Постанова

від 07.08.2018 по справі 826/23123/15

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/23123/15 Суддя першої інстанції: Амельохін В.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2018 року м. Київ

Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Степанюка А.Г.,

суддів - Бабенка К.А., Шурка О.І.,

при секретарі - Ліневській В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління ДФС у м. Києві на прийняте у порядку письмового провадження рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 квітня 2018 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ДМ Дім до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

У жовтні 2016 року товариство з обмеженою відповідальністю ДМ Дім (далі - Позивач, ТОВ ДМ Дім ) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Відповідач, ДПІ у Солом'янському районі) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.02.2015 року №0000362202.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.04.2018 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що: реальність виконання укладених договорів підтверджується матеріалами справи; складання податкових накладних на суму менше десяти тисяч гривень не свідчить про їх суперечність вимогам чинного законодавства; відсутність у контрагентів Позивача, зареєстрованих як суб'єкти підприємницької діяльності та платники податків, матеріальних та трудових ресурсів не є безумовним доказом безтоварності господарських операцій. Крім того, суд наголосив, що посилання Відповідача на відомості кримінального провадження за відсутності такого, що набрав законної сили, вироку суду не можуть мати доказового значення у межах даної справи, матеріали якої, поряд з іншим, не містять доказів наявності умислу у Позивача на ухилення від сплати податків, у той час як практикою Європейського суду з прав людини та національним законодавством гарантується принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. При цьому наголосив на залишенні поза увагою суду того, що: надані за договором з ТОВ Стиль медіа послуги не відповідають предмету договору; контрагенти Позивача не зареєстрували жодної податкової накладної та не залучали жодного суб'єкта господарювання для виконання договірних зобов'язань, не маючи при цьому власних ресурсів; договорами передбачено складання ряду документів, які у Позивача відсутні або мають недоліки; укладені договори не мають економічного змісту.

Після усунення визначених в ухвалі від 01.06.2018 року про залишення апеляційної скарги без руху недоліків ухвалами Київського апеляційного адміністративного суду від 27.06.2018 року відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а також призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 07.08.2018 року.

У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Сторони, будучи належним чином повідомленими про дату, час та місце судового розгляду справи, у судове засідання не прибули, а тому справа розглядалася у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами у відповідності до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а рішення суду першої інстанції - скасувати, виходячи з такого.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що у січні 2015 року працівниками ДПІ у Солом'янському районі на підставі наказу від 13.01.2015 року №6 (т. 2 а.с. 78), направлення на перевірку від 14.01.2015 року №7/26-58-22-02 (т. 2 а.с. 79) та згідно пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ДМ Дім з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Стиль Медіа , ТОВ Ді-Некс за період з 01.08.2014 року по 30.09.2014 року.

У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України, внаслідок чого занижено ПДВ на загальну суму 540 478,00 грн., у тому числі за серпень 2014 року - 254 499,00 грн., за вересень 2014 року - 285 979,00 грн.

Висновки перевірки зафіксовані в акті від 26.01.2015 року №176/26-58-22-02-17/36581764 (т. 1 а.с. 30-57).

На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 12.02.2015 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми Р №0000362202, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 675 598,00 грн., у тому числі за основним платежем - 540 478,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 135 120,00 грн. (т. 1 а.с. 58).

Вирішуючи питання про реальність виконання господарських зобов'язань між ТОВ ДМ Дім та ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Стиль Медіа і ТОВ Ді-Некс , а також правомірності у даному контексті оскаржуваного індивідуального акту, суд першої інстанції встановив таке.

Між ТОВ ДМ Дім (Замовник) та ТОВ Стиль Медіа (Виконавець) укладено договір від 03.01.2014 року №0301-14 про надання послуг та виконання робіт (далі - Договір №0301-14), за умовами якого Виконавець зобов'язується надати Замовнику комплекс організаційних та інформаційних послуг маркетингового дослідження у порядку та відповідно до умов визначених цим Договором, а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги (т. 1 а.с. 60-61).

Пунктом 1.2 Договору №0301-14 передбачено, що відповідний зміст послуг, специфікація обсягу послуг, що надаються в кожному відповідному випадку, визначається сторонами шляхом складання відповідних додатків до даного договору, що є його невід'ємними частинами.

Згідно п. 5 Договору №0301-14 для цілей моніторингу маркетингової ефективності послуг, що даються відповідно до умов цього Договору, Виконавець надаватиме Замовнику документи: звіт у форматі електронних таблиць Excel, презентацій Power Point та ін.; роздрукований звіт маркетингового дослідження на українській чи російських мовах; усний звіт у формі презентації результатів дослідження.

Виконання зобов'язань за вказаним Договором, на переконання суду першої інстанції, підтверджується наявними у матеріалах справи копіями: податкових накладних (т. 1 а.с. 62-81); актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а.с. 82-98); рахунків-фактур (т. 1 а.с. 99-115); платіжних доручень (т. 2 а.с. 42-64, 162-182); звітів (т. 2 а.с. 183-279, т. 3 а.с. 1-33).

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ ДМ Дім (Замовник) та ТОВ Компанія Лакшері Кепітал (Виконавець) укладено договір від 05.05.2014 року №0505/14 про розміщення рекламних матеріалів в мережі Інтернет (далі - Договір №0505/14), за умовами якого Замовник замовляє та оплачує, а Виконавець зобов'язується надати рекламні послуги у вигляді забезпечення розміщення реклами (рекламних матеріалів) Замовника в мережі Інтернет на веб-сайтах (веб-сторінках), вказаних в додатках до цього Договору, а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги в строки та на умовах, передбачених цим Договором та додатками до нього (т. 1 а.с. 116-121).

Пунктом 1.2 Договору №0505/14 передбачено, що детальні умови розміщення реклами (рекламних матеріалів), включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення реклами (рекламних матеріалів), вартість послуг Виконавця, строк та порядок оплати, інші умови кожного конкретного випадку розміщення реклами (рекламних матеріалів) міститься у додатках до цього Договору, які є його невід'ємною частиною після підписання уповноваженими представниками сторін.

Згідно п. 2.1 Договору №0505/14 для розміщення реклами Замовник направляє Виконавцю заявку на розміщення реклами у вигляді підписаного уповноваженим представником Замовника медіа-плану, а також надає Виконавцю засвідчений підписом представника Замовника текст рекламного оголошення та рекламний матеріал, який повинен відповідати технічним вимогам, загальноприйнятим моральним нормам та вимогам законодавства України. Замовник також зобов'язується на вимогу Виконавця надати всю документацію, необхідну для розміщення реклами, передбачену чинним законодавством України. На підставі отриманої заявки (медіа-плану) сторони підписують відповідний додаток до Договору, в якому вказуються узгоджені сторонами умови розміщення рекламних матеріалів, включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення рекламних матеріалів, вартість, строк та порядок оплати, інші умови.

Виконання договірних зобов'язань, як встановлено судом першої інстанції, підтверджується наявними у матеріалах справи копіями: податкових накладних (т. 1 а.с. 116-121); актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а.с. 142-161); рахунків-фактур (т. 1 а.с. 162-181); платіжних доручень (т. 2 а.с. 17-41, 121-144); звітів (т. 3 а.с. 53-79).

Крім того, Окружним адміністративним судом міста Києва встановлено, що між ТОВ ДМ Дім (Замовник) та ТОВ Ді-Некс (Виконавець) укладено договір від 11.08.2014 року №1108/14 про розміщення рекламних матеріалів в мережі Інтернет (далі - Договір №1108/14), за умовами якого Замовник замовляє та оплачує, а Виконавець зобов'язується надати рекламні послуги у вигляді забезпечення розміщення реклами (рекламних матеріалів) Замовника в мережі Інтернет на веб-сайтах (веб-сторінках), вказаних в додатках до цього Договору, а Замовник зобов'язується прийняти та оплатити надані послуги в строки та на умовах, передбачених цим Договором та додатками до нього (т. 1 а.с. 182-184).

Пунктом 1.2 Договору №1108/14 передбачено, що детальні умови розміщення реклами (рекламних матеріалів), включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення реклами (рекламних матеріалів), вартість послуг Виконавця, строк та порядок оплати, інші умови кожного конкретного випадку розміщення реклами (рекламних матеріалів) міститься у додатках до цього Договору, які є його невід'ємною частиною після підписання уповноваженими представниками сторін.

Згідно п. 2.1 Договору №1108/14 для розміщення реклами Замовник направляє Виконавцю заявку на розміщення реклами у вигляді підписаного уповноваженим представником Замовника медіа-плану, а також надає Виконавцю засвідчений підписом представника Замовника текст рекламного оголошення та рекламний матеріал, який повинен відповідати технічним вимогам, загальноприйнятим моральним нормам та вимогам законодавства України. Замовник також зобов'язується на вимогу Виконавця надати всю документацію, необхідну для розміщення реклами, передбачену чинним законодавством України. На підставі отриманої заявки (медіа-плану) сторони підписують відповідний додаток до Договору, в якому вказуються узгоджені сторонами умови розміщення рекламних матеріалів, включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення рекламних матеріалів, вартість, строк та порядок оплати, інші умови.

Виконання договірних зобов'язань, як зазначено судом першої інстанції, підтверджується наявними у матеріалах справи копіями: податкових накладних (т. 1 а.с. 185-200); актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) (т. 1 а.с. 201-216); рахунків-фактур (т. 1 а.с. 217-232); платіжних доручень (т. 2 а.с. 1-16, 146-161); звітів (т. 3 а.с. 34-52).

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції дійшов до висновку, що підстав для визнання безтоварними господарських відносин Позивача з ТОВ Стиль Медіа , ТОВ Компанія Лакшері Кепітал та ТОВ Ді-Некс немає. При цьому, суд наголосив на тому, що податковим органом як суб'єктом владних повноважень не доведено, що господарські операції Позивача є фіктивними або безтоварними, не доведено недобросовісності Позивача та його контрагентів. Крім того, доказів визнання нікчемними угод суду не надано, а отже висновки податкового органу ґрунтуються на припущеннях, які не підтверджені належними доказами і не мають фактичного та правового обґрунтування. Суд підкреслив, що відсутність такого, що набрав законної сили, вироку суду нівелює посилання контролюючого органу на матеріали кримінального провадження. Крім іншого, Окружний адміністративний суд міста Києва, наголошуючи на принципі індивідуальної відповідальності платника податків, відхилив посилання Відповідача на відсутність у контрагентів Позивача виробничих потужностей і трудових ресурсів для виконання договірних зобов'язань.

Разом з тим, з такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може погодитися з огляду на таке.

Приписами ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Водночас, суд першої інстанції не звернув увагу та не надав належної оцінки встановленим у ході перевірки обставинам відсутності реального виконання договірних зобов'язань між контрагентами.

Так, обґрунтовуючи безтоварність господарських операцій між контрагентами, Відповідач наголошує на відсутності у контрагентів Позивача виробничих та трудових ресурсів для виконання договірних зобов'язань перед ТОВ ДМ Дім , незалучення ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Стиль Медіа та ТОВ Ді Некс інших осіб для виконання зобов'язань за договорами, а також ненадання останнім ряду документів, передбачених договорами як обов'язкових, на підтвердження реальності цивільно-правових відносин між суб'єктами підприємницької діяльності.

Як було зазначено раніше, умовами Договору № 0301-14 було передбачено, що зміст послуг, специфікація обсягу послуг, що надаються в кожному відповідному випадку, визначається сторонами шляхом складання відповідних додатків до даного договору, що є його невід'ємними частинами; у той час як надання послуг окрім акту здачі-прийняття робіт (надання послуг), підтверджуватиметься, зокрема, звітом у форматі електронних таблиць Excel, презентацій Power Point та ін.; роздрукованим звітом маркетингового дослідження на українській чи російських мовах; усним звітом у формі презентації результатів дослідження.

