Постанова

від 14.08.2018 по справі 820/554/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

14 серпня 2018 року

м. Київ

справа №820/554/17

адміністративне провадження №К/9901/38246/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 31.03.2017 (суддя - Спірідонов М.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017 (судді - Подобайло З.Г., Григоров А.М., Тацій Л.В.) у справі за позовом Приватного підприємства "М-АГРО" (далі - ПП "М-АГРО") до Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - ОДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ПП "М-АГРО" звернулося до суду з позовом до ОДПІ про скасування податкових повідомлень-рішень від 23.12.2016 № 0001901401, № 0001911401, № 0001921401, якими підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 3881,25 грн, з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 172 903,75 грн та зменшено суму податкового кредиту за квітень-червень 2014 року на 1 525 128,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що фактично висновок контролюючого органу про нереальність господарських операцій підприємства з купівлі-продажу зернових зроблений на підставі висновків податкових перевірок контрагентів - продавців товару щодо порушення ними податкового законодавства, тоді як реальність операцій з придбання товару та його наступного продажу, здійснених у межах господарської діяльності підприємства, підтверджені належними первинними документами, до оформлення яких під час перевірки не було жодних зауважень. При цьому позивач зазначає, що допущені порушення одним платником податків щодо відображення у податковому обліку господарської операції за загальним правилом не можуть впливати на права та обов'язки іншого платка податків.

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 31.03.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017, позов ПП "М-АГРО" задовольнив: скасував податкові повідомлення - рішення від 23.12.2016 № 0001901401, № 0001911401, № 0001921401.

Надавши оцінку первинним документам, що були сформовані під час господарських операцій із ТОВ "Білокс ЛТД", ТОВ "ВИДИС", ТОВ "Векта Семінал", ТОВ "Ю ЕМ ЖДІ ДЕВЕЛОПМЕНТ" та ТОВ "ТД "Дельта Вілмар", суди дійшли висновку про реальність вказаних господарських операцій та відповідно правомірність формування підприємством даних свого податкового обліку за такими операціями. При цьому суди, пославшись на правову позицію Європейського суду з прав людини, викладену у справі "Булвес" АД проти Болгарії, зазначили, що платник податку не повинен нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею.

ОДПІ подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені судові рішення, у якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуально права, просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. При цьому касаційна скарга обґрунтована обставинами, що були встановлені у ході податкової перевірки.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.07.2017 № К/800/22457/17 відкрив касаційне провадження у цій справі.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а судові рішення - в силі як такі, що прийняті відповідно до закону та є належно обґрунтованими.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 № 1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 № 2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 03.01.2018 у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 № 2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд ухвалою від 09.08.2018 прийняв касаційну скаргу ДФС до провадження та визнав за можливе розглянути справу у попередньому судовому засіданні.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті від 09.12.2016 № 4908/20-30-14-01/24049057 про результати позапланової виїзної перевірки ПП "М-АГРО" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.09.2016. Згідно з висновком цього акта позивач порушив вимоги підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України) внаслідок того, що: за 9 місяців 2016 року занизив ПДВ на суму 138 323,00 грн; завищив податковий кредит на 1 525 127,80 грн; занизив об'єкт оподаткування з податком на прибуток на 581 011,00 грн та валові витрати на 563 761,00 грн, що призвело до заниження показника фінансового результату на 17 250,00 грн та податку на прибуток на 3105,00 грн відповідно.

Висновок контролюючого органа про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку обґрунтований невідповідністю фактичних даних щодо господарських операцій даним звітності, в тому числі в результаті здійснення позивачем безтоварних господарських операцій з придбання у ТОВ "Білокс ЛТД", ТОВ "ВИДИС", ТОВ "Векта Семінал", ТОВ "Ю ЕМ ЖДІ ДЕВЕЛОПМЕНТ" товару (насіння соняшнику), оскільки за результатами податкового контролю вказані юридичні особи не декларують або не виконують свої податкові зобов'язання, не мають матеріальних та трудових ресурсів, об'єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності, по ланцюгу постачальників мають взаємовідносини із суб'єктами господарювання з ознаками ризику. Також ОДПІ зазначає реалізацію позивачем придбаного товару (насіння соняшнику) на користь ТОВ "ТД "Дельта Вілмар" за ціною, нижчою ціни його придбання.

Порядок формування платником податку на прибуток підприємств доходів та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, та податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, був врегульований нормами статей 134, 187, 198 ПК України (у редакціях, чинних на відповідні періоди).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 статті 198 ПК України).

Згідно з положеннями підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Статтею 44 ПК України також встановлено, що облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єкта оподаткування та/або податкових зобов'язань, ведеться на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, ведення яких передбачено законодавством.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, відповідно до статті 9 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996) та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Положення № 88), є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту та витрат до витрат у податковому обліку обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 стаття 201 ПК України).

При цьому вирішальне значення для податкового обліку має існування факту господарської діяльності, її дійсний економічний зміст та фактичний рух активів.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності;

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов'язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту

ПК України не містить визначення поняття економічного ефекту. Однак із загального розуміння характеру економічної діяльності можна зробити висновок, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому не обов'язково, аби такий ефект спостерігався негайно після вчинення операцій. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому. Також не виключено, що в результаті об'єктивних причин використання придбаних товарів (послуг) у господарській діяльності не призведе до позитивного економічного ефекту і операції можуть виявитися збитковими.

Разом з тим, якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для збільшення в податковому обліку сум валових витрат та (чи) податкового кредиту.

При цьому вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

З урахуванням положень зазначеної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного.

Згідно зі статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Суди попередніх інстанцій, зробивши з дотриманням норм статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, чинного на час розгляду і вирішення справи) оцінку документів первинного бухгалтерського обліку та податкового обліку (податкові та видаткові накладні, рахунки - фактури, ТТН, платіжні документи, акти виконаних робіт), наданих позивачем на підтвердження права на формування податкового кредиту та валових витрат за наслідками господарських операцій із придбання насіння соняшнику на підставі договорів від 26.04.2016, від 24.05.2016, від 19.04.2016 у ТОВ "Білокс ЛТД", ТОВ "ВИДИС", ТОВ "Векта Семінал", ТОВ "Ю ЕМ ЖДІ ДЕВЕЛОПМЕНТ", їх належне оформлення, обставини щодо наявності у суб'єктів господарювання податкової та господарської правосуб'єктності, використання придбаного товару у господарській діяльності шляхом його наступної реалізації ТОВ "ТД "Дельта Вілмар" на підставі договорів поставки та відсутність відповідних доказів з боку податкового органу на спростування достовірності інформації, яка зафіксована у податковому та бухгалтерського обліку позивача, в тому числі щодо збитковості операцій, дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкових повідомлень - рішень від 23.12.2016 № 0001901401, № 0001911401, № 0001921401.

При цьому доводи контролюючого органа, які, крім іншого, були покладені в основу висновків про невідповідність фактичних даних даним звітності та порушення положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження суми витрат за 9 місяців 2016 року на 563 761,00 грн та заниження суми доходу на 581 011,00 грн, суди правильно визнали безпідставними, з огляду на те, що податкова декларація з податку на прибуток за ІІІ квартал 2016 року, дані якої були враховані під час перевірки, не визнана податковою звітністю, а тому здійснення перевірки на підставі таких даних є неприпустимим.

Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги про порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень, скаржник фактично посилається на ті ж самі обставини, вказані в акті перевірки, як підстава для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір у цій справі. Ці обставини були предметом оцінки судами першої та апеляційної інстанцій; в касаційній скарзі не наведено конкретних підстав, які б свідчили про порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні обставин у справі та норм матеріального права при їх юридичній оцінці.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Центральної об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 31.03.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду