантажних та дисків у кількості 45561 шт. та гуми у кількості 19605,960 кг на загальну суму 9703717,75 грн. (без ПДВ); у грудні 2012 року - шин вантажних та дисків у кількості 18043 шт. на загальну суму 14214954,99 грн. (без ПДВ).

На підтвердження фактичної поставка товарів позивачем надано під час перевірки вантажно-митні декларації, податкові накладні, банківські виписки, копії яких містяться у матеріалах справи.

Реквізити первинних бухгалтерських документів на підставі яких позивач придбав товарно-матеріальні цінності наведені у зведеному реєстрі документів за жовтень 2012 року (т.7, а. с. 1-11), за листопад 2012 року (т.7, а. с. 49-53), за грудень 2012 року (т.1, а. с. 85-89).

Податковий орган не заперечував та у суду не виникає сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій позивача з придбання ним зазначених товарів.

За твердженням позивача, придбаний у нерезидентів товар у подальшому реалізовувався на користь контрагентів, а саме, ТОВ «Пріор-КС» , ТОВ «Тідісі-Україна» , ТОВ «Тідісі Схід» , ТОВ «Еол-2007» , ТОВ «Укртаткап» , ТОВ «ТД «Каміла» , ТОВ «Промсервіс КОА» .

Станом на 01.10.2012, за даними бухгалтерського обліку на підприємстві обліковувалися товарні запаси у сумі 62266526,49 грн., у тому числі 152326,74 кг. гуми, шини вантажні та диски у кількості 35930 шт.(т.1, а. с. 128-147).

На підтвердження реалізації позивачем у жовтні 2012 року товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 24499080,53 грн., в тому числі, гуми - 10707,82 кг., шин вантажних, дисків, тощо - 21496 шт., до матеріалів справи надано видаткові накладні (т.6, а. с. 158-240), податкові накладні (т.5, а. с. 66-182), банківські виписки за реквізитами, згідно реєстру документів за жовтень 2012 року (т.7, а. с. 12-49).

Станом на 01.11.2012, за даними бухгалтерського обліку на підприємстві обліковувалися товарні запаси у сумі 73310078,65 грн., у тому числі, 141618,92 кг. гуми та шин вантажних і дисків - 44003 шт. (т.1, а. с. 149-170).

На підтвердження реалізації позивачем у листопаді 2012 року товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 22390454,54 грн., у тому числі, 17974,850 кг. гуми та шин вантажних, дисків тощо - 49489 шт., до матеріалів справи надано видаткові накладні (т.6, а. с. 62-130), податкові накладні (т.5, а. с. 1-65) за реквізитами, згідно з реєстром документів за листопад 2012 року (т.7, а. с. 54-84).

Станом на 01.12.2012, за даними бухгалтерського обліку на підприємстві обліковувалися товарні запаси у сумі 61782183,32 грн., у тому числі, 143250,038 кг. гуми та шин вантажних і дисків 40075 шт. (т.1, а. с. 171-193).

На підтвердження реалізації позивачем у грудні 2012 року товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 22252514,29 грн., у тому числі, 14592,850 кг гуми та шин вантажних, дисків тощо - 24437 шт., до матеріалів справи надано видаткові накладні (т.5, а. с. 183-244; т.6, а. с. 1-29), податкові накладні (т.7, а. с. 116-225) за реквізитами, згідно з реєстром документів за листопад 2012 року (т.7, а. с. 90-115).

Таким чином, позивач стверджує про реалізацію ним у четвертому кварталі 2012 року товарно-матеріальних цінностей на суму 69142049,36 грн. (без ПДВ), що, на його думку, підтверджується первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, які не досліджувались у ході перевірки. Тому вважає встановлені податковим органом розбіжності між сумою собівартості реалізованих товарів (рахунок 902 «Собівартість реалізованих товарів» ) в кореспонденції з вартістю товару, що обліковувався по кредиту рахунку 281 «Товари на складі» такими, що не відповідають дійсності та не підтверджуються первинними документами податкового та бухгалтерського обліку.

Суд зазначає, що з метою встановлення наявності або відсутності факту заниження позивачем обсягів реалізації продукції в грудні 2012 року, судом у цій справі було призначено економічну експертизу, на вирішення якої були поставлені наступні питання:

- чи підтверджуються документально висновки Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області, викладені в акті перевірки від 31.01.2015 №78/10-06-22-01/36998136 щодо заниження Товариством з обмеженою відповідальністю «Дельта-2010» податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2012 року на 1276635 грн.?

- встановити обсяг реалізації в грудні 2012 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Дельта-2010» товарів (робіт, послуг), який є базою оподаткування податком на додану вартість.

- чи підтверджується факт відображення Товариством з обмеженою відповідальністю «Дельта-2010» в оборотно-сальдової відомості по рахунку №281 за 4 квартал 2012 року списання товарів на суму 6400000,00 грн.?

- чи підтверджується документально списання Товариством з обмеженою відповідальністю «Дельта-2010» товарів в грудні 2012 року на суму 6400000,00 грн.? Якщо підтверджується, то у зв'язку з чим було здійснено таке списання?

- чи підтверджується факт реалізації Товариством з обмеженою відповідальністю «Дельта-2010» товарів в грудні 2012 року, не відображений в податковому обліку? Якщо підтверджується, то якими документами, на яку суму та чи призвело це до заниження податку на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету?

Під час проведення дослідження експертом було встановлено, що відповідно до реєстру видаткових накладних Товариством з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 в грудні 2012 року було реалізовано шини (гуму) на загальну суму 22252514,29 грн. (без ПДВ).

Враховуючи, що надані позивачем видаткові накладні оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства, вони є первинними документами, які підтверджують здійснення позивачем у грудні 2012 року господарських операцій з реалізації товарно-матеріальних цінностей на суму 22252514,29 грн. та є підставою для оформлення товариством податкових накладних.

Відповідно до наявних податкових документів, обсяг реалізації ТМЦ ТОВ Дельта-2010 в грудні 2012 року становить 22 252 514,00 грн. Сума податкового зобовязання, яка врахована товариством у вартості реалізованих в грудні 2012 року ТМЦ, складає 4 450 503,00 грн.

В матеріалах справи наявні два варіанти (І та II) оборотно-сальдової відомості ТОВ Дельта-2010 по рахунку 281 за 4 квартал 2012р.(том 8 а.с.87- 120, том 9 а.с.183 214). Згідно матеріалів справи, І варіант обороно-сальдової відомості наданий податковим органом, при цьому зазначений бухгалтерський регістр не містить підпису особи, яка відповідальна за його складання. II варіант обороно-сальдової відомості підписаний директором ТОВ Дельта- 2010 та має відтиск печатки підприємства.

Зазначені варіанти оборотно-сальдової відомості містять наступні дані:

- Субкотно (найменування ТМЦ);

- сальдо Дт та Кт рахунка на початок періоду в кількісному та грошовому виразах по кожному найменуванню ТМЦ;

- обороти ДТ та Кт за період;

- сальдо Дт та Кт рахунка на кінець періоду в кількісному та грошовому виразах по кожному найменуванню ТМЦ.

Підсумовуючи дані наданих на дослідження обороно-сальдових відомостей по рахунку 281(1 та II варіанти), експертом встановлено, що вони є тотожними та їх дані по операціях в грошовому виразі за 4 квартал 2012р. становлять:

- сальдо Дт рахунка (залишок ТМЦ на початок періоду) на початок періоду) - 62 266 526,49 грн.;

- обороти за період ДТ рахунку (придбання ТМЦ) - 57 991 160,53грн.

- обороти по Кт рахунку (вибуття/списання ТМЦ) - 63 548 073,64грн.:

- сальдо Дт рахунку (залишок ТМЦ на кінець періоду) - 56709613,38 грн.

Таким чином, загальна сума вибуття ТМЦ за 4 квартал 2012 становить 63548073,64 грн., у тому числі 6400000,00 грн.

При цьому, в І варіанті оборотно-сальдової відомості ТОВ Дельта-2010 по рахунку 281 (том 8 а.с. 87-120), відображено сальдо по Дт раху 6 400 000,00 грн. та обороти по Кт рахунки в розмірі 6 400 000грн. без зазначення назви ТМЦ і кількісних показників, тоді як в оборотно-сальдовій відомості ТОВ Дельта-2010 по рахунку 281 (II варіант) за підписом директора підприємства, яка долучена до матеріалів справи 07.07.2016 (том 9 а.с.183-214), обороти по Кт рахунку в сумі 6 400 000,00 грн. відображені із зазначень: назви ТМЦ - 14.0 R20 Бел 64 (22PR, ТТ) 125. Зазначені ТМЦ станом 01.10.2012р. обліковувались підприємством на рахунку 281 як залишок в кількості 105 одиниць на суму 6 400 000,00 грн.

Відповідно до даних Актів інвентаризації по складу, розташованому за адресою: м. Київ, вул. Новопироговська, 62а, ТМЦ 14.0 R20 Бел 64 (22PR, ТТ) 125 обліковувалось підприємством та фактично виявлено контрольною перевіркою:

- станом на 01.10.2012р. (акт №20, позиція 54) в кількості 102 одиниці по ціні 2 155,58 грн. без ПДВ за одиницю на суму 6 400 000 грн. без ПДВ;

- станом на 01.11.2012р. (акт 22, позиція 54) в кількості 59 одиниць по ціні 54 237 грн. без ПДВ за одиницю на суму 3 200 000 грн. без ПДВ;

- станом на 01.12.2012р. (акт 24, позиція 53) в кількості 12 одиниць по ціні 54 237,39 грн. без ПДВ за одиницю на суму 400 000 грн. без ПДВ.

Згідно наявних видаткових накладних ТОВ Дельта-2010 за грудень 2012р., найменування ТМЦ саме 14.0 R20 Бел 64 (22PR , ТТ) 125 відсутнє, при цьому, враховуючи складність характеристик що ідентифікують товару значну кількість видів ТМЦ, що обліковується ТОВ Дельта-2010 , експертом зауважено, що документально підтвердити чи спростувати здійснення реалізації ТМЦ на суму 6 400 000,00 грн. в грудні, яка відображена як вибуття ТМЦ в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 281 за 4 квартал не видається за можливе.

Таким чином, згідно наявних обороно-сальдових відомостей по рахунку 281, загальна сума, яка обліковується ТОВ Дельта-2010 як вибуття ТМЦ в 4 кварталі 2012, становить 63548073,64 грн., в тому числі операція вибуття ТМЦ на суму 6 400 000,00 грн.

Згідно акта перевірки встановлено, що підприємством був списаний товар (шини) 31.12.2012р., який був придбаний , але в реалізації не відображено, в результаті чого занижено податкові зобов'язання в розмірі 1 276 365 грн., в тому числі за грудень 2012р. в сумі 1 276 635грн. (сума обсягу реалізації, яка не відображена підприємством відповідно становить 6 383 175 грн. без ПДВ (1 276 635*5).

Сума в розмірі 6 383 176 грн., відповідно до акта перевірки, визначена як різниця між показниками оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 Товари на складі (операції, що відображені в бухгалтерському обліку по Дт902 та Кт28) та показниками даними бухгалтерського регістру рахунку 702 Дохід від реалізації товарів .

В Акті перевірки зазначено, що витрати у 2012р. згідно первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, реєстрів видаткових накладних, картки по рахунку 902 Собівартість реалізованих товарів , картки по рахунку 702 Дохід від реалізації товарів р.05.1 Декларації Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг за 4 квартал 2012 р. становить 57 148 569 грн.

Згідно поданої до Броварської ОДП декларації з податку на прибуток підприємства за 2012 рік, р.05.1 Декларації Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) становить 220 456 947,00 грн. у тому числі за 4 квартал 2012 р. в сумі 63531 745,00 грн.

Таким чином розбіжність між задекларованою підприємством сумою витрат р. 05.1 декларації Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) за 2012 р. та витратами, згідно наданих до перевірки документів становить 6 383 176 грн. (63 531 745 грн.-57 148 569 грн.).

Згідно з реєстром ТОВ Дельта-2010 видаткових накладних за 4 квартал 2012 року сума собівартості реалізованих товарів (рахунок 902 (Собівартість реалізації) становить 57148568,00 грн., у тому числі в грудні 2012 року - 18700313,00 грн.

Відповідно до даних оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 та актів інвентаризації, станом на 01.10.2012 собівартість залишку становила 62 266 526,00 грн. Згідно з відомостями з реєстрів прибуткових накладних за 4 квартал 2012 року загальна вартість отриманих ТОВ Дельта-2010 товарно-матеріальних цінностей за вказаний період становить 57974832,00 грн., у тому числі: за жовтень 2012 - 34056159,00 грн.; за листопад 2012 - 9703718,00 грн.; за грудень 2012 - 14214955,00 грн.

Під час співставлення даних наявних первинних документів та даних зазначених вище реєстрів встановлена їх тотожність.

Отже, експертом зазначено, що матеріали справи підтверджують отримання ТОВ Дельта-2010 ТМЦ в жовтні-грудні 2012 на загальну суму 57974832,00 грн.

Підсумовуючи аналіз наданих на дослідження документів (актів інвентаризації, прибуткових документів, оборотно-сальдової відомості по рахунку 281), експертом було встановлено наступне:

- залишок ТМЦ станом на 01.10.2012р. становить 62266526,00 грн. (без ПДВ);

- за період 01.10.2012р. - 30.11.2012р. ТОВ Дельта-2010 отримано ТМЦ на загальну суму 43759877,00 грн. та вибуло зі складів ТМЦ на суму 44244220,00 грн.;

- залишок ТМЦ станом на 01.12.2012р. становить - 61782183,00 грн.;

- за грудень 2012р. товариством отримано ТМЦ на загальну суму 214955,00 грн.;

- враховуючи, що залишок ТМЦ станом на 31.12.2012р. становить 56709613,00 грн. (відповідно до даних обороно-сальдової відомості по рахунку 281), собівартість реалізованих в грудні ТМЦ становить 19287525,00 грн. (61782183+14214955-56709613).

Таким чином, в грудні 2012 собівартість реалізованих ТОВ Дельта- 2010 ТМЦ, відповідно до даних наявних актів інвентаризації, прибуткових документів та даних оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 за 4 квартал 2012р., становить 19287525,00 грн., разом з тим, згідно даних податкового органу, собівартість реалізованих ТМЦ в грудні 2012р. складає 18700313грн.

Крім того, експерт зауважив, що в Акті перевірки відсутні посилання на документи, які підтверджують придбання ТОВ Дельта-2010 та віднесення до податкового кредиту суми ПДВ, врахованої в вартості отриманого підприємством ТМЦ, що було списано та не відображено реалізації в грудні 2012р. на суму 6383175,00 грн.

Отже, розбіжність між сумою реалізації ТМЦ в грудні 2012 за даними податкового органу та наявними документами становить 587212,00 грн. (19 287 525-18 700 313), що не відповідає даним Акта перевірки, відповідно до якого підприємством не відображено реалізацію ТМЦ в грудні 2012р. на суму 6 383 175,00 грн. При цьому, експерт зазначив, що документально підтвердити чи спростувати заниження податкових зобов'язань ТОВ Дельта-2010 внаслідок списання в грудні 2012р. ТМЦ на суму 587 212,00 грн., яка не відображена в реалізації, не видається за можливе, оскільки неможливо встановити документи, які підтверджують придбання товару та віднесення товариством зазначеної суми до податкового кредиту в попередні періоди.

На підставі вищевказаного експертизою надано наступні висновки:

1. Згідно наявних документів, обсяг реалізації ТОВ Дельта-2010 в грудні 2012 товарів, який є базою оподаткування податком на додану вартість документально підтверджується на суму 22252514,00 грн. без ПДВ, відповідно сума податкового зобов'язання, яка врахована товариством у вартості реалізованих в грудні 2012 товарно-матеріальних цінностей, складає 4450503,00 грн.

2. Згідно наявних оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 загальна сума, яка обліковується ТОВ Дельта -2010 як вибуття товарно-матеріальних цінностей в 4 кварталі 2012 становить 63 548073,64 грн., у тому числі операція вибуття товарно-матеріальних цінностей на суму 64 00 000,00 грн.

3. Згідно наявних оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 списання ТОВ Дельта-2010 товарно-матеріальних цінностей в 4 кварталі 2012 (у т.ч. в грудні 2012) підтверджується на суму 63548073,64 грн., у тому числі списання товарно-матеріальних цінностей на суму 6400 000,00 грн.;

4. Висновки Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області, викладені в акті перевірки від 31.01.2015 №78/10-06-22-01/36998136 щодо заниження ТОВ Дельта-2010 податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2012 на суму 1276635,00 грн. документально не підтверджується. У судовому засіданні 08.12.2016 були присутні експерти Київського науково-дослідного інституту судових експертиз ОСОБА_2 та ОСОБА_3, які проводили судово-економічну експертизу по даній справі.

Судові експерти повідомили про те, що під час проведення експертизи ними було здійснено дослідження та порівняння інформації з первинної документації, зокрема, видаткових накладних, та з оборотно-сальдових відомостей ТОВ Дельт-2010 .

Судові експерти зазначили про те, що за результатами проведення експертизи було встановлення факт вибуття по оборотно-сальдових відомостях товару на загальну суму 6400000,00 грн.

Разом з тим, експерти зауважили про неможливість ідентифікації по оборотно-сальдовим відомостям, які містяться в матеріалах справи, найменування овару, який був реалізований.

Судові експерти зазначили про те, що висновки податкового органу про заниження позивачем суми податку на додану вартість за грудень 2012 року на суму 1276 365,00 грн. не підтверджуються інформацією з оборотно-сальдових відомостей.

Крім того, експерти зауважили про те, що висновок податкового органу про наявність відповідних порушень з боку позивача, який викладений в акті №78/10-06-22-01/36998136 від 31.01.2015, не відповідає дійсності, оскільки вказаний акт перевірки не містить обґрунтувань таких порушень.

Отже, викладені судом обставини підтверджені також висновком судової економічної експертизи та свідчать про протиправність висновків контролюючого органу, викладених в акті №78/10-06-22-01/36998136 від 31.01.2015.

При цьому, у суду відсутні підстави не довіряти зазначеному експертному висновку, оскільки вказане дослідження було проведено кваліфікованим фахівцем, попередженим про кримінальну відповідальність за надання завідомо неправдивого висновку.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини другої ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Під час розгляду справи відповідачем не були надані належні та допустимі докази на підтвердження правомірності викладеного в акті перевірки висновку про заниження позивачем податкового зобов'язання з податку на додану вартість за грудень 2012 року, у той час як матеріали справи свідчать про те, що позивач в даному випадку здійснював податковий облік відповідно до вимог чинного законодавства, у зв'язку з чим донарахування відповідачем сум податкових зобов'язань суд вважає протиправними.

З урахуванням вищенаведеного, суд вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до ч. 1, 3 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

За таких обставин, сплачені позивачем судовий збір в сумі 487,20 грн. та вартість проведеної експертизи в сумі 36410,00 грн. (36897,20 грн.) підлягають стягненню на його користь за рахунок відповідача.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

1. Адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

2. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області №0000372201 від 12.02.2015.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Дельта-2010 (07400, Київська область, місто Бровари,бульвар Незалежності, будинок 14, офіс 221, ідентифікаційний код 36998136) судові витрати в сумі 36897 (тридцять шість тисяч вісімсот дев'яності сім) грн. 20 коп. за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень Броварської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (07400, Київська область, місто Бровари, вулиця Київська, будинок 286, ідентифікаційний код 39463945).

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано в установлені строки. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга на постанову суду подається до Київського апеляційного адміністративного суду через Київський окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Суддя Дудін С.О.