Постанова

від 13.03.2018 по справі 808/358/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

13 березня 2018 року

Київ

справа №808/358/17

адміністративне провадження №К/9901/209/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.

за участю секретаря - Калініна О.С.

учасники справи:

представник позивача - Пуденков О.М.

представник відповідача - Шавло Р.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21.06.2017 (суддя Фесик А.В.)

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017 (судді Іванова С.М., Панченко О.М., Чередниченко В.Є.) у справі №808/358/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Торгівельна компанія Добра Хата

до Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ

У січні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю Торгівельна компанія Добра Хата (далі Товариство) звернулось до суду з позовом в якому, з урахуванням уточнень, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ДФС) від 26.01.2017 №0000491401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств та застосовано штрафні санкції.

Свої вимоги позивач мотивував тим, що ДФС під час проведення перевірки безпідставно дійшла висновку про заниження Товариством податкових зобов'язань зі сплати податку на прибуток, відтак відповідач не мав підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 21.06.2017, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДФС №0000491401 від 26.01.2017 з розрахунками податкових зобов'язань та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3160546 (три мільйони сто шістдесят тисяч п'ятсот сорок шість) грн. 50 коп. Присуджено на користь позивача витрати по сплаті судового збору у розмір 110 118, 54 грн.

Не погодившись з судовими рішеннями ДФС звернулась до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила їх скасувати та відмовити в задоволенні позову. При цьому скаржник зазначив, що суди дійшли помилкового висновку про обґрунтованість позовних вимог невірно оцінивши залучені до справи докази та неправильно застосувавши при цьому норми матеріального і процесуального права. Судами не враховано, що матеріали справи містять докази того, що укладені позивачем угоди фактично не виконувались та не могли виконуватися, а діяльність контрагентів Товариства, які нібито виконували умови укладених з позивачем угод, носить протиправний характер

19.12.2017 справу, в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), передано до Верховного Суду.

09 лютого 2018 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких Товариство зазначає про відсутність правових підстав для скасування судових рішень судів попередніх інстанцій.

Заслухавши суддю-доповідача, вислухавши представників сторін, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

З матеріалів справи вбачається, що за наслідками планової виїзної документальної позапланової з питань дотримання Товариством вимог податкового, валютного та іншого законодавства з 1.01.2013 по 30.06.2016 відповідачем складено акт від 24.10.2016.

В акті викладено висновки контролюючого органу про те, що під час перевірки встановлено наступні порушення:

-п. 14.1.27, п.п. 14.1.36, п.п. 14.1.228 п.14.1 ст.14 р.І, п.44.1, 44.2 ст.44, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2, 138.4, п.138.8, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 р. ІІІ Податкового кодексу України;

- ст. 1, ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.2.1, 2,2, п. 2.4, 2.13, п. 2.16. ст. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку ; п. 5, п. 6, пп.9.4 ст. 9. п. 11, п. 14, п. 19, п. 22 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), п.8 р. II Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" (затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 07.02.2013 №73; п. 44.1, п. 44.2 ст. 44 р. II, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 р. III Податкового кодексу України, в наслідок чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3 119 757 грн. та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 1 283 132 грн.

На цій підставі ДФС 09.11.2016 було прийнято податкові повідомлення-рішення, якими збільшено Товариству суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 4 858 413, 50 грн. та зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 2 482 822 грн.

Розглянувши скаргу Товариства, ДФС України своїм рішенням від 20.01.2017 частково задовольнила скаргу позивача та скасувала вищевказані податкові повідомлення-рішення.

26.01.2017 відповідачем ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення №0000491401, яким Товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на 3 160 546 грн. 50 коп., у тому числі: 2 107 031 грн. - за основним платежем та 105 351 грн. 50 коп. - штрафних санкцій.

Свої дії щодо прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ДФС мотивує тим, що за результатами перевірки виявлені факти, які свідчать про те, що господарські операції Товариства з ТОВ "Фірма Профіт Груп" з придбання цукру та з ФОП ОСОБА_5 з придбання послуг з перевезення фактично не виконувались; надані позивачем документи не підтверджують реальність виконання господарських операцій; поставка товару в адресу Товариства не відбувалась. Під час розслідування кримінальної справи виявлено ознаки фіктивності ТОВ "Олантіс", ТОВ "Валді Торг", ТОВ "Равена Плюс", ТОВ "Аледор - Торг", ТОВ "Етек Сервіс", ТОВ "Віва-Торг", ТОВ "Авангард 2015", які відповідно до наданих позивачем документів нібито здійснювали поставку придбаного Товариством у ТОВ "Фірма Профіт Груп" товару.

Щодо надання ФОП ОСОБА_5 позивачу послуг з перевезення товару, то перевіркою встановлено, що вказане перевезення відбувалось на автомобілі останнього, який в цей час знаходився в оренді у Товариства, відтак позивач не мав підстав для включення вартості цих послуг у звіт про фінансові результати.

Задовольнивши адміністративний позов суди попередніх інстанцій послались на те, що відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження наявності з боку Товариства порушень під час виконання господарських договорів з вищезазначеними контрагентами; укладені господарські угоди виконано у повному обсязі; надані Товариством податкові накладні та інші документи бухгалтерської звітності відповідають вимогам закону, а тому викладений в акті перевірки висновок податкового органу про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", є необґрунтованим та таким, що не відповідає обставинами справи.

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015), відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Судові рішення попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають в зв'язку з наступним.

Спірні правовідносини регламентувались положеннями Податкового Кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, у відповідних редакціях.

Питання, пов'язані з обчисленням податкових зобов'язань з податку на прибуток, обчислення об'єкту оподаткування, формуванням виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів та надання послуг внормовувалися статтями статями 14,44,138, 139,198,201 ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин.

Так, за змістом п. 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п. 198.3 цієї ж статті ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПК, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами п. 198.6 ст. 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

За змістом підпункту 138.1.1 п. 138.1 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розд. II цього Кодексу.

За правилами підпункту 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкових пільг мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

У зв'язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарських операцій позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

З огляду на це, предметом доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій з поставки товару та наданні послуг, а тому й обґрунтованість визначення позивачем його податкових зобов'язань.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов'язаний суб'єкт владних повноважень, натомість суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

З матеріалів справи вбачається, що по обставинам виконання договору поставки від 01.04.2014 укладеному між позивачем та ТОВ "Фірма Профіт Груп" (постачальник) ДФС надано докази того, що Товариство не мало можливості отримати обумовлений умовами договору цукор, оскільки ТОВ "Олантіс", ТОВ "Валді Торг", ТОВ "Равена Плюс", ТОВ "Аледор - Торг", ТОВ "Етек Сервіс", ТОВ "Віва-Торг" та ТОВ "Авангард 2015", які відповідно до наданих позивачем документів (товарно-транспортних накладних) доставляли автотранспортом придбаний товар, не здійснювали та не мали можливості здійснювати перевезення цього товару від постачальника до позивача, а транспортні засоби та водії, зазначені у наданих позивачем документах, не здійснювали вищезгаданих перевозок.

Відтак, документи, надані Товариством в підтвердження проведення господарських операцій не можуть підтвердити фактичне отримання товару при тих обставинах, на які посилається позивач.

Щодо отримання Товариством від ФОП ОСОБА_5 послуг з перевезення вантажів на протязі вересня 2015 року - червня 2016 року автомобілем НОМЕР_2, держ. номер НОМЕР_1, то з матеріалів справ вбачається наступне :

Директор позивача ОСОБА_6, разом зі своїм чоловіком ОСОБА_5 у травні 2011 року передала належні подружжю на праві власності вантажні автомобілі в оренду Товариству на підставі нотаріально засвідчених угод найму (оренди) транспортних засобів зі строком дії договору до 15.05.2016 (т3 а.с.175-190).

07.09.2015 ОСОБА_6, від імені Товариства, уклала зі своїм чоловіком додаткову угоду до договору найму транспортного засобу НОМЕР_2, державний номер НОМЕР_1 від 16.05.2011про зміну умов договору, змінивши дату припинення його дії на 07.09.2015 При цьому додаткову угоду щодо зміни істотних умов нотаріально посвідченого договору, в порушення приписів статті 209, 799 ЦК України, подружжям було укладено у простій письмовій формі.

Відтак, з огляду на приписи статті 220 ЦК України, додаткова угода від 07.09.2015 є нікчемною та такою, що не призвела до зміни умов договору найму транспортного засобу НОМЕР_2, державний номер НОМЕР_1 від 16.05.2011, отже і надані Товариством первинні документи бухгалтерського обліку щодо отримання послуг від ФОП ОСОБА_5, самі по собі, не можуть підтвердити законність відображення цих операцій у податковій звітності позивача.

Не зважаючи на те, що ДФС як в акті перевірки, так і під час розгляду справи в суді неодноразово посилалась на суперечливість документів, наданих позивачем в підтвердження законності відображення у податковій звітності операцій здійснених з участю ФОП ОСОБА_5, позивачем не надано суду належних заперечень цього.

Судами попередніх інстанцій наведене залишено поза увагою, зроблено передчасний висновок про обґрунтованість адміністративного позову та не забезпечено повного і всебічно з'ясування обставин в адміністративній справі, не вжито визначених законом заходів для з'ясування всіх обставин справи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Щодо посилання суду апеляційної інстанції на судові рішення у справі №808/357/17 за позовом ТОВ Торгівельна компанія Добра Хата про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Запорізькій області від 09.11.2016 №0002331401 та №0002341401, то судом помилково визнано, що вказані рішення мають преюдиціальне значення для справи що розглядається, оскільки зі змісту цих рішень не вбачається, що судами досліджувались обставини, які є підставою для скасуванні рішень судів у справі 808/358/17.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною 1 статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21.06.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2017 скасувати.

Справу направити до суду першої інстанції на новий судовий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова

Судді І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова