Постанова

від 07.02.2018 по справі 813/1765/17

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2018 рокуЛьвів№ 876/11608/17

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді - Мікули О.І.,

суддів - Курильця А.Р., Кушнерика М.П.,

з участю секретаря судового засідання - Федчук М.Р.,

представник позивача - ОСОБА_1,

представник відповідача - ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року у справі №813/1765/17 за позовом Приватного підприємства фірма Грин до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції - Грень Н.М.,

час ухвалення рішення - 02.11.2017 року, 14:48 год.,

місце ухвалення рішення - м. Львів,

дата складання повного тексту рішення - 06.11.2017 року,

в с т а н о в и в:

Позивач - ПП Фірма Грин звернулося в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДФС у Львівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04 травня 2017 року: №0006521413, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 15606,00 грн., у тому числі за основним платежем в сумі (за податковим зобов'язанням) 10404,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 5202,00 грн.; №0006531413, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 78591,00 грн., у тому числі за основним платежем (податковим зобов'язанням) в сумі 62873,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 15718,00 грн.; №0006561413, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 17946,00 грн. за 9 місяців 2016 року.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 04 травня 2017 року №0006521413, №0006531413, № НОМЕР_1.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувана постанова прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що висновок суду першої інстанції про те, що, обґрунтовуючи правомірність віднесення ПП Фірма Грин до адміністративних витрат орендної плати за землю, суд не взяв до уваги зміну власника нерухомого майна, а факт користування нерухомим майном поклав в основу. Так, судом зазначено, що договір оренди землі не розірвано і не змінено, а земельна ділянка вибула із користування ПП Фірма Грин , тому його право на витрати є безумовним. Такий висновок суду першої інстанції, на думку апелянта, є передчасним, оскільки судом не проаналізовано та не встановлено, яке нерухоме майно та земля були передані ПП Юлан згідно з розподільчим балансом, чи обліковувалась станом на 01 січня 2014 року в бухгалтерському обліку основні засоби, що були предметом договору оренди землі (адреса, площа). Зокрема, апелянт вказує на те, що позивачем подано до орендодавця лист про розірвання договору оренди земельної ділянки площею 0,0125 га, що знаходиться за адресою: вул.Навроцького, 2 м.Львів, а необхідно було подавати інформацію щодо розірвання договору оренди землі площею 0,3990 га. Апелянт також вважає помилковими висновки суду першої інстанції про правомірність витрат ПП Фірма Грин на послуги електропостачання при переході у користування нерухомого майна від ПП Юлан , оскільки судом не враховано п.3.4 договору оренди від 02 вересня 2013 року №3, яким передбачено, що витрати по утриманню та експлуатації об'єкта оренди (з врахуванням комунальних витрат) несе орендодавець. Визнаючи хибною позицію податкового органу щодо неможливості включення суми погашеної заборгованості (фінансової допомоги від засновника ОСОБА_3Г.) до витрат у зв'язку з включення позивачем у 2013 років до доходів цієї позики, судом не проаналізовано умов договору безповоротної цільової позики від 19 вересня 2013 року №7, укладеного між кредитором ОСОБА_3 та позичальником ПП Фірма Грин , не підтверджено відображення у податковій звітності витрат. Апелянт звертає увагу на те, що сума погашеної заборгованості (фінансової допомоги від засновника ОСОБА_3Г.) не може включатися до витрат, у зв'язку з відсутністю порушень терміну повернення - не пізніше 365 календарних днів з дня їх отримання (отримано у вересні 2013 року, повернуто - у липня 2014 року). Крім того, ПП Фірма Грин за рахунок поставки готової продукції (двері металеві, деталі, перила) нижче виробничої собівартості в порушення ст.185, п.188.1 ст.188, п.187.1 ст.187 ПК України занижено базу оподаткування податком на додану вартість, чим, відповідно, занижено податкове зобов'язання з ПДВ. Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті правомірно. Просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити.

Представник позивача - ОСОБА_1 у судовому засіданні не погодилася з доводами апеляційної скарги і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, подала відзив на апеляційну скаргу, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін.

