Постанова

від 11.06.2018 по справі 816/127/18

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2018 р. м. ХарківСправа № 816/127/18 Харківський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Яковенка М.М.

суддів: Бегунц А.О., Резнікова С.С.

секретарі судового засідання: Жданюк А.О.

за участі:

представника позивача ОСОБА_1

представників відповідача ОСОБА_2, ОСОБА_3

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства ОСОБА_4 орхідея Україна на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22 березня 2018 року (головуючий І інстанції: Канигіна Т.С., дата складання повного тексту 29.03.2018 р.) по справі № 816/127/18 за позовом Приватного акціонерного товариства ОСОБА_4 орхідея Україна до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ :

15.01.2018 року Приватне акціонерне товариство "ОСОБА_4, Україна" (надалі - ПАТ "ОСОБА_4, Україна", позивач, платник податків) звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі - ГУ ДФС у Полтавській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.12.2017 № НОМЕР_1.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22 березня 2018 року у задоволенні позову відмовлено у повному обсязі (а.с.188, 189-195 т.2).

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, пославшись на незаконність та необґрунтованість рішення суду, яке прийнято з порушенням норм матеріального права та процесуального права, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про задоволення. Апелянт наполягає на протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки відсутній стосовно нього та нерезидента - ТОВ "БІГБОКС" критерій "пов'язаності" згідно з підпунктом 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Обставина отримання кредитних коштів від нерезидента відсутня, з ТОВ "БІГБОКС" кредитний договір не укладався, що виключало обов'язок позивача подати звіт про контрольовані операції за 2015 рік. Недоведення контролюючим органом факту "пов'язаності" сторін господарської операції виключає обов'язок у платника податків подавати звіт про контрольовані операції за 2015 рік. Тобто, апелянт наголошує, що заміна кредитора у зобов'язанні, не зумовлює факт пов'язаності між ТОВ "БІГБОКС" та ПАТ "ОСОБА_4, Україна" ніякої операції протягом 2015 року ним не здійснювалось.

Представник апелянта наполягав на задоволені апеляційної скарги у повному обсязі. Надав додатково письмові пояснення.

Представники відповідача заперечували проти задоволення апеляційної скарги, просили рішення суду залишити без змін, як законне. Наданий відзив на апеляційну скаргу.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін дослідивши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що у період з 07.11.2017 по 13.11.2017 контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ "ОСОБА_4, Україна" з питань неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік /т. 1 а.с. 15-24/, за результатами якої складено акт від 20.11.2017 № 1537/16-31-14-09-09/33781592

За результатами перевірки контролюючим органом встановлено порушення ПАТ "ОСОБА_4, Україна" підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, а саме: неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік /т. 1 а.с. 24/.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.12.2017 № НОМЕР_1, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 120.3 статті 120 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 365400, 00 грн. /а.с. 30/.

На формування висновків податкового органу та прийняте рішення мало вплив відносини між позивачем та нерезидентом - ТОВ "БІГБОКС", як пов'язаних осіб, що відповідають критеріям підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а тому позивач був зобов'язаний подати відповідний звіт.

З цього приводу судами також встановлено, що між ЗАТ "БАНК НРБ" (у подальшому ЗАТ "Дочірній банк Сбербанку Росії" - ПАТ "Дочірній банк Сбербанку Росії") та ЗАТ "ОСОБА_4, Україна" (у подальшому змінено найменування на ПАТ "ОСОБА_4, Україна") укладено ряд договорів про відкриття кредитної лінії: 10.10.2007 № 204-В/07 /т. 1 а.с. 32-36/, 01.10.2007 №200-В/07 /т.1 а.с. 70-74/, 09.11.2007 № 209-В/07 /т. 1 а.с. 44-48/, 17.12.2007 № 222-В/07 /т. 1 а.с. 57-61/, 29.02.2008 № 17-В/08 /т. 1 а.с. 80-86/, 13.03.2008 №29-В/08 /т. 1 а.с. 92-98/, за умовами якого банк відкриває позичальнику відновлювану кредитну лінію, що надалі іменується "кредитна лінія", надає позичальнику грошові кошти (надалі - кредит) за рахунок кредитної лінії на умовах цього договору, а позичальник зобов'язується використовувати кредит на цілі, зазначені в пункті 1.5 цього договору, своєчасно та у повному обсязі виплачувати банку проценти за користування кредитом, виконати інші умови цього договору, а також повернути наданий йому кредит у розмірах та у строки/терміни, передбачені статтею 8 цього договору, виконувати інші умови договору.

