Постанова

від 13.11.2018 по справі 821/1077/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

13 листопада 2018 року

Київ

справа №821/1077/17

адміністративне провадження №К/9901/49879/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Грейн-Борд" на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 17.11.2017 (суддя - Войтович І.І.) та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018 (судді: Кравець (головуючий), Домусчі С.Д., Коваль М.П.) у справі №821/1077/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Грейн-Борд" до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Грейн-Борд" (далі - позивач, ТОВ"Грейн-Борд") звернулось до суду з позовом до Херсонської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Херсонській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.12.2015 №0003382200.

2. В обґрунтування позовних вимог ТОВ "Грейн-Борд" зазначило, що за наслідками проведеної перевірки контролюючий орган дійшов помилкового висновку про те, що господарські операції позивача з його контрагентом не мали реального характеру, відтак відповідач не мав підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень щодо збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на прибуток, а також застосування штрафних (фінансовими) санкцій.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 17.11.2017, залишеною без змін постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018, відмовлено у задоволенні позовних вимог.

4. Суд першої інстанції, з висновкам якого погодився суд апеляційної інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог, дійшов висновку про те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, а всі первинні документи контрагента позивача - ПСП Чумацький шлях є неналежними, оскільки вони підписані особою, яка значилась як директор підприємства, проте фактично ніякого відношення до вказаного підприємства не мала, фінансово-господарською діяльністю не займалася, адміністративно - розпорядчі функції керівника підприємства не виконувала, що встановлено в межах розслідування кримінального провадження №120151001000001654, порушеної за фактом злочину, передбаченого частиною 4 статті 190 Кримінального кодексу України. Крім того, на підставі порівняння площі орендованої ПСП "Чумацький шлях" земельної ділянки і статистичних звітів щодо врожайності із обсягами реалізації соєвих бобів цим підприємством, доводи контролюючого органу про те, що обсяги реалізації значно більші, ніж можливість реально виростити таку кількість соєвих бобів за умови відсутності декларування її придбання у 2014 році, не спростовані позивачем належними доказами.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати Херсонського окружного адміністративного суду від 17.11.2017 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ "Грейн-Борд".

6. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення сум грошових зобов'язань згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті від 03.12.2015 №260/21-03-22-02/36672044, оформленого за результатами проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача з питань правомірності обчислення та повноти сплати податків по господарським взаємовідносинам із ПСП Чумацький шлях за період з 01.01.2013 по 31.05.2015, яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 176 678,00 грн.

За результатами перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.12.2015 №0003382200, яким збільшено позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 265 017,00 грн, у тому числі за основним платежем 176 678,00 грн та штрафними санкціями 88 339,00 грн.

При проведенні перевірки контролюючим органом встановлено, що ПСП "Чумацький шлях" при складанні декларації з податку на додану вартість маніпулював даними податкової звітності, використавши при цьому штучно сформовані дані за наслідками безтоварних операцій із ПСП "Чумацький шлях". При цьому, позивачем отримано необґрунтовану податкову вигоду, а саме: штучне формування витрат без проведення реальної господарської операції за рахунок вигодоформуючого суб'єкта господарської діяльності ПСП "Чумацький шлях". Тому, операції між ПСП "Чумацький шлях" та ТОВ "Грейн-Борд" за період з 22.10.2014 по 30.10.2014 не мали реального товарного характеру, у результаті чого, такі операції не підлягають включенню до витрат з податку на прибуток. У зв'язку з чим, вся документація (договори, накладні, рахунки, тощо), складена на підставі безтоварних операцій не мають сили первинних документів, а відтак не можуть братися до уваги для підтвердження даних податкового обліку.

Такі висновки податковий орган зробив на підставі порівняння площі орендованої ПСП "Чумацький шлях" земельної ділянки і статистичних звітів щодо врожайності із обсягами реалізації соєвих бобів цим підприємством, вважаючи, що обсяги реалізації значно більші, ніж можливість реально виростити таку кількість соєвих бобів за умови відсутності декларування її придбання у 2014 році.

Крім цього, відповідачем зазначено, що директор ПСП "Чумацький шлях" ОСОБА_6 не мав відношення до діяльності підприємства, періодично перебував на стаціонарному лікуванні з психічним розладом та не міг здійснювати господарську діяльність на посаді директора підприємства, яким фактично керувала інша особа.

Також, в акті перевірки зазначається, що до Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено відомості за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 4 статті 190, частиною 2 статті 205 КК України. У ході досудового розслідування встановлено, що невідомі особи, використовуючи ПСП "Чумацький шлях", здійснювали діяльність, спрямовану на легалізацію грошових коштів, ухилившись при цьому від сплати податку на додану вартість та незаконно створивши податковий кредит.

Виходячи з чого, контролюючий орган дійшов висновку, що витрати на оплату придбаного товару сої, перевіркою не підтверджено, а, відповідно, не підтверджено і суми витрат, що враховані при визначені об'єкта оподаткування від вказаного постачальника.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем відображено у бухгалтерському обліку по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками операції з Приватним сільськогосподарським підприємством Чумацький шлях на загальну суму 1 177 850,97 грн у т.ч. ПДВ 196 308,50 грн по придбанню товару - сої врожаю 2014 року, на підставі договору поставки СРТ (елеватор) №ЗК11/10 від 20 жовтня 2014 року м.Херсон, відповідно до якого, постачальник зобов'язався поставити і передати у власність, а покупець прийняти і оплатити соєві боби, врожаю 2014 року згідно ДСТУ 496462008 Соя.Технічні умови , іменовану в подальшому Товар на умовах СРТ ( перевезення оплачено до... ) згідно Інкотермс у редакції 2010 року.