Крім того, положення Договору №0505/14 та №1108/14 передбачали, що детальні умови розміщення реклами (рекламних матеріалів), включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення реклами (рекламних матеріалів), вартість послуг Виконавця, строк та порядок оплати, інші умови кожного конкретного випадку розміщення реклами (рекламних матеріалів) міститься у додатках до цього Договору, які є його невід'ємною частиною після підписання уповноваженими представниками сторін. При цьому для розміщення реклами Замовник направляє Виконавцю заявку на розміщення реклами у вигляді підписаного уповноваженим представником Замовника медіа-плану, а також надає Виконавцю засвідчений підписом представника Замовника текст рекламного оголошення та рекламний матеріал, який повинен відповідати технічним вимогам, загальноприйнятим моральним нормам та вимогам законодавства України. Замовник також зобов'язується на вимогу Виконавця надати всю документацію, необхідну для розміщення реклами, передбачену чинним законодавством України. На підставі отриманої заявки (медіа-плану) сторони підписують відповідний додаток до Договору, в якому вказуються узгоджені сторонами умови розміщення рекламних матеріалів, включаючи перелік веб-сайтів, період розміщення, графік розміщення рекламних матеріалів, вартість, строк та порядок оплати, інші умови.

Разом з тим, як вірно підкреслив контролюючий орган у ході перевірки, а також наголосив в апеляційній скарзі, ТОВ ДМ Дім не надано: додатки до договорів; звіти у форматі електронних таблиць Excel, презентації Power Point та ін.; роздруковані звіти маркетингового дослідження на українській чи російських мовах; заявки на розміщення реклами; тексти рекламних оголошень тощо. Відсутність згаданих документів, як вірно зазначила ДПІ у Солом'янському районі, унеможливлює встановити зміст та обсяг виконаних робіт (наданих послуг), та, як наслідок, ставить під обґрунтований сумнів реальність їх надання в іншому ніж формально-документальному вигляді.

Як вже було зазначено вище, згідно ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Крім того, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що зі змісту виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (т. 1 а.с. 27-28), а також статуту ТОВ ДМ Дім (т. 1 а.с. 10-26) вбачається, що основним видом господарської діяльності товариства є рекламні агентства, що включає у себе, зокрема, розповсюдження або доставку рекламних матеріалів, рекламу у засобах масової інформації, виготовлення та розміщення реклами в Інтернеті тощо. Тобто, основною виробничою метою суб'єкта господарювання на момент відносин з ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Стиль Медіа та ТОВ Ді Некс було отримання прибутку від діяльності, яка повністю збігається із замовленими у згаданих контрагентів послугами.

Відтак, на переконання судової колегії, матеріалами справи не підтверджуються причини та господарська доцільність, що стали підставою для необхідності залучення до виконання робіт субпідрядників. Крім того, жодного економічного обґрунтування необхідності залучення вказаних контрагентів до виконання робіт (надання послуг), які збігаються зі статутною діяльністю Позивача, останнім наведено не було. Викладене, у свою чергу, свідчить про відсутність ділової мети у вказаних господарських операціях.

Судова колегія також погоджується з твердженням Апелянта про залишення поза увагою суду першої інстанції факту невідповідності документально наданих Позивачу послуг предмету Договору №0301-14, оскільки, як було встановлено вище, за умовами даного договору Виконавець зобов'язувався надати Замовнику комплекс організаційних та інформаційних послуг маркетингового дослідження, натомість в актах здачі-прийняття робіт (надання послуг) об'єктом господарської операції визначено послуги з розміщення рекламних матеріалів в Інтернеті. Дані обставини, на переконання судової колегії, свідчать про формальне складання між ТОВ ДМ Дім та ТОВ Стиль Медіа первинних документів за Договором №0301-14 без мети його реального виконання.

Зі змісту листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року № 742/11/13-11 вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Однак, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов'язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин.

При цьому, колегією суддів враховується, що встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Отже, враховуючи встановлені вище обставини, колегія суддів вважає передчасними висновки суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог, у зв'язку з чим вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до пп. а п. 185.1 ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Згідно п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Приписи п. 188.1 ст. 188 ПК України визначать, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Згідно п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу закріплено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Приписи п. 198.3 ст. 198 ПК України регламентують, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.10 п. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. Таке право зберігається за ним протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або порушено порядок її заповнення та/або порядок реєстрації в Єдиному реєстрі. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

З наведеного вбачається, що в силу положень п. 198.6 ст. 198 та п. 201.10 ст. 201 ПК України не дають право на формування податкового кредиту операції, не підтверджені належним чином оформленими документами. При цьому, як було зазначено раніше, встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Враховуючи, що Позивачем не було доведено реальності здійснення господарської операції в частині зміни активів, отримання економічної вигоди та робіт (послуг) від ТОВ Стиль Медіа , ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Ді-Некс , правових підстав для формування податкового кредиту за наслідкам відносин з вказаними контрагентами у Позивача не було, оскільки формально складені окремі документи, що містять усі необхідні реквізити, не можуть вважатися первинними за умови відсутності реального виконання робіт (надання послуг) та зміни у майновому стані суб'єкта господарювання, обставини щодо чого були встановлені раніше.

Судова колегія погоджується з твердженням суду першої інстанції про те, що встановлення факту взаємовідносин Позивача з фіктивними суб'єктами господарювання не є безумовним доказом ознак фіктивності у діяльності ТОВ ДМ Дім , оскільки приписи чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства не ставили у залежність право формування Позивачем податкового кредиту від добросовісності платників податку, з якими суб'єкт господарювання перебував у господарських правовідносинах. Тобто, невиконання такими особами податкових зобов'язань тягне за собою настання відповідальності лише для зазначених суб'єктів і не може бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб'єкта господарювання.

Крім того, Окружний адміністративний суд міста Києва обґрунтовано зауважив, що відсутність у контрагентів Позивача матеріальних та трудових ресурсів не є безумовним доказом безтоварності господарських операцій, адже останні не позбавлені права залучати інших осіб до виконання договірних зобов'язань. Тим більше, така можливість була прямо передбачена умовами укладених з ТОВ ДМ Дім договорів.

Також суд першої інстанції правильно відхилив посилання Відповідача на матеріали кримінального провадження №22015101110000056, внесеного до ЄРДР за ознаками фіктивного підприємництва, зокрема, щодо ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , оскільки в силу ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою. Відтак самі по собі матеріали кримінального провадження, зібрані за правилами КПК України, не можуть бути належними та допустимими доказами за правилами адміністративного судочинства.

Крім іншого, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що на момент укладення договорів ТОВ Стиль Медіа , ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Ді-Некс були зареєстровані суб'єктами підприємницької діяльності (т. 3 а.с. 83-88), а нездійснення реєстрації згаданими контрагентами податкових накладних, виписаних Позивачу, в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідало вимогам чинного законодавства, зокрема, положенням п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України.

Однак, встановлена вище відсутність ознак реальності господарських операцій не може бути підставою для формування даних податкового обліку навіть за умови фіксації у паперовому вигляді окремими документами фактів надання послуг за договорами, що були предметом перевірки контролюючого органу.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, зважаючи на встановлену вище відсутність правових підстав для формування ТОВ ДМ Дім даних податкового обліку за наслідками відносин з ТОВ Стиль Медіа , ТОВ Компанія Лакшері Кепітал , ТОВ Ді-Некс з підстав відсутності доказів реальності господарських операцій, судова колегія приходить до висновку про передчасність твердження Окружного адміністративного суду міста Києва про обґрунтованість позовних вимог, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при постановленні рішення порушено норми матеріального права, що стали підставою для неправильного вирішення справи. У зв'язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду - скасувати.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 квітня 2018 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ДМ Дім до Державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 квітня 2018 року - скасувати.

Прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Степанюк

Судді К.А. Бабенко

О.І. Шурко

Повний текст постанови складено 07 серпня 2018 року.