Постанова

від 04.10.2017 по справі 826/5012/17

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

04 жовтня 2017 року 09:00 № 826/5012/17

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Шрамко Ю.Т., суддів Костенко Д.А., Вєкуа Н.Г. розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Епром-Про до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, зобов'язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

До Окружного адміністративного суду міста Києва надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю Епром-Про (далі - позивач, ТОВ Епром-Про ) до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС України), в якій позивач просить суд:

- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію відповідача від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15;

- зобов'язати відповідача надати позивачу нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки податкової консультації відповідача від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15 суперечать податковому законодавству, а отже, така податкова консультація підлягає скасуванню.

Відповідач проти задоволення позову заперечував, посилаючись на те, що податкова консультація надана позивачу відповідно до вимог Податкового кодексу України.

В судовому засіданні представник позивача підтримав заявлені позовні вимоги та просив суд їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні просив відмовити в задоволенні позову.

Відповідно до ч. 4 ст. 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Оцінивши належність, допустимість і достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок наявних у матеріалах справи доказів у їх сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні, суд встановив наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю Епром-Про , ідентифікаційний номер 39460656, зареєстроване як юридична особа 28.10.2014 Дарницькою районною в м. Києві державною адміністрацією за адресою: 02140, м. Київ, вулиця Гмирі,1/2, офіс 1.

22.02.2017 позивач листом № 22-02-17-1 звернувся до відповідача про отримання індивідуальної податкової консультації з наступним питанням:

- у зв'язку із намірами компанії по відвантаженню нафтопродуктів отриманих від давальницької переробки вуглеводної сировини на експорт, просимо надати роз'яснення по оплаті ставки 0 акцизного податку на нафтопродукти з врахуванням того, що ТОВ Епром-Про компенсує акцизний податок Публічному акціонерному товариству Укргазвидобування як виробнику продукції.

27.03.2017 ТОВ Епром-Про від ДФС України отримало лист від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15, в якому останній зазначив, що власник готової продукції, виробленої з давальницької сировини, зокрема, ТОВ Епром-Про , у разі отримання пального попередньо сплачує податок виробнику (переробнику), незалежно від того, де буде реалізовуватись таке пальне на митній території України чи за її межами.

Позивач, посилаючись на протиправність податкової консультації, як такої, що порушує права та законні інтереси позивача, звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з даним позовом.

У контексті викладеного, суд зазначає наступне.

Відносини, які виникають з приводу справляння податків і зборів, порядок адміністрування податків і зборів, права та обов'язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства в Україні регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

При цьому, пп. 14.1.172 1 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Згідно ст. 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

З аналізу викладених норм видно, що податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.

Таким чином, кожен платник податків має право звернутись до контролюючого органу для отримання консультації з питань практичного використання норм податкового права.

Крім того, податкова консультація є правовим актом індивідуальної дії, який містить правову позицію контролюючого органу із застосуванням конкретних норм податкового законодавства, в межах повноважень.

Аналогічна правова позиція викладена, зокрема, в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 07.12.2015 у справі № К/800/66426/13.

Право на оскарження податкової консультації до суду та правові наслідки такого розгляду закріплені в нормах п. 53.3. ст. 53 ПК України, в силу яких платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду (абз. 2 п. 53.3. ст. 53 ПК України).

З контексту наведеної норми п. 53.3. ст. 53 ПК України вбачається, що податкова консультація може бути визнана такою, що не ґрунтується на вимогах чинного законодавства в судовому порядку в разі її суперечності нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Так, положеннями пп. 14.1.4 п. 14.1 ст.14 ПК України визначено, що акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Відповідно до п. 212.1.1 ст. 212 ПК України платником акцизного податку є особа, яка виробляє підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

Крім того, п. 212.2 ст. 212 ПК України передбачено, що замовники, за дорученням яких виробляються підакцизні товари (продукція) з давальницької сировини, сплачують податок виробнику.

Так, відповідно до пп.14.1.28 1 п. 14.1 ст. 14 ПК України, виробництво підакцизних товарів (продукції) - технологічний процес, в тому числі змішування, здійснення якого внаслідок зміни форми, властивостей або складу сировини, напівфабрикатів або готової продукції призводить до отримання підакцизних товарів (продукції, у тому числі сировини), надання таким товарам інших властивостей, що призводить або не призводить до збільшення обсягів таких товарів.

