Постанова

від 19.06.2017 по справі 826/17528/16

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

19 червня 2017 року № 826/17528/16

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі: головуючого судді Аблова Є.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Шелл Ойл Продактс Юкрейн до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося товариство з обмеженою відповідальністю Шелл Ойл Продактс Юкрейн (надалі - позивач або ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн , товариство) з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (надалі - відповідач або Офіс ВПП ДФС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.09.2016 № 0002551402 та від 07.11.2016 № 000744.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та безпідставністю висновків акта перевірки Офісу ВПП ДФС від 29.08.2016 № 1304/28-10-14-01/37995492 і рішення ДФС України від 28.10.2016 № 23266/6/99-99-11-01-02-25 за результатами розгляду скарги в частині висновків про заниження ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн розміру об?єкта оподаткування податком на прибуток підприємств по взаємовідносинах останнього з контрагентом-нерезидентом - компанією Шелл Інтернешнл Бі.Ві (Нідерланди) та про неутримання товариством податку з доходи нерезидентів (компанії Shell Deutschland Oil Gmbh та Shell&Turcas Petrol A.S. ), отриманих з України за договорами купівлі-продажу, а саме - з виплачених сум фрахту, як складових ціни поставлених товарів на умовах DAP (у редакції Інкотермс 2010).

У призначеному судовому засіданні, 25.04.2017 представники позивача позовні вимоги підтримали в повному обсязі.

Відповідач явку свого представника у судове засідання не забезпечив, про дату, час і місце судового засідання повідомлений належним чином, і подав до канцелярії суду через свого представника письмові заперечення проти позову.

Відповідно до ч. 6 ст. 128 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту - КАС України), якщо немає перешкод для розгляду справи в судовому засіданні, визначених цією статтею, але прибули не всі особи, які беруть участь у справі, хоча і були належним чином повідомленні про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи неприбуття представника відповідача у судове засідання, суд ухвалив розглядати справу в порядку письмового провадження.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали, заслухавши пояснення представників позивача, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва встановив наступне.

Відповідачем протягом липня-серпня 2016 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої 29.08.2016 складено акт № 1304/28-10-14-01/37995492 про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 22.12.2011 по 10.08.2016 (далі по тексту - акт перевірки), згідно з висновками якого, позивачем в порушення вимог норм:

- пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.2, пп. 138.3.2 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України), а саме: у складі фінансового результату за 2015 і 2016 роки до оподаткування були враховані витрати по господарських операціях (надання компанією Шелл Інтернешнл Бі.Ві , Нідерланди, консультаційних та супутніх послуг щодо людських ресурсів згідно договору від 13.02.2014), які фактично у ті звітні періоди не вчинялися, та у зв'язку з нарахуванням амортизації по основним засобам, які фактично не використовувалися товариством у його господарській діяльності та були передані у безкоштовну оренду іншим суб'єктами господарювання. В результаті цього позивачем занижено об'єкт оподаткування з податку на прибуток підприємств, всього на загальну суму 746 933 грн. (в тому числі за 2015 рік на 726 730 грн., за 2016 рік на 20 203 грн.);

- п. 160.1, п. 160.5 ст. 160 ПК України в редакції, що діяла у 2013 - 2014 роках, та пп. 141.4.1 і 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 ПК України у редакції, що діє з 01.01.2015, а саме: під час виплати сум фрахту на користь нерезидентів не було утримано податок за ставкою 6 відсотків у джерела виплати цих доходів за рахунок таких доходів, всього у сумі 3 657 160,74 грн. (основний платіж), в тому числі з доходів: Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) - 471 515,11 грн., Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина) - 3 185 645,63 грн.

Як вбачається з тексту акта перевірки, епізоди даних правопорушень перевіряючі пов'язують з наступним фактами: 1) в ході перевірки встановлено наявність між ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн та компанією Шелл Інтернешнл Бі.Ві (Нідерланди) впродовж періоду з 30.08.2012 по 10.08.2016 фінансово-господарських взаємовідносин на підставі договору про надання консультаційних та супутніх послуг щодо людських ресурсів від 13.02.2014. За умовами цього договору нерезидент мав надавати позивачу зазначені послуги. При цьому, до перевірки були надані акти про надання послуг по договору за періоди 2012, 2013, 2014 та 2015 років, складені 30.01.2015 (всього на загальну суму 929 017,40 грн. без ПДВ) та 30.04.2016 (один акт на суму 112 238,44 грн.). Розрахунки між сторонами проведено у безготівковій формі згідно платіжних доручень від 24.06.2015, 06.04.2015, 05.06.2015 та 30.05.2016 на загальну суму 1 041 255,84 грн. В бухгалтерському обліку ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн зазначені господарські операції були відображені наступними бухгалтерськими проводками: сальдо на 13.02.2014 становить 0,00 грн. Дт рах. 92 - Кт рах. 632, Дт рах. 643 - Кт рах 641, Дт рах. 641 - Кт рах. 644, Дт рах. 644 - Кт рах. 643, Дт рах. 632 - Кт рах. 312. Сальдо на 10.08.2016 - 0,00 грн. У податковому обліку витрати по описаних господарських операціях включені позивачем до складу адміністративних витрат за 2015 рік у сумі 710 766 грн. та за період з 01.01.2016 по 10.08.2016 в сумі 112 238,40 грн., а суми ПДВ - до складу податкового кредиту. Таким чином, перевіркою виявлено, що фактично послуги надавалися нерезидентом на користь товариства в інших звітних періодах, ніж вказано в актах виконаних робіт. За наведених обставин і виходячи з переконання про те, що законодавчими та іншими нормативними документами України передбачено складання первинних документів у тому звітному періоді, в якому фактично були проведені господарські операції, контролюючий орган дійшов висновку про виникнення у позивача витрат в інших звітних періодах, ніж були ним задекларовані, та відповідно про завищення ним показників таких витрат у 2015 і 2016 роках; 2) під час проведення перевірки встановлено, що ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн за 2015 рік віднесло до ряд. 1.2.1 додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства нараховану амортизацію по основним засобам, які не використовуються в господарській діяльності платника податку, так як були передані іншим суб'єктам господарювання у безкоштовну оренду на загальну суму 3 326 620 грн. Контролюючий органі дійшов висновку, що такі основні засоби слід кваліфікувати як невиробничі, що, у свою чергу, нівелює право позивача на проведення їх амортизації; 3) працівники відповідача встановили наявність поставок імпортних товарів на користь товариства від нерезидентів Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) та Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина). Такі поставки здійснювалися на підставі контрактів № TRSOPU 06/2012 від 06.06.2012 і № GRSOPU 02/2012 від 30.03.2012 на умовах DAP (у редакції Інкотермс 2010) та інвойсів на окремі партії товарів та послуги перевезення таких товарів (фрахт). Дані інвойси були оплачені позивачем повністю, доставка вантажів на адресу ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн підтверджена міжнародними автомобільними накладними (CMR). За наведених обставин контролюючий орган дійшов висновку про виплату позивачем на користь контрагентів-нерезидентів доходів у вигляді фрахту за товар, ціна якого вже була включена у вартість доставки (тобто, вартість доставки оплачувалася двічі). З урахуванням цих висновків та за відсутності документального підтвердження того, що Shell&Turcas Petrol A.S. та Shell Deutschland Oil Gmbh являються бенефіціарними власниками виплаченого їм доходу - фрахту, та довідок про підтвердження резиденства названих контрагентів за період 2013 - 2015 роки, відповідач дійшов умовиводу про обов'язок позивача оподаткувати суми виплаченого нерезидентам фрахту за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

Не погоджуючись з обґрунтованістю таких висновків контролюючого органу, позивач надіслав Офісу ВПП ДФС заперечення до акта перевірки (вих. № 2/09/01 від 02.09.2016). За результатами розгляду цих заперечень платника податків (позивача), відповідач своїм листом від 09.09.2016 № 3045/10/28-10-14-01-11 відкоригував висновки акта перевірки в частині епізоду обрахунку амортизаційних відрахувань та формування показників ряд. 1.2.1 додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, виклавши їх у наступній редакції: …п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження об'єкта оподаткування з податку на прибуток підприємств всього у сумі 148 141 грн., у тому числі по періодах: за 2015 рік у сумі 127 938 грн.; за 2016 рік у сумі 20 203 грн. В решті висновки акта перевірки були залишені без змін.

На підставі акта перевірки (у відредагованій редакції) відповідачем 14.09.2016 прийнято, зокрема, такі податкові повідомлення-рішення:

- № 0002551402 форми Р , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 4 186 691 грн., в тому числі за основним платежем - 3 657 161 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 529 530 грн.;

- № 0002581401 форми Р , яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвестицій, на 153 191,75 грн., в тому числі за основним платежем - 148 141 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 5 050,75 грн.

В подальшому за наслідками процедури адміністративного оскарження у порядку ст. 56 ПК України, податкове повідомлення-рішення від 14.09.2016 № 0002581401 було скасовано у частині донарахувань по операціях позивача з компанією Шелл Інтернешнл Бі.Ві. по актах надання послуг, складених у 2015 році, щодо яких контролюючим органом підтверджено здійснення оплати платником податків на користь нерезидента, та у відповідній частині штрафної санкції, а в решті суми донарахування, як й податкове повідомлення-рішення від 14.09.2016 № 0002551402 - залишені без змін згідно рішення Державної фіскальної служби України від 28.10.2016 № 23266/6/99-99-11-01-02-25.

07.11.2016 на підставі акта перевірки з урахуванням рішення ДФС України про результати розгляду скарги № 19464/6/99-99-11-01-02-25 від 09.09.2016 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 000744 форми Р , яким збільшив позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвестицій, на 25 253,75 грн., в тому числі за основним платежем - 20 203 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 5 050,75 грн. В ході розгляду справи суд дійшов висновку про вчинення контролюючим органом описки в реквізитах рішення ДФС України про результати розгляду скарги платника податків (позивача) при складання тексту податкового повідомлення-рішення від 07.11.2016 № 000744, оскільки факт існування рішення ДФС України № 19464/6/99-99-11-01-02-25 від 09.09.2016 представниками сторін документально не підтверджено.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 14.09.2016 №0002551402 та від 07.11.2016 № 000744 протиправними, а, відтак, такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся із цим позовом до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Розглядаючи справу по суті, суд виходить з наступного.

Відповідно до норм пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції чинній станом до 1 січня 2015 року, в подальшому Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 № 71-VIII дане визначення виключене з цього Кодексу) витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

У період до кінця 2014 року об'єкт оподаткування податком на прибуток визначався у пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України як прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Склад витрат і порядок їх визначення, загальні правила підтвердження таких витрат закріплювався у ст.ст. 138, 139 зазначеного Кодексу. Зокрема, згідно з абз. 1 п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Тобто, наведені правові норми Кодексу дозволяли платнику податку формувати витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що мало підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Починаючи з січня 2015 року відповідно до Закону від 28.12.2014 № 71-VIII правила обчислення податку на прибуток підприємств змінилися, а саме - в основу нарахування податку на прибуток була покладена фінансова звітність підприємств, складена відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку (далі по тексту - НП(С)БО) або міжнародних стандартів фінансової звітності (далі по тексту - МСФЗ) залежно від того, якими стандартами керується те чи інше підприємство.

За змістом пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України (в редакції Закону від 28.12.2014 № 71-VIII) об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Тобто, податок на прибуток розраховується виходячи із бухгалтерського фінансового результату (як різниці між отриманими підприємством доходами та понесеними ним витратами протягом звітного періоду) за НП(С)БО чи МСФЗ, відкоригованого на різниці, передбачені ПК України (як то амортизаційні різниці, різниці, які виникають при формуванні резервів (забезпечень), різниці, які виникають під час здійснення фінансових операцій).

Базою оподаткування визначено грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п. 135.1 ст. 135 ПК України), а звітним для цілей податку на прибуток періодом - календарний рік (п. 137.4 ст. 137 ПК України).

В силу норм п. 44.1, 44.2 ст. 44 ПК України (в редакції Закону від 28.12.2014 № 71-VIII) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об'єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

У свою чергу правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-ХІV (далі по тексту - Закон №996-ХІV).

Відповідно до ч. 2 ст. 3, ч. 1 ст. 11 Закону №996-ХІV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

На основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов'язані складати фінансову звітність. Фінансову звітність підписують керівник та бухгалтер підприємства.

Частинами першою - четвертою ст. 9 Закону №996-ХІV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій (визначення яких як фактів підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів міститься в абз. 2 п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88) є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.

Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.

За приписами ч. 5 цієї статті Закону №996-ХІV господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Згідно з ч. 2 ст. 6 зазначеного Закону регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Зокрема, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності закріплені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248). Так, відповідно до положень п.п. 5 - 9 цього НП(С)БО витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Крім того, положеннями розд. І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868) визначено, що фінансова звітність складається з: балансу (звіту про фінансовий стан) (далі - баланс), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) (далі - звіт про фінансові результати), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду. Проміжна (місячна, квартальна) звітність, яка охоплює певний період, складається наростаючим підсумком з початку звітного року.

У звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.

При цьому, відповідно до цього НП(С)БО під витратами розуміється зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками), активами - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому (до складу останніх, зокрема, відносяться грошові кошти), а зобов'язаннями - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

З контексту наведених вище норм права суд приходить до висновку, що формування витрат для визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток підприємств за звітні періоди 2015 та 2016 роки здійснюється виходячи з положень НП(С)БО або МСФЗ.

Як вбачається з наявних матеріалів справи, спірним у даному випадку є питання правомірності врахування позивачем при обчислені фінансового результату за 2016 рік витрат у сумі 112 238 грн., понесених в травні 2016 року у зв'язку з оплатою консультаційних послуг, наданих компанією Шелл Інтернешнл Бі.Ві за період з 11.11.2015 по 29.12.2015 на суму 3 923,48 євро, що зафіксовано в акті прийому-передачі наданих послуг від 30.04.2016 №2016-01. Відповідач вважає, що оскільки зазначений акт прийому-передачі наданих послуг був складений у наступному звітному періоді (2016 рік) після періоду фактичного надання послуг (2015 рік), то він не може бути використаний для відображення позивачем у бухгалтерському обліку витрат за 2016 рік.

Дослідивши та проаналізувавши зміст договору про надання консультаційних та супутніх послуг щодо людських ресурсів від 30.08.2012, укладеного між ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн та компанією Shell International B.V. (Нідерланди), в особі Центрального офісу людських ресурсів, та підписаного нерезидентом 13.02.2014, суд встановив, що предметом цього договору було надання названим нерезидентом на користь позивача платних консультаційних та супутніх послуг щодо людських ресурсів за переліком затвердженим у ст. 2.1 такого договору. За змістом ст.ст. 5.1 цього договору, ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн (за текстом договору - Компанія) має оплатити послуги в євро, доларах США, у відповідності до рахунку протягом 30 днів з дати рахунку до якого додається акт прийому-передачі робіт, який підписаний уповноваженими представниками обох сторін. Протягом 30 днів після отримання кожного рахунку-фактури та підписання Акта, відповідно до положення п. 5.1 цього договору, ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн повинна сплатити всі суми, що належать до сплати, таким чином, в такому місці та на такий рахунок, що мають бути визначені Shell International B.V. При цьому, приймаючи до уваги положення українського законодавства щодо отримання по відношенню до платежів за межі кордону України відповідних погоджень, дозволів та ухвалень будь-якого характеру ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн може перевищити зазначений вище період в 30 днів на розрахунки по платежам на час, що обґрунтовано потрібний для їх отримання. При цьому, строк перевищення не може становити більше 30 днів.

Тобто, з тексту договору вбачається, що періоди виникнення у позивача подій з якими положення НП(С)БО пов'язують факт виникнення витрат у українського підприємства - виникнення зобов'язань по оплаті вартості послуг або зменшення активів - понесення витрат на погашення таких зобов'язань за цим договором пов'язані з обставинами отримання підприємством від контрагента-нерезидента рахунків-фактур і підписаних уповноваженими представниками сторін відповідних актів (в даному випадку актів прийому-передачі послуг).

Відповідно до наданих позивачем до перевірки та до матеріалів справи документів (а саме: актів прийому-передачі наданих послуг від 30.01.2015 № 2014-03 на суму 31 454,59 євро (що у перерахунку на національну валюту становить 748 028,49 грн.) за періоди 2012, 2013 і 2014 року, від 30.01.2015№ 2014-02 на суму 241,38 євро (що у перерахунку на національну валюту становить 6 092,43 грн.) за період січень-грудень 2013 року, від 30.01.2015 № 2014-04 на суму 8 125 доларів США (що у перерахунку на національну валюту становить 174 896,48 грн.) за період жовтень 2012 - грудень 2014 року та від 30.04.2016 № 2016-01 на суму 3 923,48 євро (що у перерахунку на національну валюту становить 112 238,44 грн.) за період з 11.11.2015 по 29.12.2015; платіжних доручень від 24.06.2015 на суму 174 896,48 грн., від 06.04.2015 на суму 6 092,43 грн., від 05.06.2015 на суму 748 028,49 грн. та від 30.05.2016 на суму 112 238,44 грн.; рахунків-фактур; платіжного доручення в іноземній валюті та банківської виписки по особовому рахунку) обставини виникнення у позивача зобов'язань та зменшення його активів у зв'язку господарськими операціями з компанією Shell International B.V. мали місце саме у 2015 та 2016 роках (в тому числі в частині спірної суми витрат у розмірі 112 238,44 грн. - у 2016 році).

Таким чином, враховуючи вище наведе та те, що в ході розгляду справи відповідачем не було спростовано реальність господарських операцій між позивачем та компанією Shell International B.V. , правомірність достовірність інформації наведеної в первинних документах (актах прийому-передачі наданих послуг), суд приходить до висновку про дотримання позивачем вимог Податкового кодексу України та НП(С)БО при обрахунку фінансового результату за 2016 рік з урахуванням витрат в сумі 112 238,44 грн., та відповідно при визначенні в подальшому об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств за 2016 рік.

Посилання відповідача на факт оформлення актів прийому-передачі наданих послуг у наступних звітних періодах після фактичного надання послуг суд вважає безпідставними, оскільки в даному конкретному випадку вказані обставини не впливають на дійсні періоди виникнення та відображення витрат ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн при взаємовідносинах з компанією Shell International B.V. .

Крім того, відповідно до тексту акта перевірки суд встановив, а представники сторін не заперечували, що впродовж періоду з 22.11.2011 по 08.06.2016 ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн здійснювало на користь нерезидентів - компаніями Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) та Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина) за виставленими інвойсами.

Між ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн , як покупцем, і компаніями Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) та Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина), як продавцями, були укладені однотипні за змістом контракти купівлі продажу, а саме: № TRSOPU 06/2012 від 06.06.2012 з Shell&Turcas Petrol A.S. та № GRSOPU 02/2012 від 30.03.2012 з Shell Deutschland Oil Gmbh.

За умовами цих контрактів продавець передає, а покупець приймає у свою власність та оплачує товар, відповідно до інвойсів на кожну партію товару, протягом строку дії відповідного контракту. Поставка товару здійснюється на умовах DAP у редакції Інкотермс 2010, що зазначається в інвойсі на кожну окрему партію товару. За письмовим узгодженням сторін умови поставки можуть змінюватися, про що зазначається в інвойсі. Ціна товару зазначається в інвойсах. Оплата ціни товару має здійснюється у вигляді банківських переказів. Кожен платіж здійснюється в євро відповідно до виставлених інвойсів протягом 15 днів після закінчення відповідного місяця поставки за умови фактичного одержання товару покупцем по кожній конкретній партії товару відповідно до умов цього контракту в тому місяці поставки. Право власності на товар переходить з моменту випуску товару у вільний обіг на території України. Датою переходу права власності є дата випуску вантажної митної декларації.

Також ст.ст. 3 і 4 зазначених контрактів сторони передбачили, що усі витрати з оплати вартості доставки, транспортних витрат, вартості вантажно-розвантажувальних робіт, сплати мит і зборів з країн експорту нестиме продавець, якщо не буде погоджено сторонами. Загальна вартість транспортних витрат з перевезення та експедирування товару зазначається в інвойсі, в тому числі вартість фрахту.

Дослідивши та проаналізувавши зміст наданих позивачем копії документів (інвойсів продавців-нерезидентів, вантажних митних декларацій, сертифікатів походження товарів, міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR) суд встановив, що компанії Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) та Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина) поставляли на адресу позивача імпортні товари (оливи індустріальні Shell) на умовах DAP Дніпропетровськ (у редакції Інкотермс 2010) з виставленням товариству для оплати інвойсів, оформлених окремо на партії товарів та транспортні витрати на перевезення таких партії товарів (фрахт поза межами та у межах України). За даними інвойсів та CMR перевезення імпортних товарів здійснювалося автомобільним транспортом третіми особами (перевізниками) від відправників (Shell&Turcas Petrol A.S., Shell Deutschland Oil Gmbh) до пункту призначення (м. Дніпропетровськ, Україна) на ім?я одержувача - ТОВ Шелл Ойл Продактс Юкрейн .

З тексту акта перевірки вбачається, що здійснені оплати позивачем виставлених йому нерезидентами-продавцями на підставі контрактів № TRSOPU 06/2012 від 06.06.2012 та № GRSOPU 02/2012 від 30.03.2012 інвойсів на суми фрахту були розцінені контролюючим органом не як оплата складових вартості імпортних товарів, а як виплата на користь нерезидентів доходів з походженням з України у вигляді фрахту, що підлягає оподаткуванню податком на прибуток.

Таку правову позицію контролюючого органу суд вважає хибною, нормативно та документально необґрунтованою з наступних мотивів.

Для цілей розділу ІІІ Податок на прибуток підприємств ПК України до об?єкту оподаткування названим податком відноситься також дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України (пп. 134.1.2 п. 134.1 ст. 134 цього Кодексу).

Відповідно до п. 160.1, п. 160.5 ст. 160 ПК України (в редакції, що діяла до 1 січня 2015 року) будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що сплачується резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій із торгівлі цінними паперами, деривативами або іншими корпоративними правами, визначений відповідно до норм цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення державної грошової лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертв на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, за винятком доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв'язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому: базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту; особами, уповноваженими стягувати цей податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, є він платником цього податку чи ні, а також є він суб'єктом спрощеного оподаткування чи ні.

Аналогічні норми передбачені нині діючими пп. 141.4.1 і 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 ПК України.

Тобто, згідно з нормами ПК України, фрахт, що виплачуються нерезиденту як дохід із джерелом походження з України, підлягають обкладенню податком на репатріацію.

При цьому, в розумінні пп. 14.1.260 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) фрахт - винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Статтею 912 Цивільного кодексу України визначено, що за договором чартеру (фрахтування) одна сторона (фрахтівник) зобов'язується надати другій стороні (фрахтувальникові) за плату всю або частину місткості в одному чи кількох транспортних засобах на один або кілька рейсів для перевезення вантажу, пасажирів, багажу, пошти або з іншою метою, якщо це не суперечить закону та іншим нормативно-правовим актам. Порядок укладення договору чартеру (фрахтування), а також форма цього договору встановлюються транспортними кодексами (статутами).

Таким чином, оподаткування фрахту та так званий податок на репатріацію (податок на прибуток, що сплачується при виплаті доходу нерезиденту) мають місце лише в тих випадках, коли укладено відповідний договір фрахту.

В ході розгляду справи в суді відповідач, як суб?єкт владних повноважень, всупереч вимог ч.ч. 1 і 2 ст. 71 КАС України не довів обставини укладання позивачем з компаніями Shell&Turcas Petrol A.S. (Туреччина) та Shell Deutschland Oil Gmbh (Німеччина) окремих договорів на перевезення або найм транспортного засобу. Натомість ним були укладені договори купівлі-продажу, у базис яких входить доставка товарів за рахунок продавців (нерезидентів) на умовах DAP Дніпропетровськ (у редакції Інкотермс 2010).

Зокрема, Delivered at Place , скорочено DAP ( Постачання в місці призначення ) - одна з умов (термінів) Інкотермс - міжнародних комерційний умов, комплекту міжнародних правил з тлумачення найбільш широко використовуваних торговельних термінів (умов) в галузі міжнародної торгівлі. Умова DAP означає, що продавець здійснює поставку, коли товар наданий у розпорядження покупця на прибулому транспортному засобі, готовому до розвантаження, в узгодженому місці призначення. Така умови поставки покладає на продавця обов?язки нести все витрати і ризики, що пов?язані з транспортуванням товару у місце призначення, включаючи будь-які витрати для експорту із країни призначення.

Саме поставки на таких умовах були узгоджена сторонами у контрактах № TRSOPU 06/2012 від 06.06.2012 та № GRSOPU 02/2012 від 30.03.2012.

Враховуючи вище наведене суд приходить до висновку, що фрахт, який позначений в окремих інвойсах продавців-нерезидентів (Shell&Turcas Petrol A.S., Shell Deutschland Oil Gmbh), не є фрахтом у розумінні норм ПК України, а тому на?нього не поширюються правила оподаткування фрахту, встановлені в п. 160.1, п. 160.5 ст. 160 зазначеного Кодексу (в редакції чинній до 1 січня 2015 року) та пп. 141.4.1 і 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 цього ж Кодексу в редакції чинній після 1 січня 2015 року.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їх посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому, суд, оцінюючи спірні рішення відповідача, виходить з критеріїв оцінки рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, встановлених ч. 3 ст. 2 КАС України, до яких, зокрема, відносяться прийняття рішень на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для вчинення дії.

Згідно з ч. 1 ст. 71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, а також усні та письмові доводи представників сторін стосовно заявлених позовних вимог, суд дійшов до висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Керуючись ст.ст. 94, 158-163 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю Шелл Ойл Продактс Юкрейн задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України від 14.09.2016 року №0002551402 та від 07.11.2016 року №000744.

Присудити на користь товариства з обмеженою відповідальністю Шелл Ойл Продактс Юкрейн (код ЄДРПОУ 37995492) судові витрати у розмірі 63179,17 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39440996).

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку шляхом подачі в Окружний адміністративний суд міста Києва апеляційної скарги на постанову протягом десяти днів з дня її проголошення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає до Київського апеляційного адміністративного суду.

Якщо апеляційна скарга не була подана у строк, встановлений ст. 186 КАС України, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку.

Суддя Є.В. Аблов