Ухвала

від 05.07.2017 по справі 820/9411/15

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 липня 2017 року м. Київ К/800/33597/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2015 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2016 року

у справі № 820/9411/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Деус Прайм

до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області ,

Державної податкової інспекції у Московському районі м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області

про скасування наказу, визнання дій неправомірними, зобов'язання вчинити дії та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю Деус Прайм (далі - Товариство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області (далі - Інспекція) та Державної податкової інспекції у Московському районі м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області, в якому просив:

- скасувати рішення Інспекції, оформленого у формі наказу від 30 червня 2015 року № 264 про проведення документальної позапланової перевірки Товариства;

- визнати протиправними дії Інспекції з проведення документальної позапланової перевірки Товариства, за результатами якої складено акт від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963;

- визнати протиправними дії Інспекції зі складання акта від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963;

- визнати протиправними дії Інспекції зі встановлення висновків в акті перевірки від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі висновків акта перевірки від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963;

- визнати протиправними дії відповідачів щодо внесення змін до електронної бази даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок , інформаційної бази результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит , а також до інтегрованої картки Товариства, внесених на підставі висновків акта перевірки від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963;

- зобов'язати відповідачів відновити суми податкового кредиту та зобов'язань Товариства в електронній базі даних Автоматизована система співставлення інформаційної системи Міністерства доходів та зборів України Податковий блок , інформаційній базі результатів контрольно-перевірочної роботи АРМ Аудит , а також в інтегрованій картці, зміни до яких були внесені на підставі відомостей, викладених в акті від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2016 року, адміністративний позов задоволено частково: скасовано податкові повідомлення-рішення від 30 липня 2015 року № 0000482200 та № 0000492200, в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Письмові заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає розгляду касаційної скарги.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відхилення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено перевірку Товариства, за результатами якої складено акт від 17 липня 2015 року № 416/07-14-22-0/39521963, згідно з яким позивачем порушено вимоги підпункту 1.2 пункту 1, підпунктів, 2.1, 2.3 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05 червня 1995 року за № 168/704, пункту 1 статті 9 Закону України від Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні 16 липня 1999 року № 996-XIV із змінами та доповненнями, підпункту 5.1.6 пункту 5.1 статті 5 Інструкції Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України , затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв'язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20травня 2008 року № 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2009 року за № 805/15496, підпунктів 6.1.20, 6.1.22 пункту 6.1 статті 6 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 04 червня 2007 року № 271/121 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 04 липня 2007 року за № 762/14029, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого перевіркою зменшено Товариству податковий кредит за березень 2015 року в сумі 3 519 182,00 грн., донараховано податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету (ряд. 25 Декларації) за березень 2015 року в сумі 1 008 531,00 грн. та зменшено залишок від'ємного значення з податку на додану вартість (ряд. 24) Декларації за березень 2015 року в сумі 2 510 651,00 грн.

Висновки Інспекції про порушення позивачем наведених норм ґрунтуються на тому, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за результатами операцій з ТОВ Капітал Х , адже, на думку податкового органу , такі операції не були реальними.

На підставі акта перевірки Інспекцією прийнято податкові повідомлення-рішення від 30 липня 2015 року:

- № 0000482200, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2 510 651,00 грн.;

- № 0000492200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 260 663,75 грн., з яких за основним платежем - 1 008 531,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій виходили із безпідставності висновків Інспекції та зазначили про те, що фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентом підтверджені належними та допустимими доказами.

Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, виходив із їх необґрунтованості. Рішення судів попередніх інстанцій в частині відмовлених позовних вимог позивачем не оскаржуються, правильність висновків судів в цій частині не ставиться сторонами під сумнів.

Колегія суддів погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на наступне.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України н відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та ТОВ Капітал Х укладено договори поставки нафтопродуктів та додаткові угоди до них.

На підтвердження фактичної поставки нафтопродуктів надано копії: актів прийому-передачі нафтопродуктів форми №5-НП, сертифікатів відповідності, податкових накладних.

Листами контрагент повідомив позивача про те, що товари знаходяться на позабалансовому зберіганні в ПАТ Дніпронафтпродукт , у якого можуть бути отримані в будь який час.

Транспортування нафтопродуктів від контрагента до ТОВ Деус Прайм не відбувалося, адже і в контрагентів, і в позивача були укладені договори зберігання із ПАТ Дніпронафтопродукт , який листами повідомлений про перехід права власності на нафтопродукти від контрагента до позивача.

Фактична передача товару позивачем до ПАТ Дніпронафтпродукт на зберігання підтверджується дослідженими судами попередніх інстанцій актами приймання-передачі нафтопродуктів.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, подальша реалізація товару здійснювалась позивачем в орендованих приміщеннях автозаправних станцій, що підтверджується, зокрема, копіями договорів, протоколів.

Транспортування нафтопродуктів з місць зберігання до місць реалізації нафтопродуктів відбувалось із залученням автоперевізника ТОВ Блумен ЛТД , що підтверджується копіями актів здачі-прийняття робіт, податкових накладних, товарно-транспортних накладних. Відсутність чіткої адреси пункту навантаження у вказаних товарно-транспортних накладних не спростовує обставину перевезення контрагентом нафтопродуктів, а є по суті лише недоліком, який не впливає на суть операцій.

На підставі встановлених обставин та наведених доказів, оцінка яким надана з дотриманням положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, суди попередніх інстанцій дійшли юридично правильного висновку про підтвердження фактичної поставки товару ТОВ Капітал Х позивачу.

В обґрунтування не здійснення операцій контрагентом відповідач посилався на те, що товар не постачався, адже, згідно з поясненнями директора ТОВ Сачиго , він не вів господарську діяльність від імені вказаного підприємства.

Разом з тим, ТОВ Сачиго не є контрагентом Товариства, адже він придбавав товар у ТОВ Фортуна Х .

Чинне податкове законодавство не містить положень, які б зобов'язували платника податків здійснювати контрольні функції щодо руху товару по всьому ланцюгу постачання, а відтак за умови недоведеності податковим органом існування замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання Товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Такий підхід узгоджується з судовою практикою Європейського Суду з прав людини.

Відповідно до статті 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Згідно з статтею 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини у справі БУЛВЕС АД проти Болгарії (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив:

70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов'язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов'язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов'язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов'язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу N 1 .

Подібну позицію висловив і Верховний Суд України, який у постанові від 11 грудня 2007 року (справа № 21-1376во06) дійшов висновку, що у разі невиконання контрагентом зобов'язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту .

Таким чином, якщо податкові органи володіють інформацією щодо ухилення від сплати податків платником чи вчинення ними дій з метою незаконного формування даних податкового обліку, вони повинні вживати заходи з метою притягнення до відповідальності саме такого суб'єкта господарювання, а не покладати відповідальності на його контрагента, який документально підтвердив своє право на податкові відрахування.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, реальність операцій підтверджена, в матеріалах справи відсутні будь-які докази, які б засвідчили, що операції мали на меті незаконне формування податкових відрахувань.

Суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі Федорченко та Лозенко проти України , відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення поза розумними сумнівом . Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Слід зазначити, що у пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління. .

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень відповідача про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а відтак, з урахуванням вимог частини третьої статті 2, частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суди зробили обґрунтований висновок щодо наявності підстав для задоволення позову.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судами були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до частини 3 статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Керуючись статтями 220, 220-1, 223, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області відхилити, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2015 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 листопада 2016 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін І.О. Бухтіярова

І.В. Приходько