Ухвала

від 11.05.2017 по справі 819/426/16

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"11" травня 2017 р. м. Київ К/800/30422/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Голубєвої Г.К., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача Мажара О.Є.,

представника відповідача Рацана Р.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Едем-Ф до Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю Едем-Ф (далі- позивач, ТОВ Едем-Ф ) звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області від 11.11.2015 року № 0000602200, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 60 204.00 грн. та від 11.11.2015 року № 0000612200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за основним платежем на суму 410 612,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 205 306,00 грн.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 12 травня 2015 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Рішення суду обґрунтовано висновком про те, що позивачем безпідставно сформовано податковий кредит з ПДВ за господарськими операціями проведеними з його контрагентом ТОВ БК Авалон , оскільки фактично будівельні роботи ТОВ БК Авалон не проводились, кошти позивач перераховував вказаному підряднику авансом, первинні документи, які передбачені договором підряду, зокрема акти приймання-передачі робіт відсутні, що під час розгляду справи не заперечувалося і позивачем, а тому у ТОВ Едем-Ф відсутні підстави для формування податкового кредиту за такими господарськими операціями.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Судове рішення обґрунтовано тим, що позивачем цілком правомірно сформовано податковий кредит з огляду на наявність у платника податку (позивача у справі) належним чином оформлених первинних документів та реальність здійснення господарських операцій.

Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить зазначене судове рішення скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Касаційну скаргу відповідач обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції безпідставно взяв до уваги документи, що були надані позивачем, зокрема акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ-3, оскільки вказані первинні документи складені та підписані станом на серпень 2016 року, проте щодо господарських операцій за лютий та квітень 2014 року. Вказані документи не були надані контролюючому органу при проведенні перевірки, як не були надані і під час розгляду справи у суді першої інстанції, а твердження позивача щодо неможливості отримати вказані документи раніше не підтверджено жодним доказом. Крім того, контролюючий орган зазначає, що контрагент позивача у 2014 році не звітує, відсутній за юридичною адресою, не має необхідних умов для проведення відповідної господарської діяльності (будівельні роботи), зокрема, відсутні основні засоби, транспорт, а ліцензія ТОВ БК Авалон на право проводити будівельні роботи була дійсна лише до 25.03.2014 року.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як встановлено судами попередніх інстанцій Державною податковою інспекцією проведено документальну виїзну планову перевірку ТОВ Едем-Ф з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2014 року, за результатами якої складено акт від 29.10.2015 року №1248/22-37888305.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму 410 612,00 грн., в тому числі за червень 2014 року на 47 195,00 грн., за липень 2014 року на 174 444,00 грн., за серпень 2014 року на 188 973,00 грн., та зменшено залишок від'ємного значення різниці між податковим зобов'язанням та податковим кредитом за серпень 2014 року 2013 року на 60 204,00 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ТОВ БК Авалон укладено договір підряду від 05.08.2013 року № 1/0813, відповідно до якого ТОВ БК Авалон (Підрядник) зобов'язується виконати роботи для ТОВ Едем-Ф (Замовник) з підготовки земельної ділянки для подальшого будівництва тепличного комплексу, а Замовник зобов'язується прийняти й оплатити виконані роботи.

Підрядник зобов'язується виконати роботи протягом 80 (вісімдесяти) календарних днів з моменту підписання вказаного договору, а датою початку робіт вважається дата підписання сторонами здачі-приймання проектно-кошторисної документації. Розрахунки між Замовником і Підрядником здійснюються в безготівковій формі шляхом перерахування коштів в національній валюті України на банківський рахунок Підрядника протягом 5 (п'яти) банківських днів після підписання відповідного акту приймання - передачі робіт форми КБ-2в. Договір набирає чинності з моменту його укладення та діє до моменту повного виконання зобов'язань сторін за Договором (п.14).

Судами встановлено, що ТОВ БК Авалон мало Ліцензію на право проводити будівельні роботи серії АГ №573742, видану 25.03.2011 року та яка дійсна до 25.03.2014 року.

Судами також встановлено, що на виконання умов вказаного договору підряду ТОВ Едем-Ф перерахувало у 2014 році грошові кошти на рахунки ТОВ БК Авалон на загальну суму 2 824 898,00 грн., що підтверджується платіжними дорученнями наявними в матеріалах справи, а ТОВ БК Авалон по факту надходження коштів у вищезазначеній сумі виписано на адресу позивача податкові накладні, які містяться в матеріалах справи.

Перевіркою встановлено, що в періоді, який підлягав перевірці, ТОВ Едем-Ф фактично здійснювало авансові оплати ТОВ БК Авалон , а останнє виписувало податкові накладні по факту оплати коштів позивачем без фактичного виконання робіт. Вказане не заперечувалось позивачем під час розгляду справи. Станом на 31.12.2014 року дебіторська заборгованість ТОВ Едем-Ф по взаємовідносинах з ТОВ БК Авалон становила 10 569 511,00 грн.

Як вже зазначалось вище, суд апеляційної інстанції, задовольняючи позов, в основу свого рішення поклав висновок про реальність договору підряду, оскільки позивачем до суду було надано первинні документи, зокрема, акти №1 та №2 приймання виконаних будівельних робіт за лютий та квітень 2014 року форми №КБ-2в, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за лютий та квітень 2014 року форми №КБ-3 з підсумковою відомістю ресурсів; а також до матеріалів справи долучено Висновок експертного дослідження від 12.09.2016 року№16098, яким підтверджується наявність виконаних будівельних робіт за місцем проведення експертизи в межах договору підряду від 05.08.2013 року № 1/0813.

Проте суд касаційної інстанції вважає такі висновки суду апеляційної інстанції передчасними з огляду на наступне.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що під економічною вигодою розуміється потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів. При цьому під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні )

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).

Отже одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи.

За змістом частин 4, 5 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Таким чином, враховуючи вищезазначене, а також специфіку договору підряду, укладеного між позивачем та ТОВ БК Авалон , суд апеляційної інстанції зробивши висновок про реальність проведених господарських операцій в межах вказаного договору не повинен був обмежитись лише наявністю первинних документів, суду слід також було,

по-перше, перевірити реальність вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов'язані з рухом активів та зміною зобов'язань чи власного капіталу, зокрема, встановити за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його контрагентом, встановити безпосередніх виконавців, допитати відповідних осіб як свідків. Крім того, враховуючи посилання контролюючого органу на відсутність необхідних матеріально - технічних ресурсів у контрагента ТОВ БК Авалон для проведення відповідних робіт, необхідно також дослідити матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні та технологічні можливості вказаного контрагента щодо можливості виконання договірних зобов'язань, залучення контрагентом з цією метою третіх осіб та, відповідно, понесення ним витрат, пов'язаних із таким залученням;

по-друге, встановити подальше використання позивачем придбаних робіт (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

по-третє, оцінити, надані позивачем у підтвердження реальності здійснення господарських операцій, первинні документи, зокрема, щодо належного їх оформлення, надати оцінку факту складення та підписання первинних документів, таких як акти приймання виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, серпнем 2016 року щодо господарських операцій, які були проведені ще у лютому та квітні 2014 року.

При цьому судам необхідно об'єктивно оцінити встановлені та підтверджені доказами обставини справи.

Суд також зазначає, що необхідно надати належну правову оцінку і Висновку експертного дослідження від 12.09.2016 року №16098, а також звернути увагу на термін дії Ліцензії ТОВ БК Авалон , що дає право проводити будівельні роботи.

Отже, вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду апеляційної інстанції необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Таким чином, оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає.

Згідно п. 6 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Чортківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області задовольнити частково.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2016 року у справі № 819/426/16 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

Г.К. Голубєва

Т.М. Шипуліна

Ухвала в повному обсязі складена 16.05.2017 року.