Постанова

від 21.06.2017 по справі 808/3556/13-а(сн/808/75/15)

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 червня 2017 рокусправа № 808/3556/13-а(СН/808/75/15) Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Мельника В.В.

суддів: Чепурнова Д.В. Сафронової С.В.

за участю секретаря судового засідання: Царьової Н.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційними скаргами 1)Товариства з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна ; 2) Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15 )

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна

до Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області

за участю Прокуратури Запорізької області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна (далі по тексту - Позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі по тексту - Відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000142201-692 від 28 березня 2013 року, яким Позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на суму 4224660 грн. 00 коп., з яких: 3 423 591 грн. 00 коп. - основний платіж, 801 069 грн. 00 коп. - штрафна (фінансова) санкція.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 05 квітня 2013 року відкрито провадження в адміністративній справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15).

Позивач, посилаючись на доводи, викладені у позовній заяві, зазначив, що він у своїй діяльності дотримується вимог чинного податкового законодавства України, а висновки Акту перевірки про наявність підстав для донарахування податку ґрунтуються виключно на припущеннях працівників податкової служби та спростовуються первинними документами: зовнішньоекономічними контрактами, платіжними документами, листуванням між сторонами, документами досудового врегулювання, первинними бухгалтерськими документами та регістрами аналітичного та синтетичного бухгалтерського та податкового обліку, які є належними та допустимими доказами у розумінні КАС України.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 01 липня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28 жовтня 2014 року, адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000142201-692, прийняте 28.03.2013 Токмацькою об'єднаною державною податковою інспекцією Запорізької області Державної податкової служби, яким Товариству з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток на суму 4224660 грн. 00 коп., з яких: 3423591 грн. 00 коп. - основний платіж, 801069 грн. 00 коп. - штрафні (фінансові) санкції.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 03 листопада 2015 року касаційну скаргу Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області задоволено частково. Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01.07.2013 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.10.2014 скасовано. Справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Рішення суду касаційної інстанції мотивовано тим, що судами не було надано правову оцінку доводам податкового органу щодо заниження позивачем суми валових доходів на суму не повернутого грошового зобов'язання нерезиденту, яке підлягає обов'язковому поверненню відповідно додаткової угоди № 10 від 06.03.2012 року та по якій не передбачено відвантаження продукції, сума яка не повернута у встановлений строк та на яку безпідставно виданий простий вексель, строк погашення якого сплинув 06.09.2012 року. Крім того, відсутні підстави для нарахування процентів за користування позикою та віднесення їх до складу витрат звітного періоду, які враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, так як строк дії договору закінчений 30.12.2011 року. Також, необхідно встановити факт віднесення позивачем до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, а також правильність заповнення рядків декларації, що відображають коригування валових витрат.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000142201-692 від 28 березня 2013 року в частині визначеного податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 559 926,00 грн. та штрафних санкцій на суму 85 153,00 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовлено (суддя - Татаринов Д.В.).

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що вексель серії АА № 214076 було видано Позивачем ТОВ АРЕС безпідставно, що фактично свідчить про отримання поворотної фінансової допомоги у вигляді попередньої оплати, в той час, як оформлення векселем грошового боргу, що виник як передплата за товар, у межах договору поставки чинне законодавство України не передбачає. В той же час, оскільки Позивачем включено до складу валових доходів доходи від повторної реалізації повернутої продукції, то ТОВ ГОРА-Україна мало право на включення її собівартості до складу валових витрат. Також Позивачем надано докази про наявність підстав для нарахування процентів за користування позикою у вигляді зареєстрованих додаткових угод.

Відповідач - Токмацька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Запорізькій області, не погодившись з вищезазначеною постановою суду першої інстанції, подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального права, просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову, якою відмовити задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування апеляційних вимог Відповідач зокрема зазначив, що підприємство не мало права на коригування валових доходів у бік зменшення суми повернутої продукції. Так як реалізована продукція відпускалась під передплату та по факту реалізації не сума реалізації включалась до доходів включена сума передплати. При поверненні товару сума передплати не поверталась у зв'язку з чим підприємство не мало права на коригування доходу на суму повернутих товарів так як сума передплати залишається не повернутою і повинна бути включеною до валових доходів на час її отримання відповідно до Закону України Про оподаткування прибутку підприємств . Крім того, перевіркою встановлено, що підприємством за період з 01.01.2012 по 30.09.2012 до складу фінансових витрат включено суми нарахованих відсотків у сумі 1562721 грн. 00 коп. Перевіркою встановлено, що відсотки підприємством нараховані за відсутності укладеного договору за користування займом на період з 01.01.2012 по 30.09.2012. Відсутні підстави для нарахування процентів за користування займом та віднесення їх до складу витрат звітного періоду, які враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, так як строк дії договору закінчений 30.12.2011, тобто відсутній документ - договір який підтверджує нарахування таких відсотків.

Позивач - ТОВ ГОРА-Україна , також подало апеляційну скаргу на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15), в якій просило скасувати постанову суду першої інстанції в частині позовних вимог, в задоволенні яких було відмовлено, та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги мотивовано тим, що чинне законодавство не містить заборон щодо оформлення векселем грошового боргу, що виник як переплата за товар. При цьому подальше постачання продукції за контрактом № 3/1208 від 12.08.2009 року продовжувалось і в подальшому, при цьому попередню оплату за договором поставки не можна ототожнювати з грошовими коштами, наданими за договором позики (поворотна фінансова допомога). Погашення векселя підтверджується видатковими касовими ордерами, згодами про припинення зобов'язань заліком, при цьому за користування відповідними коштами були сплачені відсотки у розмірі 10 % річних відповідно до напису на векселі, листування між сторонами та погашення векселю. При цьому спірний вексель є дійсним.

