Ухвала

від 22.03.2017 по справі 808/5485/13-а

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 березня 2017 року м. Київ К/800/11184/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представників позивача: Ступенко Н.І., Подсвірової Н.С.,

представника відповідача: Баталової О.-М.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року

та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2014 року

у справі № 808/5485/13-а

за позовом Комунального підприємства Водоканал

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників

у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів

про скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Комунальне підприємство Водоканал (далі - Товариство) звернулось в суд з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - Інспекція) про скасування податкових повідомлень-рішень від 31 травня 2013 року № 0000132800 та № 0000142800.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013року позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 січня 2013 року №0000142800. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 травня 2015 року №0000132800 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 531 591, 50 грн., в тому числі основного платежу в розмірі 1 021 061 грн. та штрафних санкцій в розмірі 510 530, 00 грн.; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2014 року апеляційну скаргу Інспекції залишено без задоволення, апеляційну скаргу Підприємства задоволено; постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог; в цій частині позовні вимоги задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31 травня 2013 року №0000132800 в сумі 5 995 309,50 грн.; в іншій частині постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року залишено без змін.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

У письмових запереченнях на касаційну скаргу позивач просив відмовити в її задоволенні, ухвалу суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем за результатами перевірки Товариства складено акт від 14 травня 2013 року № 225/28-0/03327121, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2012 рік на загальну суму 446 107, 00 грн.

- пункту 187.1 статті 187, пункту 189.4 статті 189, статті 194, пунктів 198.2, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 5 017 934, 00 грн.

Висновки відповідача про порушення позивачем наведених норм ґрунтуються на тому, що позивач безпідставно відобразив в податковому обліку наслідки операцій з ТОВ НВП Метал та ТОВ Ексімсервіс , оскільки, на думку позивача, такі операції не були реальними. Крім того, позивач декларував податковий кредит на підставі податкових накладних, які не зареєстровані ТОВ НВП Метал в Єдиному державному реєстрі податкових накладних. Також, як вказує Інспекція, порушення норм полягає в тому, що позивач безпідставно не оподаткував податком на додану вартість за ставкою 20% реалізацію соєвої олії, що здійснювалась на підставі договору комісії нерезидентам, оскільки фактично поставка товару відбувалась на митній території України.

Відмовляючи у скасуванні податкового повідомлення-рішення від 31 травня 2013 року № 0000132800 в сумі 5 995 309,50 грн., суд першої інстанції виходив із того, що позивач здійснив поставку товару в межах України, а тому повинен був оподаткувати її податком на додану вартість за ставкою 20%.

Задовольняючи позовні вимоги в іншій частині суд першої інстанції зазначив про протиправність грошових донарахувань в частині, оскільки наявними у матеріалах справи доказами підтверджується реальність операцій позивача з ТОВ НВП Метал та ТОВ Ексімсервіс , до того ж, за висновками суду першої інстанції позивач мав право формувати дані податкового кредиту на підставі податкових накладних, що виписані ТОВ НВП Метал та які не зареєстровані в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, оскільки у визначеному законом порядку подав скаргу на постачальника.

Суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, однак зазначив про помилковість встановлених судом першої інстанції обставин щодо поставки товару в межах митної території України, що спростовується вантажно-митними деклараціями.

Колегія суддів погоджується із висновками суду апеляційної інстанції та суду першої інстанції в частині, залишеній без змін судом апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Склад витрат та порядок їх визнання визначений статтею 138 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не відносяться до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 201 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. При цьому дослідженню підлягають саме документи платника податків саме з його безпосереднім контрагентом.

Встановлюючи обставини правомірності/неправомірності відображення в податковому обліку господарських операцій, слід ретельно, в сукупності та взаємозв'язку досліджувати всі надані податковим органом та платником податків докази щодо реального/нереального здійснення господарських операцій.

Законодавець не визначив конкретного переліку документів, якими платник повинен підтвердити реальність виконання господарської операції. З метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає положенням статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , та складення яких узгоджується із законодавчо установленими вимогами щодо оформлення такої операції або із звичаєвою практикою.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та його контрагентами ТОВ НВП Метал та ТОВ Ексімсервіс укладено договори поставки вугілля.

На підтвердження фактичної поставки вугілля позивачем надано копії первинних документів, які в сукупності підтверджують реальність поставки товару з метою використання в господарській діяльності, зокрема для експорту.

В касаційній скарзі та під час судового розгляду Інспекція в обгрунтування того, що товари фактично не постачались вказувала на те, що контрагенти позивача не мають трудових ресурсів, а також спеціально обладнаних майданчиків для зберігання твердого палива, разом з тим, чинне законодавство не вимагає значної кількості трудових ресурсів , так само й спеціально обладнаних майданчиків для суб'єктів, що здійснюють перепродаж товару.

Про обставину здійснення перепродажу товару без залучення значної кількості трудових ресурсів та майданчиків для зберігання свідчать наявні у матеріалах справи пояснення керівника ТОВ Ексімсервіс , який детально описав процедуру здійснення поставки товару на шляху від його контрагента до позивача.

Згідно з вказаними поясненнями товар ТОВ Ексімсервіс постачало ТОВ Агро-Легія за адресою складу ДП Богучарське ; за адресою вказаного складу вугілля передавалось позивачу.

Таким чином, оскільки транспортування товару ТОВ Ексімсервіс фактично не відбувалось безпідставними є твердження відповідача про необхідність подання позивачем товарно-транспортних документів, зокрема товарно-транспортних накладних, залізничних накладних).

З урахуванням наведеного суди попередніх інстанцій дійшли юридично правильного висновку про те, що операції позивача з його контрагентами фактично здійснювалися з метою використання у господарській діяльності.

Щодо доводів Інспекції про те, що позивач формував дані податкового обліку на підставі податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, то варто відмітити що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство, а саме положення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України надавало право формувати податковий кредит на підставі податкових накладних, які не зареєстровані у відповідному реєстрі, в разі подання скарги на постачальника.

Оскільки позивач вчинив такі дії, відповідач безпідставно вказує на порушення позивачем норм податкового законодавства.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем у його контрагентів придбавались олія соєва та боби, які в подальшому експортовані позивачем на підставі договору комісії, укладеним з ТОВ Антаресагро . Вказана обставина не спростовується відповідачем та підтверджується наявними у матеріалах справи копіями первинних документів, зокрема звітами комісіонера, актами прийняття - здачі робіт (надання послуг), зовнішньоекономічних контрактів, митних декларацій з відмітками митної служби про те, що задекларований товар вивезений за межі митної території України в повному обсязі.

Відповідач вказує, оскільки фактично позивачем переданий автотранспортним підприємствам, які здійснювали перевезення товару нерезидентам поза межі митного кордону України, на митній території України, то в силу положень статті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України він зобов'язаний нарахувати зобов'язання з податку на додану вартість за ставкою 20%.

Разом з тим, вказаний висновок не ґрунтується на положеннях чинного законодавства, адже в силу підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України; товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Відповідач безпідставно ототожнює передачу товару автоперевізникам із фактом постачання товару та зазначає про необхідність визначати податкові зобов'язання в порядку, визначеному положення пункту 189.4 статті 189 Податкового кодексу України, оскільки відповідно до пункту 189.6 статті 189 Податкового кодексу України, норми пунктів 189.3-189.5 цієї статті не поширюються на операції з експортування товарів за межі митної території України.

Колегія суддів акцентує увагу на те, що в умовах дії такого принципу фінансової звітності, як превалювання сутності над формою, який полягає в тому, що операції обліковуються відповідно до їх дійсної сутності, а не лише виходячи з їх юридичного оформлення та документування, у податковому обліку господарські операції мають відображатися відповідно до економічної суті.

Оскільки фактично із залученням комісіонера та перевізників позивачем здійснювався експорт товарів, відповідач помилково вказує про необхідність оподатковувати такі операції податком на додану вартість за ставкою 20%. До того ж, положення підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України не виключають можливість експорту товарів із залученням авто перевізників з передачею їм товарів для перевезення поза межі митної території України для нерезидентів, адже це становить саму сутність експортної операції.

Таким чином, суд апеляційної інстанції, та суд першої інстанції в частині, з урахуванням норм матеріального та процесуального права зробили юридично правильний висновок про необґрунтованість оскаржених позивачем атів індивідуальної дії.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті рішення суду апеляційної інстанції та рішення суду першої інстанції в не скасованій частині були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення, постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2014 року та постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року в частині незміненій постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2014 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін І.О. Бухтіярова

І.В. Приходько