Перевіркою встановлено, що за виписаними податковими накладними ПСП "Чумацький шлях" суму ПДВ 196 308,51 грн ТОВ "Грейн - Борд" до податкового кредиту Декларації з ПДВ за жовтень 2014 року та в інших Деклараціях не включав.

Згідно електронного реєстру податкових накладних встановлено відсутність податкових накладних виписаних на покупця ПСП „Чумацький шлях , на підставі чого, контролюючий орган зробив висновок про те, що ПСП „Чумацький шлях не придбавав сою врожаю 2014 .

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що операція з постачання сої на адресу ТОВ Грейн - Борд не відбулась, а проведено лише відображення таких операцій по регістрах бухгалтерського обліку позивача згідно первинних документів, з огляду на те, що площі ріллі щодо вирощеного та реалізованого врожаю свідчать про те, що ПСП „Чумацький шлях не здійснював вирощування сої в 2014 році; згідно Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що протягом 2014 року ПСП „Чумацький шлях не зареєстровано жодної податкової накладної на придбання сої, що унеможливлює встановлення факту походження сої та реальності здійснення господарських операцій з її продажу; показання свідка про те, що оформлений як директор ПСП „Чумацький Шлях ОСОБА_6 не мав відношення до діяльності і керувала цим підприємством інша особа. На підставі цього, складені від імені ПСП „Чумацький шлях ОСОБА_6 первинні документи не є достовірними, не підтверджують фактичного виконання операцій купівлі-продажу, а відтак не можуть не можуть бути підставою для формування ТОВ Грейн-Борд податкового обліку.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги позивач вказує на неврахування судами доводів позивача про те, що порівняння площі орендованої ПСП Чумацький шлях земельної ділянки із обсягами реалізації соєвих бобів цим підприємством, згідно з якими податковий орган вважає, що обсяги реалізації значно більші, ніж можливо реально виростити таку кількість соєвих бобів за умови відсутності декларування її придбання у 2014 році, не підтверджено, що директор ПСП Чумацький шлях в жовтні 2014 року перебував на лікуванні в КП Херсонська обласна психіатрична лікарня та наявність будь-яких судових рішень про обмеження або позбавлення директора ПСП Чумацький шлях ОСОБА_6 дієздатності; посилання судами на обставини встановлені в ході розслідування кримінального провадження №120151001000001654 є безпідставними, оскільки дане кримінальне провадження не закрито та слідство ще триває, господарські операції між ТОВ Грейн-Борд та ПСП Чумацький шлях є реальними та підтверджені первинними бухгалтерськими документами.

9. Контролюючим органом відзиву (заперечення) на касаційну скаргу позивача до суду касаційної інстанції не надано.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України

10.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.2. Пункт 138.2 статті 138.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

10.3. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

11. Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні":

11.1. Стаття 1

11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об'єкту оподаткування податком на прибуток (витрат) та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

14. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

15. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

16. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

17. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

18. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ.

19. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

20. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

22. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій відносно правомірності спірного податкового повідомлення -рішення зважаючи на те, що витрати для цілей формування податкового кредиту з податку на додану вартість повинні бути підтверджені належними і допустимими первинними документами, які відображають реальність спірних господарських операцій, і є підставою для формування податкового обліку платника податків. Надані для дослідження судам попередніх інстанцій первинні документи не містили обов'язкових реквізитів, що позбавляє їх офіційного значення, і призводить до їх недопустимості на підставі положень статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України. Крім того, судами визнано такі документи неналежними, оскільки вони підписані особою, яка значилась як директор підприємства, проте фактично ніякого відношення до вказаного підприємства не мала, фінансово-господарською діяльністю не займалася, адміністративно - розпорядчі функції керівника підприємства не виконувала, що встановлено в межах розслідування кримінального провадження №120151001000001654, порушеної за фактом злочину, передбаченого частиною 4 статті 190 Кримінального кодексу України.

Підтверджуючи реальність господарських операцій, позивачем також не спростовано доводи контролюючого органу щодо невідповідності обсягів реалізації соєвих бобів контрагентом позивача, можливості реально виростити таку кількість продукції за умови відсутності декларування її придбання у 2014 році, враховуючи відсутність в останнього достатніх трудових та матеріальних ресурсів (основних фондів) для проведення відповідної господарської діяльності, що в сукупності з встановленими обставинами справи та з урахуванням характеру спірних правовідносин, які склались у цій справі, також свідчить про обґрунтованість тверджень контролюючого органу про безпідставність формування податкового обліку позивача за господарськими операціями з ПСП Чумацький шлях .

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

23. Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

24. Розв'язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження належними первинними документами операцій з придбання товару, а відповідно і неправомірність формування позивачем податкового обліку за такими операціями, надав належну оцінку зібраним у справі доказам та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати витрати за такими операціями.

25. Оцінка доказів судами зроблена з огляду на приписи норм процесуального законодавства, надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і контролюючим органом.

У касаційній скарзі позивач не зазначав, що докази у справі є недопустимими чи недостовірними, а також не зазначав про їх неповне чи їх необ'єктивне дослідження.

26. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючим органом доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, натомість позивачем належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом доказів та доводів щодо неправомірного формування даних податкового обліку за господарськими операціями з ПСП Чумацький шлях .

27. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суд першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Грейн-Борд" на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 17.11.2017 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018 слід залишити без задоволення.

28. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

29. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Грейн-Борд" залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 17.11.2017 та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018 у справі №821/1077/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду