Постанова

від 19.06.2018 по справі 804/6801/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 червня 2018 року

Київ

справа №804/6801/13-а

адміністративне провадження №К/9901/4013/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді - доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 червня 2013 року (суддя - Парненко В.С.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2014 року (судді: Чепурнов Д.В. (головуючий), Попласький В.Ю, Сафронова С.В.) у справі №804/6801/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ексіма-Трейд" до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Ексіма-Трейд (далі - позивач, ТОВ Ексіма-Трейд ) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25 лютого 2013 року №0000071503 та №0000081503.

В обґрунтування позовних вимог ТОВ Ексіма-Трейд зазначило, що зазначені податкові повідомлення-рішення є противоправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки не ґрунтуються на нормах закону та прийняті податковим органом без достатніх на те правових підстав.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 червня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2014 року задоволено адміністративний позов. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0000081503 та №0000071503 від 25 лютого 2013 року. Стягнуто на користь позивача судові витрати у розмірі 2 294,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем безпідставно застосовані положення пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України, які визначають строки давності для подання заяви про бюджетне відшкодування, оскільки застосування цієї норми права можливо у тому випадку, коли платник податків має намір відшкодувати ПДВ із бюджету, прийняв рішення про таке відшкодування та звернувся до контролюючого органу із заявою в установленому Кодексом порядку. Проте, позивач не заявляв свого наміру на відшкодування податку із бюджету та не звертався до відповідача із такою заявою, а відтак контролюючим органом безпідставно зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 червня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2014 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ Ексіма-Трейд .

У доводах касаційної скарги відповідач обмежуючись виключно цитуванням норм матеріального та процесуального права, посилається на невідповідність висновків судів обставинам справи, які, на думку контролюючого органу, полягають у фактичному завищенні залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24), оскільки задекларована сума виходить за граничні строки давності, встановлені податковим законодавством для реалізації права на отримання бюджетного відшкодування; натомість, доводів щодо неправильного застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права не наводить.

Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що уповноваженими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Ексіма-Трейд" з питань правильності нарахування залишку від'ємного значення по декларації з податку на додану вартість за листопад 2012 року, про що складено акт від 1 лютого 2013 року №501/153/36640295, яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р.24 декларації) на суму 339 344,00 грн та заниження податку на додану вартість у сумі 8 076,00 грн.

За результатами перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 25 лютого 2013 року №0000071503, яким зменшено позивачу розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 339 344,00 грн та №0000081503, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 10 095,00 грн, в тому числі за основним платежем 8 076,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 2 019,00 грн.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами першої та апеляційної інстанцій фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно з поданою позивачем декларацією з ПДВ за листопад 2012 року залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 декларації), складає 339 344,00 грн, сума якого виникла у листопаді 2009 року.

ТОВ Ексіма - Трейд у декларації з ПДВ за листопад 2012 року зазначено у рядку 18 Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду 8 076,00 грн, рядок 21 Залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду 347 420,00 грн (значення рядка 24 декларації попереднього звітного (податкового) періоду, рядок 22 Залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, що підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду - 339 344,00 грн та рядок 24 Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду - 339 344,00 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства ґрунтуються на тому, що позивачем до складу податкового кредиту за листопад 2012 року включено суму податку на додану вартість за листопад 2009 року в розмірі 339 344,00 грн за податкові періоди, по яких минуло 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної, що призвело до завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 декларації) на суму 339 344,00 грн та занижено податок на додану вартість у сумі 8 076,00 грн.

Правомірність формування позивачем вказаної суми податкового кредиту не заперечувалась відповідачем ні в ході перевірки, ні в ході судового розгляду.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на момент виписки податкової накладної у листопаді 2009 року адміністрування ПДВ здійснювалося відповідно до Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 №168/97-ВР та Закону України Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами від 21 грудня 2000 року № 2181-ІІІ.

Відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Відповідно до підпункту 7.5.1. пункту 7.5. статті 7 Закону України Про податок на додану вартість датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 15.3.1. пункту 15.3. статті 15 Закону України Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами передбачено, що заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або на їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

З набранням чинності 1 січня 2011 року Податкового кодексу України ці відносини регулюються абзацом 3 пункту 198.6. статті 198 Податкового кодексу України, згідно з яким у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Дана норма податкового законодавства істотно звужує право платника податку на включення податкових накладних минулих періодів до податкового кредиту звітного періоду - з 1095 до 365 днів.

Прикінцеві та перехідні положення Податкового кодексу України не містять норм щодо поширення дії норми пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України на правовідносини, що виникли до набрання ним чинності. Відтак, з урахуванням наведеного, перебіг строку, що визначений абз.3 п. 198.6 ст. 198 ПК України (365 календарних днів з дати виписки податкової накладної) розпочинається з 01.01.2011 року, тобто з дати набрання чинності ПК України. При виписуванні спірних податкових накладних, положення п. 198.6 ст. 198 ПК України не діяли, і зворотної дії у часі вони не мають, як це передбачено статтею 58 Конституції України.

А тому, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позивач, застосувавши строки давності, встановлені статтею 15 Закону України Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами для використання при формуванні податкового кредиту у листопаді 2012 року податкових накладних за листопад 2009 року діяв відповідно до вимог законодавства.

Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.3 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Отже, прийняття рішення про повернення (виплату) суми бюджетного відшкодування або про зарахування суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів є правом виключно платника податків, наданим йому положеннями статті 200 ПК України, а не обов'язком.

У відповідності до пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Як передбачено пунктом 102.5 статті 102 Податкового кодексу України, заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених цим Кодексом, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.

Тобто, застосування цієї норми можливо у тому випадку, коли платник має намір відшкодувати податок на додану вартість із бюджету, прийняв рішення про таке відшкодування та звернувся до податкового органу із заявою в установленому Кодексом порядку.

Жодних обмежень щодо строків відображення податкового кредиту та перенесення залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду, ПК України не містить.

У справі, яка розглядається, суди виходили з того, що позивач не заявляв свого наміру на відшкодування податку на додану вартість із бюджету, відповідного рішення не приймав та не звертався до відповідача із необхідною заявою, у зв'язку з чим Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідачем при проведенні перевірки безпідставно застосовані положення пункту 102.5 статті 102 Податкового кодексу України, які визначають строки давності для подання заяви про бюджетне відшкодування, до показників залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного періоду декларації з податку на додану вартість.

Ототожнення ж відповідачем таких дій платника податку, як подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування та декларування залишку від'ємного значення податку, який включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, є помилковим.

Оскільки правомірність формування позивачем вказаної суми податкового кредиту в розмірі 339 344,00 грн не заперечується відповідачем, касаційний суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що зменшення позивачу від'ємного значення сум податку на додану вартість через пропущення строків давності є протиправним.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, що відповідач не довів порушення з боку позивача пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, а відтак, викладені в акті перевірки висновки не знайшли свого підтвердження, а зменшення позивачу від'ємного значення ПДВ на 339 344,00 грн та збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 10 095,00 грн є необґрунтованим та безпідставним.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

З огляду на зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 червня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2014 року слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 3 червня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 1 квітня 2014 року у справі №804/6801/13-а залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду