Постанова

від 03.09.2018 по справі 818/2203/17

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 вересня 2018 р. м. ХарківСправа № 818/2203/17 Харківський апеляційний адміністративний суд

у складі колегії:

головуючого судді: Жигилія С.П.

суддів: Курило Л.В. , Перцової Т.С.

за участю: секретаря судового засідання - Ващук Ю.О.

представника позивача - Гордієнка А.В.

представника відповідача - Артеменка Д.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2018р. (суддя Соколов В.М.; м. Суми; повний текст рішення складено 13.02.2018) по справі № 818/2203/17

за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход"

до Головного управління ДФС у Сумській області

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" (далі по тексту - позивач, СТОВ "АФ "Восход") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі по тексту - ГУ ДФС у Сумській області) про скасування податкового повідомлення-рішення №0009501401 від 02.10.2017, яким визначено зобов'язання з основного платежу по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) - 1 985 912,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій - 496 478,00 грн.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2018 року адміністративний позов Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Сумській області від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення Сільськогосподарському товариству з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 983 059,93 грн. за основним платежем та 495 764,98 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

В задоволенні інших вимог - відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, відповідачем подано апеляційну скаргу в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норма матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення сумського окружного адміністративного суду в частині задоволення позову та прийняти постанову, якою відмовити СТОВ "АФ "Восход" у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач посилається на відсутність реального характеру господарських операцій між позивачем та ТОВ Аніан з придбання засобів захисту рослин внаслідок ненадання до перевірки сертифікатів відповідності на засоби рослин, товарно-транспортних накладних та з огляду на відсутність у ТОВ Аніан ліцензії на торгівлю пестицидами та агрохімікатами, що призвело до завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за березень 2015 року в сумі 135875 грн. Також апелянт вказує на завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за липень 2016 року в сумі 1450167 грн. внаслідок включення до складу податкового кредиту податкову накладну, що містить помилки в реквізитах по контрагенту ПП Цукровик Агро - не зазначено код УКТ ЗЕД, та неподання скарги за формою додатка 8 до Податкової декларації з ПДВ з копіями відповідних документів. Крім цього, на порушення пп. 209.15.1 п. 209.15 ст. 209 ПК України, СТОВ Агрофірма Восход завищило податковий кредит з податку на додану вартість всього у сумі 1421452 грн. за рахунок не проведення коригування податкового кредиту по придбаним основним фондам, які почали здаватися в оренду. Вказує, що надання в оперативну оренду основних фондів підприємства не підпадає під дію спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства. Отже, при фактичному проведенні позивачем господарських операцій з надання в оперативну оренду власної сільськогосподарської техніки іншим покупцям цих послуг, позивачу необхідно було перенести податковий кредит із спеціальної декларації до загальної декларації виходячи із залишкової вартості основних фондів, так як змінився напрямок використання придбаних основних засобів. Також відповідач посилається на порушення позивачем вимог п. 188.1 ст. 188 ПК України внаслідок заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість по загальній (бюджетній) декларації всього у сумі 10893 грн., у зв'язку із заниженням бази оподаткування при реалізації вівців за цінами нижчими за собівартість.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції та безпідставності доводів апеляційної скарги, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. Вказує, що в апеляційній скарзі відповідач не робить посилань на невірне застосування судом норм Податкового кодексу України під час ухвалення рішення, а лише зазначає зміст акту Про результати документальної планової виїзної перевірки СТОВ Агрофірма Восход від 12.09.2017 № 2073/18-28-14-01-20/03779225/66.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 15.08.2017 по 05.09.2017 посадовими особами податкового органу проведено документальну планову виїзну перевірку СТОВ "АФ "Восход" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, валютного законодавства за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, за результатами якої складено акт від 12.09.2017 за № 2073/18-28-14-01-20/03779225/66 (т.2 а.с.5-23).

Перевіркою було встановлено завищення податкового кредиту по скороченій декларації, подання якої передбачено ст. 209 ПКУ, за червень 2015 року в сумі 135875,00 грн., по операціях з придбання засобів захисту рослин: БІ 58 в кількості 650 л, лонтрел в кількості 620 л, центуріон в кількості 300 л на загальну суму 815250,00 грн., в т.ч. ПДВ 135875,00 грн. (податкова накладна № 122 від 30.03.2015) у ТОВ "АНІАН" (ЄДРПОУ 39643482).

На думку посадових осіб податкового органу, позивач не мав право на податковий кредит, оскільки вказані операції включено до складу податкового кредиту з порушення вимог п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового Кодексу України. В описовій частині акту перевірки перевіряючі зазначають, що податкова накладна не зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, до перевірки не надано товарно-транспортну накладну та сертифікат якості товару, у зв'язку з чим не має можливості визначити місце переходу власності на товар, місце поставки товару та ставиться під сумнів фактичне відвантаження товару. У зв'язку з цим посадові особи податкового органу зробили висновок про неможливість підтвердження реальності здійснення господарських операцій між СТОВ "АФ "Восход" та TOB "АНІАН".

Також при встановленні даного порушення відповідач посилається на податкову інформацію, в якій містяться дані щодо взаємовідносин ТОВ "АНІАН" з іншими контрагентами та проведених по ним перевірок, по кримінальним провадженням (інформація наведена на сторінці 33 Акту). Крім того, відповідач посилається на Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та робить висновок, що відповідно на даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, а підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Також в акті зазначено, що під час перевірки не надано первинні документи, які підтверджують дійсність придбання товару, надання яких передбачено вимогами п.85.2 ст.85 ПКУ.

Позивач, не погодившись з висновками акту перевірки подав свої заперечення до ГУ ДФС у Сумській області (т.2 а.с.124-127).

Відповідно до відповіді на заперечення ГУ ДФС у Сумській області №8266/10/18-28-14-01-12 від 27.09.2017 висновки акту залишено без змін, а заперечення без задоволення (т.1 а.с.128-152).

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Сумській області було винесено податкове повідомлення-рішення №0009501401 від 02.10.2017 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за основним платежем 1 985 912,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 496 478,00 грн. (т.1 а.с.31).

Позивач, не погодившись з податковим повідомленням-рішенням, подав скаргу до Державної фіскальної служби України (т.2 а.с.156-178), яка листом від 15.11.2017 №26302/6/99-99-11-01-01-25 надала рішення про продовження строку розгляду скарги до 30.12.2017 (т.2 а.с.181).

Рішенням ДФС України №30545/6199-99-11-01-01-25 від 19.12.2017 про результати розгляду скарги податкове повідомлення-рішення від 02.10.2017 № 0009501401 залишено без змін, а скаргу - без задоволення (т.2 а.с.183-195).

Вказані підстави зумовили звернення позивача до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем як суб'єктом владних повноважень не доведено порушення позивачем податкової дисципліни і, як наслідок, правомірність та обґрунтованість оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 983 059,93 грн. за основним платежем та 495 764,98 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з такого.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому, відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.4 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця.

Пунктом 201.8 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

Указане закріплено також у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, згідно з пунктом 2.4 якого первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З наведених законодавчих положень вбачається, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

З огляду на викладені положення Податкового кодексу України, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник податку на додану вартість повинен мати належним чином оформлені податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Судом встановлено, що між СТОВ "АФ "Восход" та TOB "АНІАН" було укладено договір купівлі-продажу №23-03/15 від 23.03.2015 (т.1 а.с.44-48), відповідно до умов якого СТОВ "АФ "Восход" отримало засоби захисту рослин, а саме: БІ 58 в кількості 650 л, лонтрел в кількості 620 л., центуріон в кількості 300 л, що підтверджується видатковою накладною №3003/1 від 30.03.2015 (т.1 а.с.49), товарно-транспортною накладною №303-2 від 30.03.2015 (т.1 а.с.53) та сертифікатами відповідності на засоби захисту рослин (т.1 а.с.54-56). При отриманні товару було внесено дані в картку складського обліку матеріалів №208/2-15, №208/2-16, №208/2-17 відомості про отриманий товар (т.1 а.с.57-58).

Вказані засоби захисту рослин були використані підприємством за цільовим призначенням у господарській діяльності. Використання засобів захисту рослин підтверджено актами про використання мінеральних, органічних і бактеріальних вдобрив та засобів хімічного захисту рослин №1 від 30.04.2015, №1 від 31.05.2015, №2 від 31.10.2015 (т.1 а.с.59-61). У бухгалтерському обліку дані операції відображені за Дт рахунку 231 - Кт. рахунку 208/2.

Операції з придбання засобів захисту рослин віднесені до складу податкового кредиту у відповідності до п. 198.1, 198.2 ст.198 ПКУ, що підтверджується податковою накладною №122 від 30.03.2015 на загальну суму 815250,00 грн., в т.ч. ПДВ 135875,00 грн. (т.1 а.с.51). На виконання вимог п.198.6 ст.198 ПКУ вказана податкова накладна внесена до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №1 від 30.03.2015 реєстраційний номер документу 9053733819 (т.1 а.с.52).

Розрахунок за наданий товар був здійснений в безготівковій формі шляхом перерахування коштів у сумі 815250,00 грн. на розрахунковий рахунок ТОВ "АНІАН", що підтверджується платіжним доручення № 132 від 30.03.2015 і банківською випискою від 30.03.2015 (т.1 а.с.50), та у бухгалтерському обліку відображено за Дт рахунку 631 та Кт рахунку 311.

Водночас, в ході проведення перевірки встановлено відсутність у ТОВ "АНІАН" ліцензії на торгівлю пестицидами та агрохімікатами.

Статтею 9 Закону України „Про ліцензування певних видів господарської діяльності" (чинного на час здійснення господарських операцій) передбачено види господарської діяльності, які підлягають ліцензуванню.

Відповідно до п. 7 ч. 3 ст. 9 Закону України „Про ліцензування певних видів господарської діяльності", ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності: торгівля пестицидами та агрохімікатами (тільки регуляторами росту рослин).

Ліцензія є єдиним документом дозвільного характеру, який дає право на зайняття певним видом господарської діяльності, що відповідно до законодавства підлягає обмеженню (ст. 3 ЗУ „Про ліцензування певних видів господарської діяльності").

У відповідності до ст. 9 Закону України „Про пестициди і агрохімікати", господарська діяльність у сфері торгівлі пестицидами та агрохімікатами (тільки регуляторами росту рослин) провадиться на підставі ліцензії в порядку, встановленому законом. Ліцензії на торгівлю пестицидами та агрохімікатами (тільки регуляторами росту рослин) видають спеціально уповноважені центральні органи виконавчої влади, визначені Кабінетом Міністрів України.

Загальні вимоги до транспортування, зберігання, застосування, утилізації, знищення та знешкодження пестицидів і агрохімікатів та торгівлі ними передбачені ст. 11 Закону України „Про пестициди і агрохімікати", а саме, - транспортування, зберігання, застосування, утилізація, знищення та знешкодження пестицидів і агрохімікатів та торгівля ними здійснюються відповідно до вимог, встановлених чинним законодавством, санітарними правилами транспортування, зберігання і застосування пестицидів і агрохімікатів та іншими нормативними актами.

Особи, діяльність яких пов'язана з транспортуванням, зберіганням, застосуванням пестицидів і агрохімікатів та торгівлею ними, повинні мати допуск (посвідчення) на право роботи із зазначеними пестицидами і агрохімікатами. Порядок одержання такого допуску визначається Кабінетом Міністрів України.

Продаж населенню пестицидів і агрохімікатів здійснюється у дрібнофасованому вигляді та з обов'язковою наявністю інструкції щодо безпечного їх застосування.

Господарська діяльність у сфері зберігання та застосування пестицидів і агрохімікатів підлягає обов'язковому страхуванню, умови та порядок якого визначаються законодавством.

З акту перевірки позивача вбачається, що ТОВ "АНІАН" здійснювалось постачання товару без отримання відповідних дозвільних документів, а також, вбачається відсутність необхідних умов для здійснення господарських операцій, пов'язаних з виконанням укладених договорів.

Крім того, в ході проведення перевірки підприємством не було надано сертифікати відповідності на засоби захисту рослин.

Згідно статті 10 Закону України "Про пестициди і агрохімікати" (в редакції на час здійснення господарських операцій), сертифікація пестицидів і агрохімікатів на відповідність вимогам державних стандартів та інших нормативних документів з стандартизації здійснюється в державній системі сертифікації УкрСЕПРО. Відповідно до частини другої статті 13 Закону України "Про підтвердження відповідності" (чинного на час здійснення господарських операцій), постачальник зобов'язаний реалізовувати продукцію за умови наявності у документах, згідно з якими йому передано відповідну продукцію, реєстраційних номерів сертифіката відповідності чи свідоцтва про визнання відповідності.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що позивачем не підтверджено реальність виконання умов зазначеного договору з урахуванням обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для такого обсягу товарів, а тому податковим органом правомірно по вказаному порушенню згідно податкового повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0009501401 було донараховано основний платіж на суму 135875,00 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 25% від суми основного платежу.

Окрім цього, перевіркою по скороченій декларації з ПДВ було встановлено завищення податкового кредиту у сумі 1 450 167,00 грн. по операціям з придбання зернової сівалки точного висіву з центральним приводом John Deer DB55 вартістю 4 600 833,33 грн., у тому числі ПДВ 920 166,67 грн. та жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 770 вартістю 2 650 000,00 грн., у тому числі ПДВ 530000,00 грн.

При цьому, в описовій частині Акту зазначено, що дані податкових накладних не відповідають вимогам п. п. 201.1 ст. 201 ПКУ, у зв'язку з тим, що в податкових накладних у гр.3 відсутній код УКТ ЗЕД. Внесення даних щодо коду УКТ ЗЕД передбачено також пп.2 п.16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 №137/28267. Крім того, перевіряючі стверджують, у зв'язку з тим що податкові накладні заповненні з порушенням вимог вищевказаних нормативних документів, СТОВ "АФ "Восход" повинно подавати скаргу за формою 8 до Податкової декларації з ПДВ, яка називається "Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних)", та копії первинних документів на придбання сільськогосподарської техніки.

Відповідно до пункту 198.6 ст. 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг зазначеного строку переривається на період зупинення їх реєстрації та відновлюється з дня припинення процедури зупинення їх реєстрації згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.1 ст. 201 ПК на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Відповідно до пункту 201.10 ст. 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Покупцю товарів/послуг податкова накладна / розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов'язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, між СТОВ "АФ "Восход" та ПП "Цукровик-Агро" було укладено договір купівлі-продажу №12-07/2/16 від 12.07.2017 (т.1 а.с.6264), у відповідності до умов якого позивач отримав сільськогосподарську техніку, а саме зернову сівалку точного висіву з центральним приводом John Deer DB55, що підтверджується специфікацією товару (т.1 а.с.65), видатковою накладною №86 від 12.07.2016 (т.1 а.с.66), товарно-транспортною накладною від 12.07.2016 №1207/2 та актом приймання-передачі майна за договором №12-07/2/16 від 12.07.2016 (т.1 а.с.67).

Крім того, між СТОВ "АФ "Восход" та ПП "Цукровик-Агро" було укладено договір купівлі-продажу №19-07/2/16 від 19.07.2016 (т.1 а.с.74-76), на виконання умов якого позивачем отримано сільськогосподарську техніку, а саме жниварку для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується специфікацією (т.1 а.с.77), видатковою накладною №10 від 19.07.2016 (т.1 а.с.78), товарно-транспортною накладною від 19.07.2016 № 1907/1 та актом приймання - передачі майна за договором № 19-07/2/16 від 19.07.2016 (т.1 а.с.79).

В зв'язку з придбання вищевказаної техніки підприємство отримало в електронному вигляді від ПП "Цукровик-Агро" податкові накладні №8 від 12.07.2016 на загальну суму 4 600 833,33 грн., в т.ч. ПДВ 920166,67 грн. (т.1 а.с.68), та податкову накладною №10 від 19.07.2016 на загальну суму 2 650 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 530 000,00 грн. (т.1 а.с.80).

Вказані податкові накладні на виконання вимог п. 198.6 ст.198 ПКУ внесені до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №11 зареєстрованою 14.07.2016 реєстраційний номер документу 9119382108 (т.1 а.с.69) та квитанцією №1 від 19.07.2016 реєстраційний номер документу 9124040981 (т.1 а.с.81).

У відповідності до п. 198.1, п.198.2 ст.198 ПКУ СТОВ "АФ "Восход" суми ПДВ по вказаним податковим накладним включено до декларації за липень 2016 року.

Таким чином, суми ПДВ, що були віднесені позивачем до складу податкового кредиту на підставі податкових накладних, зареєстрованих його контрагентами у Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі ст.201 ПКУ, є правомірними.

Так у відповідності до вимог п.201.10 ст.201 ПКУ дійсно передбачено подання скарги за формою 8 до Податкової декларації з ПДВ, та копії первинних документів, але в цьому пункті також вказано, якщо податкова накладна складена з порушенням вимог передбачена п. 201.1 ст.201 ПКУ, то продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Тобто не відповідність вимогам щодо заповнення податкової накладної передбаченої п.201.1 ст.201 ПКУ визначається самим податковим органом в момент реєстрації податкової накладної з подальшою відмовою у реєстрації такої податкової накладної.

Оскільки податкові накладні були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних без зауважень, то у відповідності до цього пункту, а саме до абз.2 п.201.10 ст.201 ПКУ податкова накладна складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання робіт/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у позивача не було підстав для подання скарги за формою 8 до податкової Декларації.

В подальшому, в березні 2017 року СТОВ "АФ "Восход" було повернуто продавцю ПП "Цукровик-Агро" (код ЄДРПОУ 34643996) зернову сівалку точного посіву з центральним приводом John Deer DB55, про що свідчить Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №3 до податкової накладної від 12.07.2016 №8, де було виключено зі складу податкового кредиту суму 920 166, 70 грн. (т.1 а.с.72).

На виконання вимог п. 198.6 ст.198 ПКУ розрахунок коригування по зерновій сівалці точного посіву з центральним приводом John Deer DB55, внесений до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №1 від 10.04.2017 реєстраційний номер документу 9061259212 (т.1 а.с.73).

Також в березні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №5 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 650000,00 грн., ПДВ 130000,00 грн. (т.1 а.с.84), Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №6 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 350000,00 грн., у т.ч. ПДВ 70000,00 грн. (т.1 а.с.86). Розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 19.07.2016 №10 внесені до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанціями від 12.04.2017 реєстраційний номер документу 9062958393 (т.1 а.с.85), реєстраційний номер документу 9063580401 (т.1 а.с.87).

У квітні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 30.04.2017 №1 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 833 333,33 грн., у т.ч. ПДВ 166666,67 грн. (т.1 а.с.88).

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 19.07.2016 № 10 внесено до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією від 12.05.2017 реєстраційний номер документу 9087006240 (т.1 а.с.89).

Операції щодо коригування податкового кредиту в зв'язку з поверненням та коригування кількісних та вартісних показників відображені на стр.39 Акту перевірки в описовій частині порушення.

Крім того, у серпні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 21.08.2017 № 5 до податкової накладної від 19.07.2016 №10 та видатковою накладеною №019 від 21.08.2017 (т.1 а.с.82), де ціна постачання зменшена на суму 816666,67 грн., у т.ч. ПДВ 163333,33 грн.

Вказані коригування були включені до декларації з ПДВ за березень, квітень та серпень 2017 року відповідно.

В зв'язку з вищевикладеним, податок на додану вартість у сумі 1 450 167,00 грн. підприємством самостійно виключений зі складу податкового кредиту в результаті здійснених господарських операцій з ПП "Цукровик-Агро", що підтверджено відповідними коригуваннями.

Також в Акті перевірки встановлено порушення вимог п.п.209.15.1 п.209.15 і ст.209 Податкового кодексу України, а саме:

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість по скороченій декларації у сумі 1 421 452 грн., та заниження податкового кредиту по загальній декларації у сумі 1 421 452 грн. (в тому числі за квітень 2016 року в сумі 1 182 380,00 грн. та за листопад 2016 року у сумі 239 307 грн.), що у податковому рішенні-повідомленні від 02.10.2017 за №00009501401 враховано заниження податкового кредиту у сумі 1 182 380 грн. (в т.ч. за квітень 2016 року в сумі 818 930 грн. та за травень 2017 року в сумі 363 350 грн.);

- заниження податкового кредиту з податку на додану вартість по скороченій декларації у сумі 791 672 грн. та завищення податкового кредиту по загальній декларації у сумі 791 672 грн. (в тому числі за липень 2016 року у сумі 791672 грн.).

Вказані коригування податкового кредиту податковий орган здійснив у зв'язку з тим, що підприємство здійснювало операції з надання основних засобів в оренду та повернення їх з оренди.

Вказаний податковий кредит було відкореговано виходячи з балансової (залишкової) вартості основних засобів, що склалася на початок звітного (податкового) періоду протягом якого було здійснено передачу основних засобів в оренду та протягом якого їх було повернуто.

На думку посадових осіб податкового органу, відповідне коригування повинно здійснюватись також у відповідності до порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21.

Крім того, в акті зазначено, що у ході проведення перевірки, згідно наданих до перевірки документів, не встановлено використання наданої в оренду сільськогосподарської техніки у власній сільськогосподарській діяльності.

На підтвердження даних доводів, посадовими особами податкового органу не надано будь-яких підтверджуючих документів. Натомість представники позивача зазначили, оскільки в 2016 році комплекс весняно-польових робіт розпочався з 03.03.2016, та включав в себе наступні роботи: боронування ґрунту; зароблення борозд; культивація дискування; підживлення ґрунту; підживлення озимих культур та внесення мінеральних добрив під ярі культури; завантаження та вивезення мінеральних добрив в поле, боронування озимих культур; обприскування озимих культур фунгіцидами і інфіктицидами не менше 2 разів, гербіцидами 1 раз; підживлення озимих культур добривами по листовій поверхні, та інші сільськогосподарські роботи.

Проведення вказаних робіт потребує відповідної сільськогосподарської техніки в необхідній кількості. В проведенні вищевказаних сільськогосподарських роботах була задіяна також техніка, яка придбана в березні 2016 року. Мали місце факти використання придбаної сільськогосподарської техніки відразу після її придбання та перевірки технічного стану безпосередньо в місці виконання робіт.

Коригування податкового кредиту при наданні техніки в оренду податковим органом було здійснено по наступній сільськогосподарській техніці:

- комбайн зернозбиральний "Лексіон 670", залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 3 549 082,56 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 709 816,51 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" (код ЄДРПОУ 24918458) за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P (т.1 а.с.90-94);

- Жатка зернова С750, залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 382 395,06 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 76479,01 грн. яку придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- транспортний візок, залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 66867,93 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 13373,59 грн. який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- оприскувач Примус 35/28 № G03788, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 1007981,69 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 201596,34 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" згідно договору купівлі-продажу з розстроченням платежу від 28.01.2015 № L.01.15-019Р (т.1 а.с.136-139);

- польовий культиватор John Deere 960, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 505075 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 101015,00 грн., який придбано у ПП "Агро-Днепр" (код ЄДРПОУ 36572849) згідно договору-купівлі від 04.03.2016 №14032016 (т.1 а.с.151-153);

- трактор Беларус - 892 з комп. ЗИП, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 400000,00 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 80000 грн., придбано у ТОВ "Техноторг-Дон" (код ЄДРПОУ 31764816) згідно договору купівлі-продажу №43/2 471 від 03.03.2016 (т.1 а.с.166-168);

- Оприскувач Примус 35/28 № G04069, залишкова вартість на 01.12.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 1196534,32 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 239306,86 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" (код ЄДРПОУ 24918458) згідно договору купівлі-продажу з розстроченням платежу від 18.01.2016 № L.01.16-006P (т.1 а.с.178-180).

Розраховані вище суми ПДВ податковим органом було виключено зі складу податкового кредиту по скороченій декларації та включено до податкового кредиту по загальній декларації.

Коригування податкового кредиту при поверненні з оренди техніки податковим органом було здійснено по наступній сільськогосподарській техніці:

- комбайн зернозбиральний "Лексіон 670", залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 3509092,89 грн., залишкова вартість з якої була розрахована податковим органом становить 3513591,73 грн. відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості, яку використали податківці становить 702718,35 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- жатка зернова С750, залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 378086,38 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 75617,28 грн., яку придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- транспортний візок, залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 66114,49 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 13222,90 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088Р.

Розраховані вище суми ПДВ податковим органом було виключено зі складу податкового кредиту по загальній декларації та включено до податкового кредиту по скороченій декларації.

На переконання посадових осіб податкового органу таке коригування проводиться, виходячи з балансової (залишкової) вартості необоротних активів та вартості залишків товарів, що використовуються чи підлягають використанню в сільськогосподарському виробництві, що склалися станом на початок звітного (податкового) періоду посилаючись на п.п.209.15.1 ст.209 розділу V ПКУ та на порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21, а саме рядка 13 Декларації з податку на додану вартість.

Так, дане коригування дійсно повинно було б робитися по залишковій вартості, яка склалася на початок звітного періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання, але у редакції Податкового кодексу України станом на 2015 рік, (п. п. "а" п.п.209.15.1 ст.209 ПКУ), де зазначено "... у разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання".

