Постанова

від 23.05.2017 по справі п/811/1508/16

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 травня 2017 року справа № П/811/1508/16 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Юрко І.В., суддів: Білак С.В., Гімона М.М.,

при секретарі судового засідання: Федосєєвій Ю.В. ,

за участю представника позивача Дьяченко А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 02 березня 2017 року у справі №П/811/1508/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Ультима до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач 28.10.2016 року звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення №0000321402 від 09.06.2016 року та №0000671402 від 26.10.2016 року.

Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 02 березня 2017 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 26.10.2016 року №0000671402, яким ТОВ Ультима збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 86171,00 грн..

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 09.06.2016 року №0000321402, яким ТОВ Ультима збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 463406,00 грн. (з них за основним платежем - 308937,00 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями - 154469,00 грн.).

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив постанову суду першої інстанції скасувати, в позові відмовити у повному обсязі.

Представник позивача в судовому засіданні апеляційної інстанції проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив залишити їх без задоволення.

Представник відповідача в судове засідання не прибув, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином.

Відповідно до частини четвертої статті 196 Кодексу адміністративного судочинства України неприбуття у судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час та місце апеляційного розгляду, та явка яких у відповідності до статті 120 Кодексу адміністративного судочинства України не визнавалась судом обов'язковою, не перешкоджає судовому розгляду справи.

Відповідно до частини першої статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції може вийти за межі доводів апеляційної скарги в разі встановлення під час апеляційного провадження порушень, допущених судом першої інстанції, які призвели до неправильного вирішення справи.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

В період з 19.05.2016 року по 25.05.2016 року Кіровоградською ОДПІ Головного управління ДФС у Кіровоградській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Ультима з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ Резерв Центр за березень 2015 року, що відображені в податковій декларації з ПДВ за березень, травень 2015 року, що відображені в податковій декларації з ПДВ за травень 2015 року ТОВ РЗХ Лімітед за травень 2015 року, що відображені в податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік, за результатами якої 30.05.2016 року складено акт перевірки №27/11-23-14-02/39368611 (а.с.13-30 т.1).

Згідно висновків акту перевірки позивачем порушено вимоги:

- п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого товариством занижено фінансовий результат до оподаткування, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015 рік на загальну суму 278043,00 грн.;

- п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого встановлено заниження ТОВ Ультима податку на додану вартість на загальну суму 308937,00 грн. (за березень 2015 року - 65000,00 грн.; за травень 2015 року - 243937,00 грн.).

На підставі вказаного акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 26.10.2016 року №0000671402, яким ТОВ Ультима збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 86171,00 грн.,

- від 09.06.2016 року №0000321402, яким ТОВ Ультима збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 463406,00 грн. (з них за основним платежем - 308937,00 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями - 154469,00 грн.) (а.с.9-12 т.1).

Не погодившись з такими рішеннями податкового органу, Товариство з обмеженою відповідальністю Ультима оскаржило їх до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що надані позивачем документи розкривають суть та зміст господарських операцій, у кладених між ним та його контрагентами. За таких обставин оформлені документи є належним підтвердженням правомірності формування податкового кредиту у перевіряємому періоді, а тому спірні рішення відповідача є неправомірними.

Колегія суддів не може погодитись з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до ст.134 ПК України об'єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу, а також дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Водночас, відповідно до п.138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

У свою чергу, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України містить застереження, за яким не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, які підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Доводи податкового органу про отримання платником необгрунтованої податкової вигоди мають грунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

З висновку податкового органу вбачається, що він ґрунтується на встановлених відповідачем фактах, які в цілому свідчать про безтоварність господарських операцій, що здійснювались між позивачем та його контрагентами - ТОВ Резерв Центр , ТОВ РЗХ Лімітед .

З матеріалів справи вбачається, що основним видом діяльності ТОВ Ультима за КВЕД є, зокрема, діяльність приватних охоронних служб (80.10), позивач має право на зайняття охоронною діяльностю, що посвідчується відповідною ліцензією серії АЕ №526649 (а.с.56 т.1).

Між ТОВ Ультима (замовник) та ТОВ Резерв Центр (виконавець) 26.02.2015 року укладено договір надання послуг №1, згідно якого виконавець зобов'язався надати позивачу послуги з пошуку контрагентів для співпраці, проводити рекламні компанії та маркетингові дослідження ринків з пошуку контрагентів та інші пов'язані з ними додаткові послуги, узгоджені із замовником, а замовник зобов'язався прийняти та сплатити ці послуги (а.с.57-58 т.1).

Крім того, між ТОВ Ультима (замовник) та ТОВ Резерв Центр (виконавець) 26.02.2015 року укладено договір надання послуг №2, згідно якого виконавець зобов'язався проводити рекламні компанії та маркетингові дослідження ринків з пошуку і підбору персоналу та інші пов'язані з ними додаткові послуги, узгоджені із замовником, а замовник зобов'язався прийняти та сплатити ці послуги (а.с.59-60 т.1).

Крім того, між ТОВ Ультима (замовник) та ТОВ Резерв Центр (виконавець) 15.02.2015 року укладено договір №3 про надання бухгалтерських послуг відповідно до якого замовник дає завдання виконавцеві, а виконавець приймає на себе обов'язки надавати замовнику відповідно до його завдання послуги з ведення бухгалтерського обліку за плату (а.с.61-62 т.1).

На підтвердження виконання вказаних договорів позивачем надано:

- виписані ТОВ Резерв Центр податкові накладні (та.с.90-98, 116-118 т.1),

- акти здачі-прийняття наданих послуг за березень 2015 року на загальну суму 921585,42 грн., в т.ч. ПДВ - 153597,58 грн. (а.с.64-72, 113-115 т.1),

- платіжні доручення (а.с.63, 73-89, 119-142 т.1).

Крім того, між ТОВ Ультима (замовник) та ТОВ РЗХ Лімітед (виконавець) 01.05.2015 року укладено договір №22 про надання послуг транспортного перевезення працівників, відповідно до якого замовник дає завдання виконавцеві, а виконавець приймає на себе зобов'язання щодо супроводу та перевезення працівників замовника до місця призначення від свого імені та за рахунок замовника в межах території України (а.с.143-144 т.1).

На підтвердження виконання вказаних договорів позивачем надано:

- виписані ТОВ РЗХ Лімітед податкові накладні (а.с.145, 147, 149, 151 т.1),

- акти здачі-прийняття наданих послуг за травень 2015 року на загальну суму 932031,00 грн., із них ПДВ - 155339,00 грн. (а.с.146, 148, 150, 152 т.1),

- закази-наряди (а.с.157-160 т.1),

- платіжні доручення (а.с.153-156 т.1).

На думку податкового органу, зазначені господарські відносини були вчинені не з метою настання наслідків обумовлених договорами, а з метою мінімізації сум ПДВ. Надані позивачем документи не є первинними в розумінні Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , а тому не можуть слугувати підтвердженням реальності здійснення спірних господарських операцій.

Суд апеляційної інстанції вважає такі висновки податкового органу обґрунтованими з огляду на наступне.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст.9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на п.ідставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

При цьому, умовами права платника податків на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є, зокрема, фактичне придбання товарів (послуг) з наміром одержати економічний ефект від їх використання у господарській діяльності та підтвердженість цих витрат необхідними документами, оформленими з дотриманням вимог чинного законодавства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як вже зазначалось вище, позивачем надано акти здачі - приймання виконаних робіт (послуг: з пошуку контрагентів для співпраці, з пошуку і підбору персоналу, проводити рекламні компанії та маркетингові дослідження ринків з пошуку контрагентів та персоналу, бухгалтерських послу), що містять лише перелік назв послуг, що нібито виконані на користь Товариства, при цьому вказані акти не містять розгорнутої інформації щодо обсягу наданих послуг/виконаних робіт, не містять зазначеної кількості осіб, задіяних при виконанні робіт, кількості годин, затрачених на їх виконання, розрахунку та обґрунтованості розміру вартості наданих послуг. Крім того, вказані акти не містять посилань на реквізити виготовленої інформації та маркетингової продукції, крім назви кожного виду інформаційно - довідкового, маркетингового та іншого обслуговування позивача. Тобто, з вказаних актів здачі - приймання виконаних робіт фактично неможливо провести зв'язок з діяльністю та потребами Товариства у відповідний період.

Позивачем а ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанції не надано вказаних вище документів, а також документів, які б свідчили про результат отриманих послуг, та використання таких послуг в своїй господарській діяльності.

В матеріалах справи такі докази відстуні.

Закази-наряди на виконання транспортних послуг та акти виконання таких послуг не містять дат, коли такі послуги надавались, кілометраж до місць призначення, відомостей про транспорт (марка, державний номер), данних про водіїв, кількості годин, затрачених на їх виконання, розрахунку та обґрунтованості розміру вартості наданих послуг.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача пояснив, що під час перевірки та в судовому засіданні першої інстанції було надано всі передбачені Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами у перевіряємий період.

Колегія суддів вважає, що вказані недоліки у своїй сукупності позбавляють акти виконаних робіт (послуг) сили первинних документів, що підтверджують факт здійснення господарських операцій саме на виконання вимог укладених договорів між позивачем та його контрагентами ТОВ Резерв Центр , ТОВ РЗХ Лімітед .

Позивачем не надано доказів використання придбаних послуг в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.

Вказані обставини свідчать, що позивачем послуги за спірними договорами у власній господарській діяльності позивачем не використовувались, що підтверджує висновки акту перевірки щодо відсутності зв'язку зазначених послуг з господарською діяльністю позивача.

Слід також зазначити, що наявність первинних документів є обов'язковою, але не достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки факт виконання зобов'язання за правочином зумовлює складання й інших документів, а тому, формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції. Податковий кредит з ПДВ може бути сформований платником податків лише за реально проведеною господарською операцією, тобто за господарською операцією, яка спричинила зміни у структурі та стані активів і зобов'язань суб'єкта господарювання, за умови, що проведення господарської операції підтверджується також і іншими документами, складання яких передбачено законодавством та є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Колегія суддів також зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складанням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операції. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на додану вартість є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені на придбання товарів/послуг в подальшому будуть спрямовані на отримання доходу.

Відповідно до частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Згідно частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Кіровоградською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області доведено правомірність податкових повідомлень - рішень №0000321402 від 09.06.2016 року та №0000671402 від 26.10.2016 року.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог.

У відповідності до пункту 4 частини першої статті 202 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування постанови суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції неправильно встановлені обставини у справі та постанова прийнята з порушенням норм процесуального та матеріального права, що в свою чергу є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 184, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 02 березня 2017 року у справі №П/811/1508/16 задовольнити.

Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 02 березня 2017 року у справі №П/811/1508/16 скасувати.

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю Ультима до Кіровоградської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів з дня складення ухвали в повному обсязі.

В повному обсязі постанову складено 24 травня 2017 року.

Головуючий суддя: І.В. Юрко

Суддя: С.В. Білак

Суддя: М.М.Гімон