Постанова

від 27.06.2017 по справі 808/1062/14

ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2017 року м. Київ

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у складі:

головуючого Кривенди О.В.,

суддів: Волкова О.Ф., Гриціва М.І., Прокопенка О.Б., -

розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) Інком-ВП (далі - Товариство) до державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и л а:

У лютому 2014 року Товариство звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від

6 листопада 2013 року за № 0002732211 (далі - Спірне рішення).

На обґрунтування позову Товариство послалося на безпідставність висновків податкового органу щодо відсутності у позивача права на формування валових витрат та податкового кредиту по операціях з придбання товарів у ТОВ Південний регіон транзит (далі - Контрагент) через те, що угоди, укладені із Контрагентом, є нікчемними, оскільки позивач має належним чином оформлені первинні документи, що свідчать про реальність здійснених господарських операцій.

Суди встановили, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарських відносин з Контрагентом за період з 1 січня по 31 грудня 2012 року ДПІ склала акт від 6 листопада 2013 року

№ 1291/22-11/38229192, яким встановила порушення пунктів 198.3 та 198.6

статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК) і, як наслідок, - заниження податку на додану вартість (далі - ПДВ), який підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 459 977 грн.

На підставі акта перевірки ДПІ прийняла Спірне рішення, визначивши суму грошового зобов'язання з ПДВ у загальному розмірі 574 971 грн.

За результатами адміністративного оскарження Спірне рішення було залишено без змін.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 20 травня

2014 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23 червня 2015 року, позов задовольнив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 16 травня 2016 року рішення судів попередніх інстанцій залишив без змін.

У заяві про перегляд судового рішення Верховним Судом України з підстави, передбаченої пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), ДПІ зазначає, що в доданих до заяви ухвалах Вищого адміністративного суду України від 29 травня, 8 грудня 2014 року та

19 січня 2016 року (справи №№ К/800/54125/13, К/800/25803/14, К/800/34400/15 відповідно) по-іншому, ніж в оскаржуваній ухвалі, застосовано положення

пунктів 198.3, 198.6 статті 198 ПК. Просить скасувати всі ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову.

Перевіривши наведені у заяві доводи, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України вважає, що заява ДПІ підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

У справі, що розглядається, Вищий адміністративний суд України погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що відповідач не довів правомірність Спірного рішення, оскільки реальність господарської операції між позивачем та його Контрагентом підтверджується наявними в матеріалах справи первинними документами, які відповідають вимогам законодавства.

Натомість у наданих на обґрунтування заяви ухвалах Вищого адміністративного суду України від 8 грудня 2014 року та 19 січня 2016 року цей суд виходив із того, що умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених в ціні товару (послуги), та зменшення суми оподатковуваного доходу на суму витрат є реальне здійснення операції з придбання товарів (робіт, послуг) з метою використання у власній господарській діяльності, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

При цьому суд вказав, що первинні документи не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, якщо вони виписані від імені підприємств, які зареєстровані в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України і Реєстрі платників податку на додану вартість за зверненням невстановлених осіб від імені осіб, які заперечують свою участь у своренні та діяльності цих товариств, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів.

Вирішуючи питання про усунення розбіжностей у застосуванні касаційним судом норм матеріального права у подібних правовідносинах, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України виходить із такого.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

В акті перевірки ДПІ посилається на постанову слідчого СВ ДПС у Миколаївській області Лобко О.Ю. від 20 березня 2013 року, згідно з якою в провадженні СВ ДПС у Миколаївській області перебувають матеріали досудового розслідування, внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань 22 листопада 2012 року за № 32012160000000021, за ознаками злочину, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України. Так, в постанові зазначено, що згідно з висновком експерта № 3284 судово-технічної експертизи по матеріалах кримінальної справи № 46-3116 підписи від імені ОСОБА_1, який є директором Контрагента, на фінансових документах Товариства не відповідають підписам ОСОБА_1, які були надані для дослідження як вільні та експериментальні зразки. Вважає, що оскільки документи Контрагента підписував не ОСОБА_1, то договір поставки є недійсним (нікчемним).

Суд першої інстанції, з яким погодилися суди апеляційної і касаційної інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, зазначив, що для адміністративного суду преюдеційне значення має лише вирок суду у кримінальній справі. Інші судові рішення, прийняті в порядку, встановленому Кримінальним процесуальним кодексом України, для адміністративного суду є доказами, які підлягають оцінці в порядку статті 86 КАС.

Водночас суди так і не встановили, хто ж саме від імені директора Контрагента підписав фінансові документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, хоча це має істотне значення для правильного вирішення справи.

Суди мали врахувати висновки Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України щодо застосування норм податкового законодавства, зокрема правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду України від

5 березня 2012 року (справа № 21-421а11), відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

За таких обставин постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню.

Верховний Суд України, розглядаючи справу в межах наданих йому повноважень, позбавлений процесуальної можливості встановлювати обставини справи, досліджувати докази та оцінювати їх, а тому справа після скасування постановлених у ній судових рішень має бути передана на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового судового розгляду необхідно врахувати наведене та постановити законне й обґрунтоване судове рішення.

Керуючись пунктом 6 Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 2 червня 2016 року № 1402-VIII Про судоустрій і статус суддів , статтями 241-243 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України

п о с т а н о в и л а:

Заяву державної податкової інспекції у Ленінському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 20 травня

2014 року, ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду

від 23 червня 2015 року та ухвалу Вищого адміністративного суду України від

16 травня 2016 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає, крім випадку, встановленого пунктом 3 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Кривенда

Судді:О.Ф. Волков М.І. Гриців О.Б. Прокопенко