Разом з тим, позивачем у 2015 році техніку в оренду не надавало, відповідно зміна напряму використання основних засобів не відбувалася. Вказана техніка надана в оренду у 2016 році.

Відповідно до редакції Податкового кодексу України в 2016 році, в абз.2 п. п. 4 "а" п.209.15.1 ст. 209 ПКУ, де зазначено "... уразі, якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів". В даній редакції ПКУ коригування податкового кредиту у разі зміни напряму використання основних засобів взагалі не передбачено.

Таке коригування передбачено у порядку затвердженого Наказом №21 з посиланням на п.п.209.15.1 ПКУ, тобто не у сумі ПДВ розрахованої виходячи з залишкової вартості на початок звітного періоду. Вказана сума ПДВ повинна бути розподілена виходячи з питомої вартості розрахованої відповідно до п.п.209.15.1 ПКУ. Для обчислення коефіцієнту розподілу беруть обсяги постачань попередні 12 податкових періодів додаток ДС9 до декларації періоду.

Слід зазначити, що норми п.п.209.15.1 ст.209 ПКУ та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, а саме рядка 13 Декларації з податку на додану вартість є такими, які містять різне трактування обов'язків платників податків щодо складання податкової звітності.

У відповідності до п.56.21 ст.56 ПКУ у разі коли норма Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення на користь як платника податків , так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Оскільки підприємство при складанні податкової звітності у 2016 році керувалося нормами п.п.209.15.1п.209.15 ст.209 ПКУ згідно з яким розподіл сум податкового кредиту між видами діяльності здійснюється в момент виникнення права на податковий кредит та в залежності від мети використання основних засобів, суд дійшов вірного висновку, що перевіряючими повинно було бути прийняте рішення на користь платника податків.

У зв'язку з тим, що вищевказана техніка придбана з метою використання її в власній сільськогосподарській діяльності та фактично почала використовуватись у виробництві сільськогосподарської продукції у момент її придбання, а саме задіяна у комплексі весняно-польових робіт 2016 року, то і податковий кредит віднесено до податкової декларації з виробництва сільськогосподарських товарів.

Крім того, техніка яка була придбана в 2015 році на протязі року в оренду не надавалася і повністю використовувалася у власній сільськогосподарській діяльності та задіяна в комплексі осінньо-польових робіт 2015 року.

Документи щодо виконання комплексу осінньо-польових робіт 2015 року та перелік техніки яка була задіяна у виконанні вказаних робіт податковим органом в Акті не враховано.

Крім того, у відповідності до п.209.2 ст.209 ПКУ у редакції 2016 року до бюджету передбачена часткова сплата позитивної різниці сум ПДВ по скороченій декларації в залежності від здійснених сільськогосподарських операцій.

Разом з цим, при винесенні податкового повідомленні рішення від 02.10.2017 №0009501401 податковим органом зроблено посилання на п.п. 54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПКУ.

У відповідності до вимог даного пункту контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо.... дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

У вищевказаному рішенні контролюючий орган зробив розрахунок основного платежу виходячи з суми завищення податкового кредиту по скороченій декларації, не врахувавши суми заниження суми податкового кредиту, не врахувавши завищення та заниження податку по декларації, не врахувавши суми податкового зобов'язання зі сплати по деклараціях скороченій та загальній, не врахувавши сплаченого податку та поповнення електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, передбаченою ст.2001 ПКУ, у зв'язку з чим податковим органом порушено вимоги даного пункту Кодексу.

Також перевіркою було встановлено, що на порушення Податкового кодексу України СТОВ "АФ "Восход" занизило податкове зобов'язання з податку на додану вартість по загальній (бюджетній) декларації всього у сумі 10893 грн., в зв'язку з заниженням бази оподаткування при реалізації вівців за цінами нижчими за їх собівартість.

Судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято такі доводи контролюючого органу з огляду на те, що посадовими особами податкового органу не було враховано всю реалізацію тварин та фінансовий результат за 2015 рік.

Пунктом 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Основні методологічні засади формування бухгалтерського обліку ґрунтуються на затверджуваних Мінфіном Стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, готова продукція, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбачених договором або цим нормативно-правовим актом, відноситься до запасів.

Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, яка встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку та операції з продажу тварин, які відображені в СТОВ "АФ "Восход" за Дт рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" - Кт рахунку 701 "Дохід від реалізації готової продукції".

Також собівартість реалізованих тварин визначається відповідно до пункту 11 Положенням (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, яка складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних витрат, які на підприємстві відображені за Дт рахунку 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" - Кт рахунку 212 " Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою ціною".

Так, СТОВ "АФ "Восход" реалізовано тварини:

- у квітні 2015 року: Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 36000,00 грн. Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 84465,59 грн.

- у вересні 2015 року: Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 47250,00 грн. Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 24428,25 грн.

- у листопаді 2015 року: Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 36468,00 грн. Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 9123,14 грн.

- у грудні 2015 року: Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 19350,00 грн. Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 11023,35 грн.

За 2015 рік сума реалізації тварин складає в сумі 139068 грн., в т.ч. ПДВ 23178 грн., де собівартість реалізації склала в сумі 129040,33 грн.

Відповідно до вимог фінансової звітності, правила ведення якої передбачено Національними стандартами бухгалтерського обліку а саме: Національним положення (стандарт) бухгалтерського обліку №1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Мінфіном №73 від 07.02.2013, фінансовий результат від здійснення діяльності визначається за календарний рік.

Тобто, щоб визначити результат від здійснення реалізації вівців треба врахувати дані бухгалтерського обліку щодо господарських операцій з продажу товару по формуванню дохідної частини та витратної частини (собівартості реалізованої продукції), яка відображається у звіті про фінансовий результат у рядку 2000 та у рядку 2050.

Згідно даних звіту про фінансовий результат за 2015 рік чистий дохід від реалізації вівців склав 139068 грн., собівартість реалізованої продукції складає 129040,33 грн. та відображений у складі чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рядком 2000. Різниця між реалізацією і собівартістю склала в сумі 10028 грн.

Відповідно, сума не сплаченого податку на додану вартість розрахованого відповідно до п. 188.1 ст.188 Податкового кодексу України складає 2630,07 грн. (10028 грн. х 20%). У зв'язку з чим, податковим органом безпідставно донараховано по даному порушенню основного платежу з податку на додану вартість у сумі 8262,93 грн. (10893 грн. - 2630,07 грн.)

Позивачем, за результатами перевірки, самостійно було сплачено 2630,07 грн. ПДВ та 657,52 грн. штрафної (фінансової) санкції.

Також позивач погодився з донарахуванням 222,00 грн. ПДВ у зв'язку з придбанням новорічних подарунків та застосуванням штрафної санкції в розмірі 55,50 грн.

Зазначені суми донарахованих грошових зобов'язань були сплачені згідно платіжного доручення № 1150 від 18.10.17. (т. 2 а.с. 225).

Згідно ч. 1,2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на викладені вище обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в частині, що податкове повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0009501401 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 1813216,18 грн. за основним платежем та 461 796,23 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями - не відповідає вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, у зв'язку з чим в цій частині воно підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

У відповідності до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Враховуючи допущені судом першої інстанції норм матеріального права, про які зазначено вище, колегія суддів дійшла висновку, що постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволення позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення Сільськогосподарському товариству з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 169 843, 75 грн., в т.ч. 135 875 грн. за основним платежем та 33 968 грн. 75 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями, з прийняттям в цій частині постанови про відмову у задоволенні зазначених позовних вимог.

В іншій частині рішення доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, підстав для його скасування колегією суддів не встановлено.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області задовольнити частково.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13.02.2018 по справі № 818/2203/17 скасувати в частині задоволення позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення Сільськогосподарському товариству з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 169 843, 75 грн., в т.ч. 135 875 (сто тридцять п'ять вісімсот сімдесят п'ять) грн. за основним платежем та 33 968 (тридцять три тисячі дев'ятсот шістдесят вісім) грн. 75 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Прийняти в цій частині постанову, якою у задоволенні позовних вимог Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" про скасування податкового повідомлення-рішення від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 169 843, 75 грн., в т.ч. 135 875 (сто тридцять п'ять вісімсот сімдесят п'ять) грн. за основним платежем та 33 968 (тридцять три тисячі дев'ятсот шістдесят вісім) грн. 75 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями - відмовити.

В іншій частині рішення Сумського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2018 року по справі № 818/2203/17 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)С.П. Жигилій Судді (підпис) (підпис) Т.С. Перцова Л.В. Курило Повний текст постанови складено 04.09.2018.