Представник відповідача - ОСОБА_2 у судовому засіданні підтримала доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважає висновки суду першої інстанції неправильними та необґрунтованими. Просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заслухавши суддю-доповідача та пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувану постанову - без змін з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС у Львівській області проведено планову виїзну документальну перевірку ПП Фірма Грин з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, якою встановлено порушення пп.14.1.36, пп.14.1.73, пп.14.1.74, п.14.1.136, пп.14.1.36, пп.14.1 ст.14, пп.135.5.5 ст.135, п.138.2 п.138.10.2 ст.138 ПК України, в результаті чого позивачем занижено об'єкт оподаткування податком на прибуток за 2014 року на 327912 грн. та занижено податок на прибуток за 2014 рік всього на суму 59024,00 грн.; пп.134.1.1, пп.134.1, ст.134 ПК України, чим завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податку на прибуток за 2015 рік у розмірі 10149 грн. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2016 рік: за 1 квартал 2016 року у розмірі 14743,00 грн.; за півріччя 2016 року - у розмірі 7204,00 грн.; 9 місяців 2016 року - розмірі 17946,00 грн. та занижено об'єкт оподаткування на прибуток за 2016 рік (4-й квартал) у розмірі 21384,00 грн., чим занижено об'єкт оподаткування податку на прибуток на загальну суму на 3849,00 грн. за 2016 рік (4-й квартал) за 2016 рік (4-й квартал); ст.185, п.188.1 ст.188. п187.1 ст.187, п.198.1п.198.2 п.198.3 ст.198 ПК України, чим занижено податкове зобов'язання з ПДВ в сумі 10404,00 грн., за 2014 рік - на суму 1376,00 грн., за 2015 рік - на суму 5786,00 грн., за 2016 рік на суму - 3241,00 грн.

За результатами перевірки складений ОСОБА_2 №440/13-01-14-13/20838679 від 12 квітня 2017 року.

04 травня 2017 року на підставі вказаного акта Головне управління ДФС у Львівській області прийняло податкові повідомлення-рішення: №0006521413, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 15606,00 грн., у тому числі за основним платежем в сумі (за податковим зобов'язанням) 10404,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 5202,00 грн.; №0006531413, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 78591,00 грн., у тому числі за основним платежем (податковим зобов'язанням) в сумі 62873,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 15718,00 грн.; №0006561413, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 17946,00 грн. за 9 місяців 2016 року.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновок податкового органу про те, що сплата орендної плати за договорами оренди не може складати витрат позивача, є помилковим, оскільки на ПП Фірма Грин покладено обов'язок сплачувати орендну плату за землю без огляду на те, що змінився власник нерухомого майна, договір оренди не розірвано і не змінено, а земельна ділянка не вибула із користування орендаря, тому позивач має право врахувати у своїх витратах такий обов'язковий платіж. Крім того, у позивача збереглося право користування нерухомим майном та лічильником електроенергії Договір про постачання електричної енергії №60825/04 від 06 серпня 2012 року не втратив свою силу, вказане підтверджується і діями сторін за договором, за яким не припинявся відпуск електроенергії та здійснювалась її оплата із оформленням усіх належних первинних документів, які підтверджують проведення господарських операцій із постачання електричної енергії споживачу. Відповідач не довів факту реалізації товарів нижче звичайних цін як і своє право переглянути договірні ціни, позивач, в свою чергу, довів правомірність використання електроенергії на дільниці кузні та правомірність придбання електроенергії у ПАТ Львівобленерго для власної господарської діяльності та представив первинні документи. У зв'язку із зміною умов договору щодо умов повернення позики в зв'язку із складним фінансовим становищем, та повернення відповідних коштів у липні 2014 року, позивач правомірно включив суму такої повернутої позики до витрат у період її повернення, оскільки факт включення до доходів суми поворотної фінансової допомоги на кінець звітного податкового періоду дає право включити суму повернутої фінансової допомоги до витрат. Також є помилковим висновок контролюючого органу про заниженням позивачем бази оподаткування (за рахунок продажу виробів власного виробництва нижче собівартості) та, відповідно, заниження податкового зобов'язання з ПДВ за рахунок безпідставного віднесення до податкового кредиту сум ПДВ при оплаті електроенергії, оскільки відповідач не надав доказів продажу позивачем виробів власного виробництва нижче звичайних цін, разом з тим, господарська діяльність ПП Фірма Грин є прибутковою, у виробничій діяльності позивач використовує власний матеріал з урахуванням націнки, що підтверджується калькуляціями і накладними на відпуск готових виробів, також позивачем доведено правомірність використання електроенергії на дільниці кузні та правомірність придбання електроенергії у ПАТ Львівобленерго для власної господарської діяльності. Таким чином, висновки Головного управління ДФС у Львівській області про порушення ПП Фірма Грин вимог чинного податкового законодавства є помилковими, а оскаржувані податкові повідомлення - рішення - протиправними та підлягають скасуванню.

Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними, виходячи з такого.

Контролюючий орган в обґрунтування своїх доводів щодо помилкового віднесення позивачем до адміністративних витрат - витрати з орендної плати за землю, що зумовило порушення порядку декларування витрат, що враховуються при обчисленні об'єкту оподаткування, вказує на те, що основні засоби для обслуговування яких надавалась ПП Фірма Грин земельна ділянка в оренду, відчужені шляхом реорганізації підприємства.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції зроблено правильний висновок про необґрунтованість вказаних доводів, виходячи з наступного.

Перевіркою встановлено, що 18 липня 2006 року позивач та Львівська міська рада уклали Договір оренди землі, за яким на 15 років ПП Фірма Грин передано в оренду земельну ділянку загальною площею 0,3990 га для обслуговування існуючих споруд.

Ст. 206 Земельного кодексу України встановлено, що використання землі в Україні є платним. Об'єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.

Згідно з п.п.14.1.136 п.14.1 ст.14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Орендні відносини в Україні регулюються Законом України Про оренду землі , статтею 1 якого визначено, що оренда землі - це засноване на договорі строкове, платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для здійснення підприємницької та іншої діяльності.

Ст.5 Закону України Про оренду землі передбачає, що орендарями земельних ділянок є юридичні або фізичні особи, яким на підставі договору оренди належить право користування земельною ділянкою.

Відповідно до ст.13 цього Закону договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов'язаний передати орендареві земельну ділянку у користування на певний строк, а орендар зобов'язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Однією з істотних умов договору оренди землі між орендодавцем та орендарем є орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, форм платежу, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату (ст.15 Закону України Про оренду землі ).

Згідно зі ст.21 Закону України Про оренду землі орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України.

Відповідно до п.п.14.1.72, 14.1.136 п.14.1ст.14 ПК України плата за землю, це обов'язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності. Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Згідно з п.п.269.1.2 п.269.1 ст.269, п.288.1 - 288.5 ст.288 ПК України платниками податку є землекористувачі, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Ст.288 ПК України передбачає, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.

Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

Як вбачається з матеріалів справи, у зв'язку із відчуженням нерухомого майна в процесі реорганізації та виділення, ПП Фірма Грин звернулося до Львівської міськради з листом №88 від 17 жовтня 2013 року (зареєстровано 18 жовтня 2013 року. №2-21102) з проханням розірвати договір оренди та переукласти його з набувачем споруд ПП ЮЛАН .

Разом з тим, орендодавець - Львівська міська рада залишив вказаний лист без реагування.

Відповідно до п.39 Договору від 18 липня 2006 року у разі розірвання договору оренди з ініціативи орендаря орендодавець має право на отримання орендної плати на землях не сільськогосподарського призначення - за рік.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та умови договору оренди землі від 18 липня 2006 року, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що позивач є платником орендної плати за землю. Отже, відповідно до вимог п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, позивач як платник податків зобов'язаний, зокрема, сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до абз. 2 пп. 14.1.97 ПК України оренда земельних ділянок в обліку прирівнюється до оперативного лізингу.

Аналогічна норма міститься і в абз. 1п. 153.7 ПК України, при цьому, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди) за своєю суттю є продажем результатів робіт (послуг) (пп. 14.1.203 ПКУ).

Сума нарахованої орендної плати збільшує інший дохід орендодавця у місяці її нарахування (пп. 135.5.2 та п. 153.7 ПК України), а орендар відносить вказану суму до своїх адміністративних витрат.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про помилковість покликань податкового органу на те, що сплата орендної плати за договорами оренди не може складати витрат позивача, оскільки на ПП Фірма Грин покладено обов'язок сплачувати орендну плату за землю без огляду на те, що змінився власник нерухомого майна, договір оренди не розірвано і не змінено, а земельна ділянка не вибула із користування орендаря, тому позивач має право врахувати у своїх витратах такий обов'язковий платіж.

При цьому колегія суддів відхиляє покликання апелянта на те, що судом першої інстанції не проаналізовано та не встановлено, яке нерухоме майно та земля були передані ПП Юлан згідно з розподільчим балансом, чи обліковувалась станом на 01 січня 2014 року в бухгалтерському обліку основні засоби, що були предметом договору оренди землі (адреса, площа), з врахуванням того факту, що позивачем подано до орендодавця лист про розірвання договору оренди земельної ділянки площею 0,0125 га, що знаходиться за адресою: вул.Навроцького, 2 м.Львів, а необхідно було подавати інформацію щодо розірвання договору оренди землі площею 0,3990 га, оскільки такі покликання спростовуються матеріалами справи, зокрема, судом встановлено, що ПП Фірма Грин орендувало дві земельні ділянки площею 0,0125 га та 0,3990 га, перевіркою зменшено витрати на суму орендної плати, сплаченої за договором оренди земельної ділянки саме площею 0,3990 га, і позивачем на підтвердження правомірно продовження сплати орендної плати за вказаним договором, та відповідно, включення цих сум до адміністративних витрат надано лист №88 від 17 жовтня 2013 року (зареєстровано 18 жовтня 2013 року. №2-21102) з проханням розірвати договір оренди та переукласти його з набувачем споруд ПП ЮЛАН земельної ділянки загальною площею 0,3990 га.

Таким чином, доводи апелянта в цій частині є безпідставними та не спростовують відповідних висновків суду першої інстанції.

Податковий орган в обґрунтування своїх доводів покликається на те, що позивачем в порушення вимог пп.14.1.36, пп.14.1.73, пп.14.1.74, п.14.1.136, пп.14.1.36, пп.14.1 ст.14, п.138.2 п.138.10.2 ст.138 ПК України завищено витрати за електроенергію по взаєморозрахунках з ПАТ Львівобленерго , що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, оскільки такі не підтверджені та не пов'язані з веденням позивачем господарської діяльності.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність вказаних покликань податкового органу, виходячи з наступного.

Згідно з п.138.1, п.138.2 ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до п.138.8 ст.138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

П.44.1 ст.44 ПК України визначає, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Як вбачається з матеріалів справи, у період, який підлягав перевірці, а саме: з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року ПП Фірма Грин проводило взаєморозрахунки за спожиту електроенергію з ПАТ Львівобленерго , і у 2014 році внесли ці витрати до адміністративних витрат.

З матеріалів справи вбачається, що витрати по оплаті електроенергії ПП Фірма Грин здійснює відповідно до договору на постачання електроенергії №60825/04 від 06 серпня 2012 року, об'єкт постачання електроенергії: виробниче приміщення за адресою: м.Львів, вул.Навроцького, 2а, до п.9.4 якого договір по завершенню терміну дії щоразу продовжується на наступний календарний рік якщо не буде заявлено сторонами про припинення його дії або перегляд його умов, згідно з п.9.5 договору з моменту припинення у Споживача права власності або користування на об'єкт цей договір втрачає чинність.

Матеріалами справи також підтверджується, що 18 березня 2013 року прийнято рішення про реорганізацію ПП Фірма Грин та виділ нового підприємства з передачею йому майна.

Відповідно до протоколів загальних зборів засновників ПП фірма Грин № 21-23 від 15 серпня 2013 року прийнято рішення щодо внесення змін до установчих документів підприємства в зв'язку із проведенням реорганізації шляхом виділення нового підприємства - ПП Юлан , якому згідно з розподільчим балансом станом за актом прийому - передачі передано матеріальні активи позивача.

Зокрема, 02 вересня 2013 року ПП фірма Грин передано ПП Юлан нерухоме майно та обладнання за Договором оперативної оренди №3, про що підписано акт прийому-передачі майна в оренду

Згідно з Додатку від 01 жовтня 2013 року до вказаного Договору оренди, пункт 3.4 Договору оренди викладено у новій редакції, відповідно до якої всі витрати по утриманню і експлуатації об'єкта оренди покладаються на орендаря в тому числі і оплата використаної електроенергії за показами лічильника.

Судом встановлено, що позивач використовує орендовані виробничі приміщення у власній господарській діяльності, а саме: приміщення кузні за умовами Договору оренди №3 від 02 вересня 2013 року відповідно до ст.759 ЦК України передано у оренду позивачу, за умовами цього договору найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк, відтак нерухоме майно, разом із лічильником електроенергії перейшло у користування позивача.

Таким чином, у позивача збереглося право користування нерухомим майном та лічильником електроенергії Договір про постачання електричної енергії №60825/04 від 06 серпня 2012 року не втратив свою силу, вказане підтверджується і діями сторін за договором за яким не припинявся відпуск електроенергії та здійснювалась її оплата із оформленням усіх належних первинних документів, які підтверджують проведення господарських операцій із постачання електричної енергії споживачу, зокрема, рахунків за активну електроенергію та двосторонніх актів про помісячне використання електричної енергії.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про помилковість покликань податкового органу на те, що позивачем в порушення вимог пп.14.1.36, пп.14.1.73, пп.14.1.74, п.14.1.136, пп.14.1.36, пп.14.1 ст.14, п.138.2 п.138.10.2 ст.138 ПК України завищено витрати за електроенергію по взаєморозрахунках з ПАТ Львівобленерго , що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Також колегія судів вважає правильним висновок суду першої інстанції про відсутність порушення позивачем ст.185, п.188.1 ст.188, п.187.1 ст.187, п.198.1 п.198.2 п.198.3 ст.198 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов'язання з ПДВ, виходячи з наступного.

Податковий орган покликається на те, що суми заниження виникли в зв'язку із заниженням бази оподаткування (за рахунок продажу виробів власного виробництва нижче собівартості), чим занижено податкове зобов'язання по ПДВ в сумі 4285,00 за березень 2015 року та за рахунок безпідставного віднесення до податкового кредиту сум ПДВ на 6394,00 грн. по безпідставних операціях (сплачених сум ПДВ при оплаті електроенергії).

П.188.1 ст.188 ПК України передбачає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів, послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: 1) товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; 2) газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів, послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів, послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів (послуг), поставлених таким платником податку.

Пп.14.1.71 п.14.1 ст.14 ПК України передбачає, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 14.1.219 п.14.1 ст.14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Тобто, нормами податкового законодавства встановлена презумпція відповідності ціни, що обумовлена сторонами в договорі, (звичайній ціні) ринковій ціні. Відповідно до положень ст. 77 КАС України спростування вказаної презумпції є тягарем доведення контролюючого органу, який не погоджується з тим, що ціна, встановлена у договорі відповідає ринковій.

Таким чином, податкове законодавство передбачає, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг не може бути нижчою від звичайних цін на товари (роботи, послуги). У той же час звичайна ціна дорівнює ціні, яка визначена сторонами в договорі. При цьому, діє встановлена законом презумпція, що звичайна ціна (визначена сторонами в договорі) відповідає рівню ринкових цін.

Колегія суддів звертає увагу на те, що під час розгляду справи Головним управління ДФС у Львівській області не наведено жодних обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагента були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Разом з тим, позивачем підтверджено факт використання електроенергії для власних виробних потреб, зокрема, при виготовленні виробів із металу на замовлення.

Позивач надав пояснення щодо калькуляції на вироби власного виробництва з металу, вказавши, що такі складено виключно по матеріалах, проте в накладних на відпуск відпускна ціна складається з вартості матеріалів, за калькуляцією і націнкою, та зазначив, що фактично в націнку закладено всі інші витрати на виготовлення виробів на замовлення, оскільки окремо вираховувати інші витрати на виробництво виробів, які виготовляються за окремими замовленнями є дуже складним та потребує великих додаткових затрат на оплату роботи окремого спеціаліста.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що господарська діяльність ПП Фірма Грин є прибутковою, у виробничій діяльності позивач використовує власний матеріал з урахуванням націнки, що підтверджується калькуляціями і накладними на відпуск готових виробів, позивачем доведено правомірність використання електроенергії на дільниці кузні та правомірність придбання електроенергії у ПАТ Львівобленерго для власної господарської діяльності.

Таким чином, доводи апелянта в цій частині є безпідставними та не спростовують відповідних висновків суду першої інстанції.

Колегія суддів також вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що у зв'язку із зміною умов договору щодо умов повернення позики в зв'язку із складним фінансовим становищем, та повернення відповідних коштів у липні 2014 року, позивач правомірно включив суму такої повернутої позики до витрат в період її повернення, виходячи з наступного.

Перевіркою встановлено, що станом на 01 квітня 2014 року у ПП Фірма Грин рахувалася кредиторська заборгованість (сума отриманої позики від засновника ОСОБА_3Г.) у розмірі 440000,00 грн., яка погашена у липні 2014 року через касу підприємства.

Податковий орган вказує на те, що сума погашеної заборгованості (фінансової допомоги від засновника ОСОБА_3Г.) не може включатись до витрат, в зв'язку із відсутністю порушень щодо терміну повернення - не пізніше 365 календарних днів із дня їх отримання (отримано у вересні 2013 року, повернуто - у липні 2014 року.).