Також Позивачем було подано заперечення на апеляційну скаргу Відповідача, в яких ТОВ ГОРА-Україна просило в її задоволенні відмовити. Зазначали, що повернута продукція не повинна була враховуватися у складі приросту балансової вартості запасів Позивача та не враховувалася в залишку запасів згідно результатів інвентаризації, оскільки така продукція не була власністю ТОВ ГОРА-Україна , а лише знаходилася на відповідальному зберіганні. В подальшому вказана продукція була знову продана, але вже іншим покупцям, а дохід від повторної реалізації повернутої продукції включений до складу оподаткування за відповідні періоди. З приводу нарахування відсотків за договором позики зауважували, що до цього часу позика не повернута, а тому у Позичальника існує обов'язок щодо сплати процентів за користування нею, при цьому договір позики від 12.12.2008 року № 19/1410 доповнено відповідними додатковою угодою № 5/1 від 22.04.2010 року. При цьому, оскільки остання не вносила зміни до п. 7.2 Договору та п. 1.16 ОСОБА_1, то реєстрації в НБУ не підлягала.

Представник Позивача у судовому засіданні підтримав вимоги своєї апеляційної скарги, просив скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти нову постанову про задоволення позову в повному обсязі, при цьому заперечував проти задоволення апеляційної скарги Відповідача як безпідставної та необґрунтованої.

Представник Відповідача у судовому засіданні також підтримував вимоги своєї апеляційної скарги та просив оскаржуване рішення суду залишити без змін в частині відмови в задоволенні позову та скасувати в частині задоволених позовних вимоги та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.

Прокуратура Запорізької області в судовому засіданні підтримала вимоги апеляційної скарги Відповідача та заперечувала проти вимог апеляційної скарги Позивача.

У судовому засіданні, заслухавши представників осіб, які беруть участь у справі, перевіривши доводи апеляційних скарг, кожної окремо, та матеріали справи в їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Позивача підлягає задоволенню, апеляційна скарга Відповідача задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, у період з 25.01.2013 року по 28.02.2013 року Токмацькою ОДПІ проведено планову виїзну перевірку ТОВ «ГОРА-Україна» , за результатами якої 15.02.2013 року складено Акт №287/22/31135941 (т.1, а.с.15-78).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ГОРА-Україна» :

підпункт 135.5.5 статті 135, підпункт 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.4, пункту 138.6, пункту 138.8, пункту 138.2, підпункт 138.10.5, пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 140.2 статті 140 ПК України у результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 3423591 грн. 00 коп. у т.ч. за період ІІ-ІV квартал 2011 року - 219317 грн. 00 коп., за І квартал 2012 року - 118045 грн. 00 коп., за ІІ квартал 2012 року - 108542 грн. 00 коп., за ІІІ квартал 2012 року - 2977687 грн. 00 коп.

пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6. статті 198 ПК України в результаті чого занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 24062 грн. т.ч. за березень 2012 рік в сумі 24062 грн,.

пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6. статті 198 ПК України в результаті чого встановлено завищення залишку від'ємного значення по податку на додану вартість в сумі 9271 грн. за березень 2012 року.

підпункту 164.2.2 пункту 164.2 статті 164 підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, - підпункту 176.2. «а» , статті 176 ПК України, по яких встановлено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності нарахування та перерахування податку з доходів фізичних осіб до бюджету на загальну суму - 3996,14 грн. у тому числі; - податок з доходів фізичних осіб у сумі 3996,14 грн. ,у т.ч. по періодах: за липень 2011 року -у сумі 767,86 грн., за серпень 2011 року - у сумі 902,10 грн., за червень 2012 року - у сумі 750,00 грн., за липень 2012 року - у сумі 432,94 грн., за вересень 2012 року - у сумі 1143,24 грн.

На підставі вказаного акту перевірки № 287/22/31135941 від 15.02.2013 року було прийнято податкове повідомлення-рішення: № 0000142201-692 від 28.03.2013 року, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств на суму 4224660 грн. 00 коп., з яких: 3423591 грн. 00 коп. - основний платіж, 801069 грн. 00 коп. - штрафні (фінансові) санкції) (т.1, а.с.11).

Визнання протиправним та скасування вказаного податкового повідомлення-рішення і було предметом судового розгляду.

Надаючи правову оцінку рішенню суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.

Згідно з пп.135.5.5 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України до складу доходів включаються - суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу.

Як зазначено у ч.1-3 ст.21 Закону України «Про цінні папери і фондову біржу» , вексель - це цінний папір, який засвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця сплатити після настання строку визначену суму грошей власнику векселя (векселедержателю). Випускаються такі види векселів: простий, переказний. Простий вексель містить такі реквізити: а) найменування - «вексель» ; б) просту і нічим не обумовлену обіцянку сплатити визначену суму; в) зазначення строку платежу; г) зазначення місця, в якому повинен здійснитись платіж; д) найменування того, кому або за наказом кого платіж повинен бути здійснений; е) дату і місце складання векселя; є) підпис того, хто видає документ (векселедавця).

Згідно з ч.5 ст.21 Закону України «Про цінні папери і фондову біржу» документ, у якому відсутній будь-який з реквізитів, вказаних у частинах третій і четвертій цієї статті, відповідно для простого і переказного векселів, не має сили простого або переказного векселя, за винятком таких випадків: а) вексель, строк платежу по якому не вказано, розглядається як такий, що підлягає оплаті по пред'явленні; б) при відсутності особливого зазначення місце, позначене поруч з найменуванням платника (місце складання документа - для простого векселя), вважається місцем платежу і одночасно місцем проживання платника (векселедавця - для простого векселя); в) вексель, в якому не вказано місце його складання, визнається підписаним у місці, позначеному поруч з найменуванням векселедавця.

У ст.4 Закону України «Про обіг векселів в Україні» (у редакції чинній на час вчинення господарських операцій) зазначено, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги. Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов'язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселем.

Згідно з ст.9 Закону України «Про обіг векселів в Україні» резиденти можуть видавати та індосувати векселі, як переказні, так і прості, в іноземній та національній валюті для розрахунків з нерезидентами за зовнішньоекономічними договорами (контрактами) відповідно до валютного законодавства України. Умови проведення розрахунків між резидентом та нерезидентом із застосуванням векселів обов'язково відображаються у відповідному зовнішньоекономічному договорі (контракті).

Так, 12.08.2009 року між ТОВ «АРЕС» (м. Москва, Росія) (покупець) та ТОВ «ГОРА-Україна» (продавець) укладено Контракт № 3/1208, згідно з п.1.1 якого продавець зобов'язується протягом строку дії даного Контракту передати у власність покупця окремими партіями продукцію виробництва плодоовочевих консервів ТОВ «ГОРА-Україна» у кількості та асортименті, встановленому у Специфікаціях, а покупець зобов'язується приймати та оплачувати товар у встановленому у Контракті порядку.

Пунктом 5.2 вказаного Контракту №3/1208 від 12.08.2009 покупець здійснює попередню оплату у рахунок майбутніх поставок

06.03.2012 між ТОВ «АРЕС» (м.Москва, Росія) (покупець) та ТОВ «ГОРА-Україна» (продавець) укладено Додаткову угоду №10 до Контракту №3/1208 від 12.08.2009, згідно з п.1-4 якої сторони підтверджують, що на момент підписання даної додаткової угоди сума попередньої оплати, сплаченої покупцем у рахунок майбутніх поставок товару складає 75246694 руб. 02 коп., що підтверджується Актом звіряння розрахунків між сторонами станом на 06.03.2012, який є невід'ємною частиною даної додаткової угоди. Сторони прийшли до згоди про те, що продавець не пізніше трьох робочих днів з дати підписання даної додаткової угоди здійснює повернення покупцю частини суми попередньої оплати у розмірі 50000000 руб. 00 коп. Повернення частини суми попередньої оплати здійснюється шляхом передачі продавцем покупцю за актом приймання-передачі векселя серії АА №2140176 номіналом 50000000 руб. 00 коп. датою випуску - 06.03.2012 та датою погашення - 06.09.2012 року, за яким векселедателем є ТОВ «ГОРА-Україна» (далі по тексту - «Вексель» ). Зобов'язання з повернення частини суми попередньої оплати у розмірі, передбаченому п.1 даної додаткової угоди, вважається належним чином виконаним продавцем з моменту підписання сторонами Акту приймання-передачі Векселя.

Вказаний Вексель переданий відповідно до Акту приймання-передачі від 27.03.2012.

Згідно матеріалів справи сума 50000000 руб. 00 коп. дорівнює 13636500 грн. 00 коп. та сторонами не оспорюється.

Відповідно до ст.13-1 Закону України «Про обіг векселів в Україні» за видачу векселя без наявності грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги або без визначення у відповідному договорі умови проведення розрахунків із застосуванням векселів чи із зазначенням суми платежу за векселем, що є більшою від суми зобов'язань трасата перед трасантом або векселедавця (за переказним векселем - трасанта) перед особою, якій чи за наказом якої має бути здійснений платіж, на юридичну особу - векселедавця (за переказним векселем - трасанта) накладається штраф у розмірі від чотирьохсот до п'ятисот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Розгляд справ та складання протоколів за порушення умов видачі векселя здійснюються уповноваженими особами органів державної податкової служби, державного фінансового контролю, Національного банку України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку в порядку, встановленому законом.

Відповідачем жодних доказів притягнення Позивача до відповідальності відповідно до ст.13-1 Закону України «Про обіг векселів в Україні» - не надано..

У п.1 Постанови Пленуму Верховного Суду України від 08.06.2007 за №5 «Про деякі питання практики розгляду спорів, пов'язаних з обігом векселів» зазначено, що «… вексельні правочини (зокрема, щодо видачі, акцептування (в тому числі в порядку посередництва), індосування, авалювання та оплати векселя) регулюються не тільки нормами спеціального вексельного законодавства, а й загальними нормами цивільного законодавства про угоди та зобов'язання (статті 202-211, 215-236, 509-609 Цивільного кодексу України (далі - ЦК). Тому за відсутності спеціальних норм у вексельному законодавстві до вексельних правочинів застосовуються загальні норми ЦК з урахуванням їх особливостей …» .

Згідно з ч.1 ст.693 Цивільного кодексу України якщо договором встановлений обов'язок покупця частково або повністю оплатити товар до його передання продавцем (попередня оплата), покупець повинен здійснити оплату в строк, встановлений договором купівлі-продажу, а якщо такий строк не встановлений договором, - у строк, визначений відповідно до статті 530 цього Кодексу. У разі невиконання покупцем обов'язку щодо попередньої оплати товару застосовуються положення статті 538 цього Кодексу.

Відповідно до ч.2 ст.693 Цивільного кодексу України якщо продавець, який одержав суму попередньої оплати товару, не передав товар у встановлений строк, покупець має право вимагати передання оплаченого товару або повернення суми попередньої оплати.

У ст.1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» зазначено наступне: зовнішньоекономічний договір (контракт) - це матеріально оформлена угода двох або більше суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності та їх іноземних контрагентів, спрямована на встановлення, зміну або припинення їх взаємних прав та обов'язків у зовнішньоекономічній діяльності; момент здійснення експортного (імпортного) контракту - це момент, на який здійснено всі обов'язки за зазначеним контрактом, включаючи оформлення векселів (тратт) або укладення кредитних угод.

Отже, попередня оплата товару за договором поставки не заборонена нормами Цивільного кодексу України.

При цьому і заборон оформлення векселем грошового боргу, що виник як переплата за товар, у межах договору поставки чинне законодавство України не містить.

З урахуванням зазначеного, колегія суддів приходить до висновку, що видача векселя здійснювалась у межах Контракту № 3/1208 від 12.08.2009 року на поставку продукції та не суперечить як нормам спеціального вексельного законодавства, так і загальним нормам цивільного законодавства про угоди та зобов'язання.

Відповідачем та прокурором не надано до суду доказів визнання судом недійсними Контракту №3/1208 від 12.08.2009 та Додаткових угод до нього, більш того, в суді апеляційної інстанції сторони пояснили, що відповідний вексель є чинним та в судовому порядку ніким не оскаржувався, хоча відповідач, вважаючи неправомірною видачу останнього мав право на відповідне судове оскарження.

В ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції не було встановлено жодних дефектів форми векселя, він заповнений із дотриманням усіх вимог законодавства.

При цьому в подальшому Відповідач встановив правильність нарахування процентів за векселем АА № 2140176 за 2012-2013 роки відповідно до матеріалів наступної податкової перевірки, чим фактично було визнано і дійсність та правомірність видачі такого векселя.

Відповідно до ч.3 ст.8 Закону України «Про міжнародне приватне право» особи, які беруть участь у справі, мають право подавати документи, що підтверджують зміст норм права іноземної держави, на які вони посилаються в обґрунтуванні своїх вимог або заперечень, іншим чином сприяти суду чи іншому органу у встановленні змісту цих норм.

Як зазначено у ст.43 Закону України «Про міжнародне приватне право» , сторони договору згідно із статтями 5 та 10 цього Закону можуть обрати право, що застосовується до договору, крім випадків, коли вибір права прямо заборонено законами України.

У п.10.3 Контракту №3/1208 від 12.08.2009 зазначено, що правом, яке регулює цей Контракт, є матеріальне право ОСОБА_2 Федерації.

У листі Міністерства юстиції ОСОБА_2 федерації від 16.05.2013 за №09-42414/13 на адресу ОСОБА_3 зазначено наступне: «… Діюче законодавство ОСОБА_2 Федерації, що регулює вексельні правовідносини не містить заборони або обмеження на видачу векселя у рахунок погашення заборгованості за будь-якими договірними зобов'язаннями, у тому числі і по договорам поставки. Таким чином, господарська операція, яка полягає у частковому погашенні фактичної заборгованості ТОВ «ГОРА-Україна» по контракту №3/1208 перед ТОВ «АРЕС» шляхом видачі ТОВ «АРЕС» простого векселя, відповідає вимогам діючого законодавства ОСОБА_2 Федерації …» .

З огляду на вищенаведене, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що порушення з боку ТОВ «ГОРА-Україна» приписів пп.135.5.5 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України - відсутні.

Щодо порушень Позивачем вимог підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, пункту 138.4, пункту 138.6, пункту 138.8 статті 138, пункт 140.2 статті 140 Податкового кодексу України, колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

За позицією податкового органу, ТОВ «ГОРА-Україна» порушення вищенаведених правових норм полягають у завищенні суми витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування у частині завищення суми собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму собівартості готової продукції, виготовленої у 2008, 2010 роках у матеріальній частині, витрати на виготовлення якої понесені у періоді їх виникнення відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та суми, які не були враховані у прирості балансової вартості запасів станом на 01 квітня 2011 року (не значились у залишку продукції станом на 01 квітня 2011 року відповідно інвентаризації) та у зв'язку з тим, що підприємством не здійснено коригування витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування (у бухгалтерському та податковому обліку), раніше понесених витрат відповідно до пункту 140.2 статті 140 Податкового кодексу України (витрати які включені до складу валових витрат відповідного періоду, де відбулась перша з подій у 2008, 2010 роках відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» ).

Підпунктом 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України зазначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III «Податок на прибуток підприємств» цього Кодексу - це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

Згідно з підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Як зазначено у пункті 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Пунктом 138.6 статті 138 Податкового кодексу України передбачено , що собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Відповідно до пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Згідно з підпунктом 138.8.1 пункту 138 статті 138 Податкового кодексу України до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, визначеному в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.

Також пунктом 140.2 статті 140 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації. Перерахунок доходів та витрат (балансової вартості основних засобів) також проводиться сторонами: у звітному періоді (періодах), в якому витрати та доходи (балансова вартість основних засобів) за правочином, визнаним недійсним, були враховані в обліку сторони правочину - у разі визнання судом правочину недійсним; у звітному періоді, в якому рішення суду про визнання правочину недійсним набуло законної сили - у разі визнання правочину недійсним з інших підстав.