01.11.2012 між ПАТ "Дочірній банк Сбербанку Росії" (клієнт) та ПАТ "ОСОБА_5 кредит" (фактор) укладено договір факторингу № 01/11/12-01, за умовами якого клієнт передає (відступає) фактору своє право вимоги до ПАТ "ОСОБА_4, Україна", а фактор набуває право вимоги за кредитними договорами та змінами й доповненнями до договорів: від 10.10.2007 № 204-В/07, від 01.10.2007 №200-В/07, від 09.11.2007 № 209-В/07, від 17.12.2007 № 222-В/07, від 29.02.2008 № 17-В/08, від 13.03.2008 №29-В/08 /т. 2 а.с. 145-153/.

01.11.2012 між ТОВ "Фінансова компанія "Центр факторингових послуг" (фактор) та ПАТ "ОСОБА_5 кредит" (клієнт) укладено договір факторингу № 1825, за умовами якого клієнт передає (відступає) фактору своє право вимоги до ПАТ "ОСОБА_4, Україна", а фактор набуває право вимоги за вищевказаними кредитними договорами та змінами й доповненнями до договорів: від 10.10.2007 № 204-В/07, від 01.10.2007 №200-В/07, від 09.11.2007 № 209-В/07, від 17.12.2007 № 222-В/07, від 29.02.2008 № 17-В/08, від 13.03.2008 №29-В/08 /т. 2 а.с. 161-169/.

01.11.2012 між ТОВ "Фінансова компанія "Центр факторингових послуг" (первісний кредитор) та ТОВ "БІГБОКС" (новий кредитор) укладено договір № 1/2012, за умовами якого первісний кредитор передає (відступає) новому кредитору своє право вимоги до ПАТ "ОСОБА_4, Україна", а новий кредитор набуває право вимоги первісного кредитора за вищевказаними кредитними договорами, а саме: договорами про відкриття кредитної лінії та змінами й доповненнями до договорів: від 10.10.2007 № 204-В/07, від 01.10.2007 №200-В/07, від 09.11.2007 № 209-В/07, від 17.12.2007 № 222-В/07, від 29.02.2008 № 17-В/08, від 13.03.2008 №29-В/08 /т. 1 а.с. 105-138/.

01.11.2012 між ТОВ "Фінансова компанія "Центр факторингових послуг" (первісний кредитор) та ТОВ "БІГБОКС" (новий кредитор) та ПАТ "ОСОБА_4, Україна" (позичальник) укладені договори про внесення змін до договорів про відкриття кредитної лінії від 10.10.2007 № 204-В/07 /т. 1 а.с. 37-42/, від 01.10.2007 №200-В/07 /т. 1 а.с. 76-79/, від 09.11.2007 № 209-В/07 /т. 1 а.с. 50-55/, від 17.12.2007 № 222-В/07 /т. 1 а.с. 63-69/, від 29.02.2008 № 17-В/08 /т. 1 а.с. 88-91/, від 13.03.2008 №29-В/08 /т. 1 а.с. 100-103/, якими внесені відповідні зміни до умов цих кредитних договорів.

У ході перевірки контролюючим органом встановлено, що позивачем нараховано відсотки по позиці у сумі 16 668 822, 53 грн., яка надана нерезидентом - ТОВ "БІГБОКС" /т. 1 а.с. 18/, що перевищує 5 млн. гривень (за вирахуванням непрямих податків).

Також контролюючим органом встановлено та не заперечується позивачем, що річний дохід позивача за 2015 рік складає 104 784, 90 млн. грн., що перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік /т. 1 а.с. 23/.

Сторонами не заперечується, що сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою, стосовно іншої юридичної особи перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 рази. Зазначене підтверджується звітом про фінансовий стан позивача на 31.12.2015 (форма №1) та звітом про фінансові результати (форма №2) /т. 2 а.с. 1-9/. Станом на кінець 2015 року зобов'язання за кредитними договорами не виконані.

Позивачем фактично заперечується те, що ПАТ "ОСОБА_4, Україна" та ТОВ "БІГБОКС" (ОДРН 1127847249738, м. Санкт-Петербург, нерезидент /т. 1 а.с. 139/) не можуть бути пов'язаними особами з огляду на положення підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, оскільки ТОВ "БІГБОКС" не надавало кредит позивачу.

Відмовляючи у задоволенні позову у повному обсязі, суд першої інстанції висновувався на тому, що висновок контролюючого органу про порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік здійснено у межах норм діючого на час виникнення спірних правовідносин законодавства та фактичних обставин справи, у зв'язку з чим спірне податкове повідомлення-рішення від 12.12.2017 № НОМЕР_1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) відповідно до п.120.3 ст.120 ПК України у розмірі 365400,00 грн. є правомірним. Доводи позивача про те, що ПАТ "ОСОБА_4, Україна" та ТОВ "БІГБОКС" (нерезидент) не є пов'язаними особами з огляду на положення підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, є безпідставними.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи та надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та правомірності застосування до позивача штрафних санкцій, колегія суддів виходить з наступного.

Між сторонами не є спірним встановлені судом першої інстанції фактичних обставин справи. Основним спірним питання в межах справи є належна оцінка правовим норм та їх правозастосування до спірних правовідносин. Предметом спору є необхідність подання Звіту про здійснення контрольованих господарських.

З 01 січня 2015 року до 12 серпня 2015 року відповідно до пп. 39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст. 39 Податкового кодексу України для визнання господарських операцій контрольованими повинно було виконуватися певні умови.

З урахуванням змін, внесених Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансферного ціноутворення - (далі по тексту - Закон № 609 (набрав чинності з 13 серпня 2015 року), згідно з пп. 39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст. 39 Кодексу для визнання господарських операцій контрольованими необхідним є одночасне виконання наступних умов:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Разом з цим, пунктом 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 609 визначено, що формування звіту про контрольовані операції та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, документації з трансфертного ціноутворення за господарські операції, здійснені у 2015 році, здійснюється на підставі та з урахуванням норм цього Закону.

Таким чином, для всіх господарських операцій, передбачених пп. 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і пп. 39.2.1.5 пп.39.2.1. п.39.2 ст. 39 Податкового кодексу України, та здійснених платниками податків з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, вартісний критерій визначається відповідно до норм пп. 39.2.1.7 ст. 39 Кодексу, у редакції Закону № 609.

Положеннями п. 120.3 ст. 120 ПК України, за неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі: 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції.

Як вже зазначалось, що основним спірним питанням в межах справи є не самі по собі кількісні показники, що впливає на питання пов'язаності юридичних осіб або розмір застосованої санкції, а наявність або відсутність з боку позивача обов'язку подавати відповідний звіт про контрольовані операції за 2015 рік до 01 травня 2016 року з особою, з якою не укладався кредитний договір, а така особа-нерезидент набула за відступкою (передачею) прав вимоги від первісного кредитора до ПАТ "ОСОБА_4, Україна". Зазначене має вплив на правомірність застосування відповідних санкцій, передбачених п.120.3 ст.120 ПК України.

Положеннями підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що пов'язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв для юридичних осіб, зокрема сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою, стосовно іншої юридичної особи перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 рази (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, - більше ніж у 10 разів). При цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду).

Згідно з підпунктом 39.2.1.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла до 2016 року) для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими операціями є: а) господарські операції, що впливають на об'єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами - нерезидентами.

В оскаржуваному рішенні до контрольованих операцій віднесено фінансові операції по нарахуванню процентів по кредиту. В той же час, як було встановлено за матеріалами справи, що на протязі періоду, що перевірявся, Позивачем не здійснювались господарські операції з погашення заборгованості по тілу кредиту та процентах, що підтверджується довідкою ПАТ Сбербанк № 491/5/50-5 від 12.04.2018 року.

В даному випадку колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що наведене свідчить про відсутність складу податкового порушення, так як закон пов'язує подання звіту саме за здійсненими операціями, при їх відсутності, подання звіту не передбачається. При наданні правової оцінки критерію пов'язаності необхідно враховувати не лише їх юридичну форму, але ж і сутність відносин сторін.

Пов'язаність сторін у оскаржуваному рішенні суду зроблено висновок після дослідження фінансових звітів за 2015 рік, в той же час без аналізу передумов та підстав виникнення відносин між сторонами.

Так, відповідно до статті 1054 Цивільного кодексу України (надалі - ЦК України) за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальнику у розмірі та на умовах встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

В межах справи, всі банківські кредити були надані ПАТ Сбербанк позичальнику (Позивачу) а, тому відповідно, кредитор виконав свій обов'язок за кредитними договорами та набув права вимагати від позичальників повернення сум наданих грошових коштів та сплати відсотків/комісії за користування такими грошима. В подальшому ПАТ Сбербанк відступив свої права вимоги за кредитними договорами юридичним особам.

Отже, первісне зобов'язання було виконано частково, відповідно змінився об'єм змісту зобов'язання.

Пунктом 1 частини 1 статті 512 ЦК України визначено, що кредитор у зобов'язанні (кредитному договорі) може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги), якщо тільки відповідно до договору або закону кредитор не може бути замінений.

При цьому, згідно статті 514 ЦК України, до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, то існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Саме обов'язки позикодавця (банку) є визначальними для встановлення здійснення господарської операції, що є предметом податкового контролю.

Аналізуючи дану норму з огляду на приписи податкового законодавства, а саме п. 14.1.159 ПК України, колегія суддів вважає, що пов'язаність осіб визначається в момент надання сум кредитів (позик). Тобто пов'язаність осіб для податкового контролю визначається моментом виконання кредитного договору з боку сторони, що надає позику, оскільки саме цей момент виконання договору має вплив для цілей оподаткування. Аналіз податкового закону свідчить, що обов'язок платника податку нарахувати податкові зобов'язання ставиться залежно від такої умови як початок використання товарів (послуг, необоротних активів в господарській діяльності), тобто товари мають бути фактично отримані платником податку.

Дослідивши дійсні правовідносини, що виникли між Позивачем та ТОВ БІГБОКС колегія суддів наголошує, що останні не підпадають під визначення контрольованих через наступне.

Норми діючого законодавства не встановлюють заборони для зміни кредитора в кредитних зобов'язаннях та не встановлюють обмеження щодо суб'єктного складу правочинів із відступлення прав вимоги боргу. Відтак, будь-яка особа може передати свої права за правочином іншій особі шляхом укладення договору про відступлення прав вимоги. При цьому, первинний кредитор може відступити не всі права за правочином, а тільки ті права, що існували на момент відступлення цих прав.

В силу пункту 1 частини першої статті 512 Цивільного кодексу України кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Відповідно до частини першої статті 513 Цивільного кодексу України правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові.

Згідно із статтею 514 Цивільного кодексу України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Частиною першою статті 516 Цивільного кодексу України передбачено, що заміна кредитора у зобов'язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом.

За приписами статті 520 Цивільного кодексу України боржник у зобов'язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом.

При цьому поняття активи відповідно до підпункту 14.1.2 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України вживаються у значенні, наведеному в Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Згідно зі статтею 2 зазначеного Закону під активами розуміються ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Право вимоги, як майновий об'єкт, цілком відповідає законодавчо встановленим критеріям, що використовуються для позначення поняття активу. Такий об'єкт виникає в результаті минулих подій (зокрема, в розглядуваній справі - в результаті надання первісним кредитором фінансових кредитів), а від його використання очікується вигода у вигляді його погашення коштами чи в інший спосіб (у розглядуваній справі - через сплату позичальником боргу разом із нарахованими на нього процентами).

В свою чергу, матеріальними активами відповідно до підпункту 14.1.111 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є основні засоби та оборотні активи у будь- якому вигляді (включаючи електричну, теплову та іншу енергію, газ, воду), що не є коштами, цінними паперами, деривативамиі нематеріальними активами.

Поряд із цим, у підпункті 14.1.255 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України окремо визначено поняття відступлення права вимоги. Відповідно до зазначеної норми, це операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Проте термінологічне відокремлення поняття відступлення права вимоги від визначення кредиту чи позики свідчить про відмінність його правової природи для цілей оподаткування. Відповідно операції з відступлення права вимоги, зокрема за кредитним договором розглядаються згідно закону в якості контрольованих.

Отже, правовідносини між Позивачем та ТОВ БігБокс виникли у зв'язку з укладенням останнім низки договорів відступлення права вимоги за кредитними договорами не були опосередковані кредитними відносинами, так як це визначено для встановлення критерію пов'язаності, а були зумовлені виплатою заборгованості - саме такою термінологією визначені договірні відносини. Таким чином, ТОВ БІГБОКС набув статусу кредитора згідно п. 14.1.95 ПК України, проте не позикодавця.

ПАТ Сбербанк свій обов'язок з видачі грошових коштів позичальникам за кредитними договорами виконав повністю, тому на момент передачі прав за Договорами про відступлення прав вимоги позивача, передав (відступив) новим кредиторам лише право вимагати повернення позичених грошових коштів та відсотків. Жодні інші права та обов'язки, в тому числі обов'язок із видачі банківських або фінансових кредитів, не передавалися банком на користь нових кредиторів, що підтверджується предметом та умовами зазначених Договорів що містяться в матеріалах даної справи.

Отже, судом першої інстанції не вірно зазначено, що нові кредитори замінили ПАТ Сбербанк як первісного кредитора не в кредитних правовідносинах, а в правовідносинах щодо стягнення боргу та у даному випадку не відбулася повна заміна сторони у кредитному зобов'язані, оскільки частину зобов'язання із надання коштів у кредит ПАТ Сбербанк вже виконало. Дане спростовує висновки податкового органу про те, що нові кредитори повністю замінили ПАТ Сбербанк , отримавши всі права та обов'язки первісного кредитора.

Також рішення суду першої інстанції містить висновок про перехід прав кредитора до ТОВ БІГБОКС , проте поза увагою суду залишається момент, що ТОВ БІГБОКС набувши право вимоги сплати грошових коштів, що вже були заборгованістю минулих періодів, не стало на місце первісного кредитора, тобто не набуло і прав і обов'язків одночасно. Наведене підтверджується матеріалами справи, з яких чітко вбачається, що ТОВ БІГБОКС набуло в правовідносинах, лише права по поверненню заборгованості.

Таким чином, наведене спростовує висновки суду щодо визнання пов'язаними особами для цілей оподаткування Позивача та ТОВ БІГБОКС , оскільки між останніми існували інші правовідносини, ніж ті, що визначено абз. 10 п. а п. 14.1.159 ПК України.

В даному випадку, значення має наявність кредитних відносин між особами та вплив таких відносин на результати діяльності платника податків.

Колегія суддів зазначає, що в межах спірних правовідносин та правових норм, що їх регулюють, для цілей податкового обліку майновий стан платника податку змінюється саме момент здійснення господарської операції по залученню коштів, таким чином установлюється пов'язаність, яка передбачена вказаним вище пунктом ПК України.

Проте слід відзначити, що в основі такої пов'язаності знаходиться господарська операція між особою, що надала кредит та тією що отримала. Отже, така пов'язаність обумовлена конкретним видом правовідносин, та правовою підставою, а саме зобов'язаннями, що виникають із кредитного договору для обох сторін господарської операції. Після вчинення обов'язку по наданню кредиту виникає факт пов'язаності осіб. Зміна осіб у зобов'язанні після вчинення господарської операції не зумовлює факту пов'язаності між ними. Оскільки в подальшому з урахуванням змін особи у зобов'язанні у часі існують зовсім інші права і обов'язки. А саме між сторонами існує лише наявність заборгованості, так як відступивши право вимоги, новий кредитор отримує лише право вимоги, проте не увесь комплекс прав і обов'язків, що є змістом кредитного договору (операції). Це обумовлюється також тим, що у часі події по реалізації окремих прав і обов'язків цих кредитних правовідносин уже відбулися, відповідно не можуть існувати чи передаватися іншій особі. Проте саме вони є тим критерієм, що визначає факт пов'язаності.

Отже, момент визначення факту пов'язаності знаходиться у безпосередньому зв'язку із моментом виконання кредитного договору. В підтвердження цього доводу є положення податкового законодавства, що саме ці обставини впливають на майновий стан платника та на його податкові зобов'язання.

Як правильно наголошує апелянт, що підстави встановлення факту пов'язаності, передбачені п. 14.1.159 ПК України є вичерпними і розширеному тлумаченню не підлягають.

Отже, пов'язаними є особи які фактично уклали та виконали кредитний договір. Подальша заміна кредитора-позикодавця на іншого кредитора, який пов'язаний із підприємством за іншими ознаками, не вплине на податковий облік, бо сума позики все одно не відповідатиме критеріям коригувань.

Така правова підстава як заміна кредитора у зобов'язанні, не зумовлює факту пов'язаності між особами, оскільки не передбачена положеннями ПК України. При передачі первісним кредитором прав за кредитним договором не відбувається зміна його статусу як особи, яка безпосередньо надала такий кредит. У свою чергу, новий кредитор, який придбав права вимоги стосовно кредиту, не може вважатися особою, яка надала кредит.

Положеннями п.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України, встановлений принцип податкового законодавства, за яким передбачається презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу;

В межах податкового законодавства, має місце неоднозначність трактування критерію пов'язаності , який не містить чіткої норми щодо визначення осіб пов'язаними, якщо відбулася зміна кредитора внаслідок договору переуступки або іншого цивільно - правового договору.

Відсутність у податковому законодавстві належно закріпленого правила визначення осіб пов'язаними при зміні кредитора, оскільки кредит отриманий від банку, але внаслідок внесених змін господарські операції по нарахуванню відсотків вчиняються на користь іншої особи, дає можливість застосовувати презумпцію правомірності рішення Платника, відповідно до п.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України.

Не зважаючи на правильне встановлення фактичних обставин справи, висновки суду першої інстанції, що положення п.п.14.1.159 п.14.1 ст.14 ПК України не встановлює момент надання кредиту, а вказує лише про наявність суми кредиту та власного капіталу, що визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду), що вказує на обґрунтованість висновків податкового органу про пов'язаність ПАТ "ОСОБА_4, Україна" та ТОВ "БІГБОКС" (нерезидент) є такими, що не відповідають вимогам наведеного законодавства.

Доводи апелянта, колегія суддів вважає обґрунтованими.

Надання неналежної правової оцінки фактичним обставинам справи, порушення норм матеріального права призвело суд першої інстанції до неправильного вирішення питання, що стосується спірного питання. Враховуючи наведене, колегія суддів, з урахуванням приписів ст.317 КАС України дійшла висновку про задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції із прийняттям нового судового рішення про задоволення вимог.

Керуючись ст. ст. 23, 31, 33, 90, 292, 308, 309, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "ОСОБА_4, Україна"- задовольнити.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22 березня 2018 року по справі № 816/127/18 - скасувати та ухвалити нову постанову.

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "ОСОБА_4, Україна" - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 12 грудня 2017 року Головного управління Держаної фіскальної служби у Полтавській області .

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду шляхом подачі касаційної скарги протягом тридцяти днів - з дня складення повного судового рішення.

У повному обсязі складена 13 червня 2018 року.

Головуючий суддя (підпис)ОСОБА_6 Судді (підпис) (підпис) ОСОБА_7 ОСОБА_8