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що можливість віднесення до витрат сум повернутої позики пов'язує із фактом їх попереднього віднесення до податкового зобов'язання та фактом повернення позики, а не термінами отримання та повернення такої позики.

Відповідно до пп.135.5.5 п.135.5 ст.135 ПК України інші доходи включають суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені п.151.1 ст.151 цього Кодексу.

У разі, якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертає таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшує суму витрат на суму такої поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

При цьому, доходи такого платника податку не збільшуються на суму умовно нарахованих процентів, а податкові зобов'язання особи, яка надала поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її видачі, так і при її зворотному отриманні.

Таким чином, факт включення до доходів суми поворотної фінансової допомоги на кінець звітного податкового періоду дає право включити суму повернутої фінансової допомоги до витрат.

Матеріалами справи підтверджується, що ПП Фірма Грин подало податкову декларацію з податку на прибуток за 2013 рік та відомість із податкового обліку, про те, що ним на кінець податкового періоду (2013 рік) включено до доходів суму фінансової позики у розмірі 268180,00грн.

У своїх пояснення позивач вказав на те, що такі дії обумовлені зміною договору позики, зокрема, в кінці податкового періоду (кінець 2013 року) ПП Фірма Грин прийнято рішення про звернення до позичальника з пропозицією переглянути умови повернення позики у зв'язку з складним фінансовим становищем, за результатами цього звернення прийнято рішення про неповернення позичених коштів у терміни, визначені договором позики, і до договору було внесено додаткові умови про те, що повернення позики визначаться зміною фінансового стану підприємства, тому отримана позика була оподаткована, оскільки договором передбачалося її повернення протягом 365 календарних днів з часу отримання.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що факт включення суми позики до доходів дає позивачу право віднести суму такої повернутої позики до витрат у період її повернення

Доводи апелянта в цій частині є безпідставними та не спростовують відповідних висновків суду першої інстанції.

Колегія суддів при вирішенні цієї справи виходить із презумпції сумлінності платників податків та інших учасників правовідносин у економічній сфері, сутність якої полягає у тому, що дії платника податків, пов'язані з веденням господарської діяльності, економічно виправдані, а відомості, що містяться в його податковій та бухгалтерській і кадровій звітності, - є достовірними, якщо податковий орган не доведе, що такі відомості не відповідають дійсності. При цьому, обов'язок доведення таких фактів покладається на податковий орган у спосіб проведення перевірки та оформлення її результатів шляхом складення акту, який є носієм доказової інформації та повинен містити усі відомості про виявлені порушення законодавства.

Ч.2 ст.77 КАС України передбачає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладаються на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Разом з тим, ГУ ДФС у Львівській області не доведено факт порушення ПП Фірма Грин вимог чинного податкового законодавства за звітний період, оскільки відображені в акті перевірки порушення спростовані позивачем при розгляді справи в судах першої та апеляційної інстанції.

Колегія суддів звертає увагу на те, що збільшення суми грошового зобов'язання (шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень) порушує право позивача мирно володіти своїм майном, визначення якого міститься у Першому Протоколі до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини від 20 березня 1952 року (надалі також "Протокол 1 до Конвенції"), яка є частиною національного законодавства України згідно із ст.9 Конституції України.

Роз'яснення цієї норми містяться в рішеннях Європейського суду з прав людини.

Зокрема, у рішенні в справі "Щокін проти України"(п. 49) ЄСПЛ вказав, що збільшення податковим органом зобов'язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих статтею 1 Протоколу 1 до Конвенції. Таке втручання за Конвенцією може бути визнане тільки якщо здійснене на умовах, передбачених законом, а будь-які дії, спрямовані на позбавлення особи її майна є незаконними, якщо контролюючі органи діють не у відповідності до закону.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення н від 04 травня 2017 року №0006521413, №0006531413, № НОМЕР_1 прийняті неправомірно та підлягають скасуванню.

Таким чином, доводи апеляційної скарги є безпідставними та не спростовують висновків суду першої інстанції з вищенаведених мотивів.

З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду - без змін.

Керуючись ст.243, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року у справі №813/1765/17 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом 30 днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

ОСОБА_4Мікула

Судді: А.Р.Курилець

ОСОБА_5

Повне судове рішення складено 12 лютого 2018 року.