У пункті 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» зазначено, що платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно). Вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих) платником податку - покупцем, до приросту запасів не включається. Вартість запасів оплачених, але не відвантажених (не знятих з обліку) платником податку - продавцем, до убутку запасів не включається. У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді. У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді. Для виробників сільськогосподарської продукції, визначених статтею 14 цього Закону, норми цього пункту застосовуються для податкового періоду, що дорівнює дванадцяти календарним місяцям, починаючи з 1 липня поточного звітного (бюджетного) року. Якщо платник податку приймає рішення про уцінку (дооцінку) запасів згідно з правилами бухгалтерського обліку, то така уцінка (дооцінка) з метою податкового обліку не змінює балансову вартість запасів та валові доходи або валові витрати такого платника податку, пов'язані з придбанням таких запасів. З метою податкового обліку платник податку за своїм вибором здійснює оцінку вибуття запасів за одним з таких методів бухгалтерського обліку, визначених у відповідному стандарті: ідентифікованої вартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої вартості однорідних запасів; вартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу запасів (виключно для запасів, що реалізуються через роздрібну торгівлю). Для всіх одиниць податкового обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів. У разі обрання платником податку методу оцінки вартості вибуття запасів зміна такого методу протягом податкового року для цілей податкового обліку не дозволяється. Податковий облік приросту (убутку) балансової вартості запасів, які використовуються з метою виробництва електроенергії за переліком, визначеним Кабінетом Міністрів України, здійснюється за наслідками звітного (податкового) року, а решта запасів підлягає коригуванню в загальному порядку.

Відповідно до п.7 Підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України дохід не визначається щодо товарів (результатів робіт, послуг), відвантажених (наданих) після дати набрання чинності розділом III цього Кодексу в частині вартості таких товарів (результатів робіт, послуг), оплаченої у вигляді авансів (передоплати) до такої дати, у тому числі в період перебування на спрощеній системі оподаткування.

Податковим органом при проведені перевірки встановлено, що показники відображені у рядку 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» Декларацій з податку на прибуток підприємств перевірялись відповідачем за період з 01 квітня 2011 року по 30 вересня 2012 року та встановлено їх завищення на суму 1008209 грн., у тому числі за ІІ-ІV квартал 2011 року - 948982 грн., І квартал 2012 року - 10195 грн., ІІ квартал 2012 року - 29779 грн., ІІІ квартал 2012 року - 19253 грн. Сума 1008209 грн. є собівартістю реалізованої продукції, виготовленої у 2008, 2010 роках та повернутої ТОВ «АРЕС» (сторінки акту перевірки 24-25).

За позицією Позивача, повернута продукція не повинна бути врахована у складі приросту балансової вартості запасів ТОВ «Гора - Україна» , відповідно до пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та не враховувалась в залишку запасів згідно результатів інвентаризації, тому що ця продукція не була власністю позивача, в лише знаходилась на відповідальному зберіганні.

Відповідно до пункту 1.1 Договору про відповідальне зберігання, укладеного 25 серпня 2009 року між ТОВ «АРЕС» (Поклажодавець) та ТОВ «ГОРА-Україна» (Зберігач), Зберігач зобов'язується на умовах, встановлених даним Договором, приймати та зберігати передані товари та повертати їх у схоронності за першою вимогою Поклажодавця (т.5 арк. 4-6).

На підтвердження вказаної позиції позивачем надано до суду:

- акти прийому-передачі на відповідальне зберігання від 10 грудня 2009 року, 22 грудня 2009 року, 20 січня 2010 року, згідно яких ТОВ «ГОРА-Україна» прийняло на зберігання товар від ТОВ «АРЕС» (т.5 арк. 11-13);

- акти прийому передачі з відповідального збереження від 01.03.2010, 01.04.2010, 01.04.2010, 01.05.2010, 01.06.2010, 01.06.2010, 01.07.2010, 01.07.2010, 01.08.2010, 01.08.2010, 01.09.2010, 01.09.2010, 01.10.2010, 05.10.2010, 01.11.2010, 01.11.2010, 01.12.2010, 01.12.2010, 01.12.2010, 01.01.2011, 01.01.2011, 01.02.2011, 01.02.2011, 01.02.2011, 01.03.2011, 01.03.2011, 01.03.2011, 01.04.2011, 01.04.2011, 01.04.2011, 02.05.2011, 02.05.2011, 01.06.2011, 01.06.2011, 01.07.2011, 01.07.2011, 01.08.2011, 01.09.2011, 01.10.2011, 01.11.2011, 01.12.2011, 01.01.2012, 01.02.2012, 01.03.2012, 01.04.2012, 01.05.2012, 01.06.2012, 01.07.2012, 01.08.2012, 01.08.2012, 01.09.2012, 01.10.2012 - згідно яких ТОВ «ГОРА-Україна» повертала ТОВ «АРЕС» товар з відповідального зберігання (т.5 арк. 14-64);

- лист ТОВ «АРЕС» від 01 лютого 2010 року за вих.№152 на адресу ТОВ «ГОРА-Україна» , в якому зазначено, що ТОВ «АРЕС» погоджує з ТОВ «ГОРА-Україна» , що у зв'язку з відсутністю можливості продажу продукції, ТОВ «АРЕС» здійснює повернення товару. Повернення товару здійснюється шляхом усного погодження та оформлення накладних на повернення товару. (т.3 арк. 32);

- накладні на повернення: №ВН-0000005 від 01.03.2010, №ВН-0000008 від 01.04.2010, №ВН-0000009 від 01.04.2010, №ВН-0000013 від 01.05.2010, №ВН-0000014 від 01.06.2010, №ВН-0000015 від 01.06.2010, №ВН-0000021 від 01.07.2010, №ВН-0000022 від 01.07.2010, №ВН-0000025 від 01.08.2010, №ВН-0000026 від 01.08.2010, №ВН-0000028 від 01.09.2010, №ВН-0000029 від 01.09.2010, №ВН-0000030 від 01.10.2010, №ВН-0000032 від 05.10.2010, №ВН-0000034 від 01.11.2010, №ВН-0000033 від 01.11.2010, №ВН-000756 від 01.12.2010, №ВН-000895 від 01.12.2010, №ВН-0000056 від 01.12.2010, №ВН-0000002 від 01.01.2011, №ВН-0000003 від 01.01.2011, №ВН-0000004 від 01.02.2011, №ВН-0000005 від 01.02.2011, №ВН-0000006 від 01.02.2011, №ВН-0000007 від 01.03.2011, №ВН-0000008 від 01.03.2011, №ВН-0000009 від 01.03.2011, №ВН-0000012 від 01.04.2011, №ВН-0000011 від 01.04.2011, №ВН-0000010 від 01.04.2011, №ВН-0000013 від 02.05.2011, №ВН-0000014 від 02.05.2011, №ВН-0000022 від 01.06.2011, №ВН-0000023 від 01.06.2011, №ВН-0000024 від 01.07.2011, №ВН-0000025 від 01.07.2011, №ВН-0000026 від 01.08.2011, №ВН-0000027 від 01.09.2011, №ВН-0000033 від 01.10.2011, №ВН-0000036 від 01.11.2011, №ВН-0000037 від 01.12.2011, №ВН-0000001 від 01.01.2012, №ВН-0000001 від 01.02.2012, №ВН-0000003 від 01.03.2012, №ВН-0000004 від 01.04.2012, №ВН-0000005 від 01.05.2012, №ВН-0000006 від 01.06.2012, №ВН-0000007 від 01.07.2012, №ВН-0000008 від 01.08.2012, №ВН-0000009 від 01.08.2012, №ВН-0000017 від 01.09.2012, №ВН-0000018 від 01.10.2012; №ВН-0000019 від 01.11.2012; №ВН-0000020 від 01.12.2012 - згідно яких ТОВ «АРЕС» повертала товар у власність ТОВ «ГОРА-Україна» (т.3 арк. 33-87);

- картки рахунку складського обліку №26 у розрізі готової продукції про обліковування ТОВ «ГОРА-Україна» отримання товару у власність від ТОВ «АРЕС» та повторного його продажу (т.5 арк. 65-184);

- реєстр видаткових накладних у підтвердження повторного продажу товару (т.5 арк. 185-195).

Судом досліджено акти інвентаризації запасів станом на 01 квітня 2011 року (т.1 арк139-140).

Після 01 квітня 2011 року набрав чинності розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України.

У підпункті 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України зазначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III «Податок на прибуток підприємств» цього Кодексу - це витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Згідно з пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів , виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

В акті перевірки №287/22/31135941 від 15 лютого 2013 року будь-яких зауважень щодо повноти відображення в податковому обліку сум реалізації повернутої продукції не встановлено.

Враховуючи приписи пункту 137.1 статті 137, пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки Позивачем включено до складу валових доходів доходи від повторної реалізації повернутої продукції, то ТОВ «ГОРА-Україна» мало право на включення її собівартості до складу валових витрат.

Стосовно завищення валових витрат за рахунок включення до складу фінансових витрат відсотків нарахованих за договором позики на суму 1562721,00 грн.

Перевіркою встановлено, що підприємством за період з 01 січня 2012 року по 30 вересня 2012 року до складу фінансових витрат включено суми нарахованих відсотків у сумі 1562721 грн. Перевіркою встановлено, що відсотки підприємством нараховані за відсутності укладеного договору за користування займом на період з 01 січня 2012 року по 30 вересня 2012 року. Відсутні підстави для нарахування процентів за користування займом та віднесення їх до складу витрат звітного періоду, які враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, так як строк дії договору закінчений 30 грудня 2011 року, тобто відсутній документ - договір який підтверджує нарахування таких відсотків.

Відповідно до підпункту 14.1.206 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України зазначено, що проценти - це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна.

Згідно з пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді. Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

Підпунктом 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що до складу витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Як зазначено у підпункті 141.1 статті 141 Податкового кодексу України, до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

З матеріалів справи вбачається, що 12 грудня 2008 року між громадянином ОСОБА_2 Федерації ОСОБА_4 (позикодавець) та ТОВ «ГОРА-Україна» (позичальник) укладено договір позики № 19/1410.

Згідно з пунктом 1.1 вказаного договору позикодавець зобов'язується надати позичальнику грошові кошти у розмірах і на умовах, передбачених даним договором, а позичальник зобов'язується повернути отримані грошові кошти та уплатити за користування ними проценти у строки, передбачені даним договором (т.1 арк. 121).

12 липня 2011 року між громадянином ОСОБА_2 Федерації ОСОБА_4 (позикодавець та/або правоволодар), громадянином ОСОБА_2 Федерації ОСОБА_3 (правонабувач) та ТОВ «ГОРА-Україна» (позичальник) укладено угоду про відступлення позикодавцем прав та обов'язків за договором позики №19/1410 від 12 грудня 2008 року, згідно з пунктом 1 якого правоволодар передає, а правонабувач приймає на себе у повному обсязі права та обов'язки, що належать правоволодарю у відповідності з умовами договору позики №19/1410 від 12 грудня 2008 року, укладеному між правоволодарем і позичальником (т.1 арк. 129).

За позицією податкового органу, внаслідок закінчення дії договору позики 30 грудня 2011 року, ТОВ «Гора-Україна» в подальшому не має права нараховувати та включати до валових витрат суми відсотків за користування позикою та вважає, що нарахування відсотків за період 01 грудня 2012 року по 30 вересня 2012 року не підтверджується належними первинними документами.

В той же час, ч.2 ст. 1048 ЦК України та п. 2.8 Договору позики встановлено, що проценти нараховуються та виплачуються щомісяця до дня повернення позики.

Пунктом 7.2 Договору визначено, що всі зміни, доповнення та додатки до цього Договору дійсні, якщо вони складені у письмовій формі та підписані уповноваженими представниками обох сторін. У випадку зміни суми та строку надання позики, а також процентної ставки за користування позикою, зміни мають бути зареєстровані в НБУ України шляхом складання доповнень до реєстраційного свідоцтва. Вказане також кореспондується і з приписами ОСОБА_1 про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентам позик в іноземній валюті нерезидентам. Затвердженого постановою правління НБУ від 17.06.2004 року № 270.

Так, додатковою угодою № 5/1 від 22.04.2010 року Договір доповнено п. 2.8, відповідно до якого позичальник сплачує відсотки за користування позикою в розмірі 10.2 % річних на фактичний залишок заборгованості до моменту фактичного повернення позики.

Колегія суддів зазначає, що зміни до Договору позики не стосуються суми кредиту, валюти та строку кредиту, розміру процентної ставки, комісії та неустойки, а також інших платежів, які б могли вплинути на розмір виплат за користування кредитом, у зв'язку з чим додаткова угода № 5/1 від 22.04.2010 року не підлягала реєстрації в НБУ та не була зареєстрована.

Вказане також підтверджується і листом НБУ України від 17.02.2017 року № 40-0005/12964, долученого до матеріалів справи.

Згідно з статтею 536 Цивільного кодексу України за користування чужими грошовими коштами боржник зобов'язаний сплачувати проценти, якщо інше не встановлено договором між фізичними особами. Розмір процентів за користування чужими грошовими коштами встановлюється договором, законом або іншим актом цивільного законодавства.

Як зазначено у частини 1 статті 598 Цивільного кодексу України, зобов'язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.

У статті 599 Цивільного кодексу України зазначено, що зобов'язання припиняється виконанням, проведеним належним чином.

Частиною 1 статті 1048 Цивільного кодексу України зазначено, що позикодавець має право на одержання від позичальника процентів від суми позики, якщо інше не встановлено договором або законом. Розмір і порядок одержання процентів встановлюються договором. Якщо договором не встановлений розмір процентів, їх розмір визначається на рівні облікової ставки Національного банку України. У разі відсутності іншої домовленості сторін проценти виплачуються щомісяця до дня повернення позики.

Позичальник зобов'язаний повернути позикодавцеві позику (грошові кошти у такій самій сумі або речі, визначені родовими ознаками, у такій самій кількості, такого самого роду та такої самої якості, що були передані йому позикодавцем) у строк та в порядку, що встановлені договором (частина 1 статті 1049 Цивільного кодексу України).

При цьому у вказаному листі зазначено, що реєстрація договору дійсна на весь час користування позикою, якщо протягом 180 календарних днів, починаючи з наступного робочого дня після дня реєстрації договору, резидент-позичальник отримав позику або її частку. Така реєстрація залишається чинною до повного виконання позичальником своїх зобов'язань, у тому числі у разі прострочення строку погашення позики.

ОСОБА_1 № 270 не вимагають внесення змін до реєстрації договору внаслідок прострочення резидентом-постачальником виконання зобов'язань за договором.

Прострочення повернення позичальником позики не звільняє останнього від обов'язку сплачувати проценти за користування запозиченим коштами, якщо інше не встановлене договором.

Якщо договором позики не передбаченого окремого порядку нарахування та сплати процентів за простроченою заборгованістю, то у такому випадку заборгованість, у тому числі прострочена, обслуговується із застосуванням порядку нарахування та сплати процентів за користування коштами, встановленого умовами договору позики та діючого реєстраційного свідоцтва.

Отже, за наявності наведених зареєстрованих додаткових угод, колегія суддів вважає необґрунтованим твердження відповідача, прокурора про те, що закінчення строку дії договору свідчить про відсутність підстав для нарахування процентів за користування позикою.

З огляду на вищенаведене, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що закінчення дії Договору при не повернутій позиці та несплаті в повному обсязі процентів за користування нею за умови укладення відповідних додаткових угод, які є чинним та у встановленому законом порядку скасовані не були, не може свідчити про неправомірність включення Позивачем до складу фінансових витрат відсотків нарахованих за договором позики.

При цьому слід зазначити, що у пункті 1 Указу Президента України від 27 червня 1999 року за №734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» встановлено, що договори, які передбачають виконання резидентами боргових зобов'язань перед нерезидентами за запозиченими у них кредитами, позиками в іноземній валюті (далі - договори), підлягають реєстрації Національним банком України.

Відповідно до пункту 1.8 «ОСОБА_1 про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам» , затвердженого 17 червня 2004 року Постановою Правління Національного банку України №270, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 15.07.2004 за №885/9484, реєстрація договорів, укладених резидентами-позичальниками, що не є банками, здійснюється територіальним управлінням Національного банку (далі - територіальне управління) за місцезнаходженням обслуговуючого банку.