Згідно з пп. 14.1.41 п. 14.1 ст. 14 ПК України давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб'єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб'єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі.

Положенням пп. 14.1.134 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції;

В матеріалах справи міститься договір по наданню послуг по переробці вуглеводної сировини від 28.01.2016 № 90/6-П/Ш (далі - договір), укладеного між Публічним акціонерним товариство Укргазвидобування (виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю Епром-Про (замовник).

Відповідно до п. 1.1 договору замовник доручає, а виконавець приймає на себе виконання послуг:

1.1.1 по прийманню та переробці на Шебелинському відділенні з переробки газового конденсату та нафти на давальницьких умовах вуглеводної сировини (стабільного газового конденсату), що належить замовнику;

1.1.2 по виготовленню нафтопродуктів із сировини замовника в асортименті та обсягах відповідно до матеріальних балансів вироблення;

1.1.3 зберігання сировини та готової продукції замовника у сховищах виконавця;

Пунктом 1.2 договору передбачено, що за надання виконавцем вищевказаних послуг замовник на умовах, передбачених даним договором, здійснює оплату виконавцю вартості наданих послуг та в повному обсязі відшкодовує витрати, які останній несе в зв'язку з виконанням цього договору.

Як раніше зазначено судом, замовники, за дорученням яких виробляються підакцизні товари (продукція) з давальницької сировини, сплачують податок виробнику (п. 212.2 ст. 212 ПК України).

Аналізуючи викладене, суд зазначає, що замовник за дорученням якого здійснюється операції з давальницькою сировиною, зобов'язаний сплачувати акцизний податок виробнику.

Підпунктом 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Так, об'єктом оподаткування є, зокрема, операції з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) (пп. 213.1.1 п. 213.1 ст. 213 ПК України).

Відповідно до п. 213.2 ст. 213 ПК України, операції з підакцизними товарами, які не підлягають оподаткуванню: вивезення (експорту) підакцизних товарів (продукції) платником податку за межі митної території України; Товари (продукція) вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі митної території України, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належно оформленою митною декларацією, у тому числі, якщо відвантаження відбулося у звітному періоді, а вивезення (експортування) - у наступному звітному періоді і на дату подання декларації з акцизного податку за звітний місяць наявна така митна декларація;

Як раніше зазначено судом, перелік платників акцизного податку визначений у п. 212.1 ст. 212 ПК України, до переліку яких позивач не входить, як особа, яка виробляє підакцизні товари (продукцію) на митній території України, у тому числі з давальницької сировини.

В той же час, пп. 222.1.4 п. 222.1 ст. 222 ПК України передбачено, що власник готової продукції, виробленої з давальницької сировини, сплачує податок виробнику (переробнику) не пізніше дати відвантаження готової продукції такому власнику або за його дорученням іншій особі.

Умовою відвантаження виробником готової продукції, виробленої з давальницької сировини, його замовнику або за його дорученням іншій особі є документальне підтвердження банківської установи про перерахування відповідної суми податку на поточний рахунок виробника (пп. 222.1.5 п. 222.1 ст. 222 ПК України).

Враховуючи зазначене, суд зазначає, що замовник сплачує суму коштів у розмірі акцизного податку виробнику, який в свою чергу є платником акцизного податку, та на якого покладається виконання податкового обов'язку зі сплати такого податку.

Так, платники акцизного податку, визначені п. 212.1 ст. 212 ПК України подають щомісяця не пізніше 20 числа наступного звітного (податкового) періоду контролюючому органу за місцем реєстрації декларацію з акцизного податку за формою, затвердженою у порядку, встановленому ст. 46 ПК України.

Таким чином, суд дійшов висновку, що платники акцизного податку - виробники, обов'язково подають не пізніше 20 числа наступного звітного (податкового) періоду контролюючому органу за місцем реєстрації декларацію з акцизного податку, однак законодавством не визначено подання декларації з акцизного податку замовником, оскільки останній не є платником акцизного податку.

Однак, оцінюючи надану відповідачем податкову консультацію, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до приписів пп. 14.1.172 1 п. 14.1 ст. 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Розглядаючи податкові консультації, слід вказати, що відповідно до пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України однією з основних засад податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Крім того, згідно з п. 56.21 ст. 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Саме тому у розв'язанні правової колізії платнику податків може бути доцільно скористатися податковою консультацією, щоб обґрунтувати своє рішення з того чи іншого питання.

Це означає, що платнику податків, який сумнівається у своєму тлумаченні тієї чи іншої норми закону, слід звернутися до контролюючого органу й одержати від нього допомогу щодо застосування цієї норми у письмовому вигляді.

Однак, слід звернути увагу, індивідуальні консультації враховують індивідуальні особливості ситуації на конкретному підприємстві. Отже, важливо правильно формулювати саме запитання: воно має бути поставлене чітко, з описом існуючої ситуації.

Тож завдання податкової консультації - убезпечити платника податків від відповідальності за дії, передбачені цією консультацією.

Податкова консультація не може складатись лише з послідовного цитування нормативних актів і не містити остаточних та чітких висновків. Тобто, податкова консультація не повинна сама по собі давати привід для подвійного тлумачення зазначеного в тексті консультації.

В тексті податкової консультації має бути чітко зазначена рекомендація стосовно конкретної ситуації, що виникла у платника податків у певному податковому періоді, а не лише посилання на норми чинного законодавства або раніше видані листи органу вищого рівня, які мають узагальнюючий характер.

Разом з цим, в наданій відповідачем податковій консультації відсутня відповідь на поставлене позивачем запитання, зокрема в частині оплати позивачем ставки "0" акцизного податку на нафтопродукти, фактично зміст цієї консультації зводиться до цитування норм чинного законодавства без конкретних рекомендацій щодо застосування позивачем цих норм в контексті порушеного запитання, не містить рекомендацій стосовно конкретної ситуації, не виконує своєї функції щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що спірна податкова консультація не має індивідуального характеру для позивача, оскільки не містить ні чіткої відповіді на поставлене позивачем запитання ні роз'яснення, про яке запитував позивач.

Аналізуючи викладене, суд вважає за необхідне скасувати надану відповідачем податкову консультацію від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15.

Враховуючи вище наведене в сукупності, суд вважає позовні вимоги позивача в частині визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації відповідача від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15 обґрунтованими, доведеними та такими, що підлягають задоволенню.

Щодо правомірності решти позовних вимог ТОВ Епром-Про то суд враховує норми абз. 2 і 3 п. 53.3 ст. 53 ПК України згідно яких визначено, що скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Таким чином, оскільки зобов'язання щодо видачі нової податкової консультації у контролюючого органу пов'язане з часом прийняття судового рішення, яким встановлені обставини невідповідності нормам та змісту відповідного податку оскаржуваної податкової консультації, а в суду відсутні підстави вважати, що контролюючим органом будуть порушені вимоги абз. 3 п. 53.3 ст. 53 ПК України в майбутньому, суд вважає, що позовні вимоги про зобов'язання відповідача надати позивачу нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду заявлені передчасно.

В силу норми пп. 21.1.1 п. 21.1 ст. 21 ПК України, яка кореспондується з наведеними вище положеннями ч. 2 ст. 19 Конституції України, встановлено, що посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Згідно з ч. 1 ст. 11, ч. 1 ст. 69, ч.ч. 1, 2, 6 ст. 71 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Якщо особа, яка бере участь у справі, без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які вона посилається, суд вирішує справу на основі наявних доказів.

Таким чином, із системного аналізу вище викладених норм та з'ясованих судом обставин вбачається, що позов Товариства з обмеженою відповідальністю Епром-Про до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації, зобов'язання вчинити певні дії, підлягає частковому задоволенню.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що позов задоволено частково, виходячи з принципу пропорційності щодо розподілу судових витрат, частка судового збору, що підлягає стягненню з Державного бюджету України становить суму 1600,00 грн.

На підставі вище викладеного, керуючись ст.ст. 69-71, 86, 94, 128, 158-163, 167 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 21.03.2017 № 5558/6/99-99-12-03-03-15.

3. В задоволенні інших позовних вимог відмовити.

4. Стягнути з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39292197) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Епром-Про (код ЄДРПОУ 39460656) судові витрати у сумі 1600,00 грн. (одна тисяча шістсот гривень 00 копійок).

Відповідно до ст.ст. 185, 186 КАС України, постанова може бути оскаржена шляхом подання до Київського апеляційного адміністративного суду через Окружний адміністративний суд міста Києва апеляційної скарги протягом десяти днів із дня отримання копії постанови . Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Київського апеляційного адміністративного суду.

Згідно зі ст. 254 КАС України, постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого цим Кодексом, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Головуючий суддя Ю.Т. Шрамко

Судді Н.Г. Вєкуа

Д.А. Костенко