Відповідно до листа Управління Національного банку України в Запорізькій області від 25 лютого 2013 року за №10-023/832 «Про реєстрацію договору позики» Управлінням зареєстровано договір позики від 12 грудня 2008 року №19/1410 та видано реєстраційне свідоцтво від 11 лютого 2009 року №5. Строк погашення позики за договором - 31 березня 2010 року. В подальшому до договору позики від 12 грудня 2008 року №19/1410 вносились зміни щодо строку погашення позики та на підставі відповідних документів Управлінням вносились зміни щодо строку погашення позики та на підставі відповідних документів Управлінням вносились зміни до реєстраційного свідоцтва шляхом надання додатків до реєстраційного свідоцтва, а саме: - додаток від 17 листопада 2009 року №2 до реєстраційного свідоцтва, наданий на підставі додаткової угоди від 31 серпня 2009 року №4 до договору позики від 12 грудня 2008 року №19/1410, строк погашення подовжено до 30 грудня 2010 року; - додаток від 12 травня 2010 року №3 до реєстраційного свідоцтва, наданий на підставі додаткової угоди від 08 квітня 2010 року №5 до договору позики від 12 грудня 2008 року №19/1410, строк погашення подовжено до 30 грудня 2011 року. Звернення від ТОВ «ГОРА-Україна» щодо подальшого подовження терміну погашення позики за зазначеним договором до Управління не надходили (т.1 арк. 135).

Також в матеріалах справи міститься додаткова угода № 8 від 28 грудня 2011 року до договору позики № 19/1410 від 12 грудня 2008 року (т. 3 арк. 18), реєстраційне свідоцтво №5 (від 11 лютого 2009 року за вих.№10-111/919); додаток від 06 травня 2009 року №1 до реєстраційного свідоцтва (від 06 травня 2009 року за №10-111/2777); додаток від 17 листопада 2009 року №2 до реєстраційного свідоцтва (від 17 листопада 2009 року за №10-111/6381); додаток від 12 травня 2010 року №3 до реєстраційного свідоцтва (від 12 травня 2010 року за №10-127/2487); додаток від 26 квітня 2011 року №4 до реєстраційного свідоцтва (від 26 квітня 2011 року за №10-126/1911); додаток від 16 січня 2012 року №5 до реєстраційного свідоцтва (від 16 січня 2012 року за №10-032/225) (т.3 арк. 19-25).

Згідно з листом Управління Національного банку України в Запорізькій області від 28 березня 2013 року за №10-030/1335; повідомлення про договір, укладений резидентом-позичальником, який не є банком від 18 березня 2013 року за вих.№47 - в Управлінні Національного банку України в Запорізькій області зареєстровані: договір позики від 12 грудня 2008 року №19/1410, додаткова угода №1 від 09 березня 2009 року, додаткова угода №2 від 26 березня 2009 року, додаткова угода №3 від 22 червня 2009 року, додаткова угода №4 від 31 серпня 2009 року, додаткова угода №5 від 08 квітня 2010 року, додаткова угода №6 від 25 квітня 2010 року, додаткова угода №7 від 11 березня 2011 року, угода про уступку позикодавцем прав та обов'язків №б/н від 16 листопада 2011 року, додаткова угода №8 від 28 грудня 2011 року (т.3 арк. 26-31).

Відповідно до листа Національного банку України від 19 лютого 2016 року № 24-0006/15439 щодо реєстрації змін до договору позики № 19/1010 від 12 грудня 2008 року, додаткова угода № 8 від 28 грудня 2011 року, додаткова угода № 9 від 12 січня 2012 року, додаткова угода № 10 від 11 грудня 2013 року, додаткова угода № 11 від 25 грудня 2014 року, додаткова угода № 12 від 21 грудня 2015 року зареєстровано в Національному банку України 19 лютого 2016 року за № 5/9.

Таким чином, ТОВ «ГОРА-Україна» надано до суду докази про наявність підстав для нарахування процентів за користування позикою, а саме: додаткову угоду №8 від 28 грудня 2011 року до Договору позики №19/1410 від 12 грудня 2008 року, повідомлення Управління Національного банку України в Запорізькій області від 28 березня 2013 року за №10-030/1335, лист Національного банку України від 19 лютого 2016 року № 24-0006/15439, а також додаткову угоду № 5/1 від 22.04.2010 року, що не підлягає реєстрації в НБУ, що встановлено в ході апеляційного розгляду справи.

Виходячи з викладеного, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції під час розгляду даної справи були порушені норми матеріального права, неповно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, і тому вимоги апеляційної скарги Позивача підлягають задоволенню, апеляційної скаргу Відповідача слід залишити без задоволення, а постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні позовних вимог із прийняттям нової постанови в цій частині.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, колегія суддів керується приписами ст. 94 КАС України.

Враховуючи викладене, керуючись ч. 3 ст. ст. 160, 195, 196, 198, 202, 205, 207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна - задовольнити.

Апеляційну скаргу Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) в частині відмови в задоволенні позовних вимог - скасувати та прийняти нову постанову в цій частині.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000142201-692 від 28 березня 2013 року в частині визначеного податкового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 2 863 665,00 грн. та штрафних санкцій на суму 715 916,00 грн.

В решті постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 лютого 2017 року у справі № 808/3556/13-а (СН/808/75/15) - залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ГОРА-Україна сплачену суму судового збору за подання апеляційної скарги у розмірі 2523 грн. (дві тисячі п'ятсот двадцять три гривні) 40 коп.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції, крім випадків передбачених Кодексом адміністративного судочинства України, а в разі складання рішення в повному обсязі відповідно до ст. 160 зазначеного кодексу - з дня складання рішення в повному обсязі.

Повний текст виготовлено - 22 червня 2017 р.

Головуючий: В.В. Мельник

Суддя: Д.В. Чепурнов

Суддя: С.В. Сафронова