Постанова

від 20.11.2018 по справі 810/2523/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

20 листопада 2018 року

Київ

справа №810/2523/16

адміністративне провадження №К/9901/36449/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача: Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 (суддя - Дудін С.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2017 (головуючий суддя - Коротких А.Ю., судді: Ганечко О.М., Літвіна Н.М.) у справі №810/2523/16 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн звернулося до адміністративного суду з позовом до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 26.10.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2017, позовні вимоги задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив з того, що висновок податкового органу щодо безтоварності проведених операцій між позивачем та його контрагентами є помилковим, оскільки належними первинними документами підтверджено настання реальних правових наслідків, зміну майнового стану сторін, а також безпосередній зв'язок проведених операцій із господарською діяльністю позивача. Суди спростували доводи суб'єкта владних повноважень стосовно формування позивачем показників податкового обліку із порушенням норм податкового законодавства.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій Білоцерківська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області звернулась з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2017 у справі №810/2523/16, прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 05.09.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2017 у справі №810/2523/16.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 138.2 статті 138, пункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 7, 8, 9, 10, 11, частини першої та другої статті 69, статті 71, частини першої статті 86, статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області зводяться до того, що під час розгляду справи судами попередніх інстанцій неповно з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятого податкового повідомлення-рішення. Зокрема, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія , Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд , Товариством з обмеженою відповідальністю Діомед Трейд з огляду на безтоварність проведених операцій, оскільки договірні відносини між сторонами укладено без мети настання реальних правових наслідків, носять протиправний характер, спрямовані на незаконне формування показників податкової звітності. Відповідач стверджує, що юридична дефектність первинних документів не дозволяє платнику формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції. А тому визначення позивачу грошового зобов'язання згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, на думку суб'єкта владних повноважень, є правомірним.

Товариство з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн не скористалося своїм правом та не надало заперечення на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн з питань правильності і правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість під час здійснення фінансово-господарських відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія , Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд за період з 01.01.2015 по 31.01.2015 та з Товариством з обмеженою відповідальністю Діомет Трейд за період з 01.04.2015 по 30.04.2015.

Перевіркою встановлено порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем було занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету, на загальну суму 223844,00грн., у тому числі за січень 2015 року на суму 158334,00грн. та за квітень 2015 року на суму 65510,00грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 05.04.2016 №91/220/36405099 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.04.2016 №0000952200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 335766,00грн., у тому числі податкове зобов'язання в сумі 223844,00грн. та штрафні (фінансові) санкції в сумі 111922,00грн.

Фактичною підставою для визначення позивачу грошового зобов'язання став висновок контролюючого органу про безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія , Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд , Товариством з обмеженою відповідальністю Діомед Трейд з огляду на фіктивність укладених правочинів та безтоварність проведених господарських операцій, тобто таких, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою несплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків та з метою ухилення від сплати податків. Висновки Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, які викладені в акті перевірки, були зроблені виключно на підставі аналізу податкової інформації, зібраної відносно контрагентів позивача контролюючими органами за місцем їх обліку.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, у власному капіталі підприємства у зв'язку з його господарською діяльністю.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування валових витрат та податкового кредиту.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (Замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія (Виконавець) було укладено договір про надання маркетингових послуги №2912/14 від 29.12.2014, предметом якого є забезпечення комплексу заходів, спрямованих на стимулювання збуту продукції. Також між сторонами було підписано Додаток №1 до вказаного договору, якими сторони погодили перелік товарних позицій (SKU), за якими надаються послуги та Додаток №2, якими сторони визначили перелік адрес, за якими надаються відповідні послуги. Реальність спірних господарських операцій позивача з контрагентом підтверджується належними первинними документами, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам податкового законодавства, зокрема, договором, додатками до договору, актом надання послуг та податковою накладною.

Також, між позивачем (Замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд (Виконавець) було укладено договори про надання маркетингових послуг №0812/14 від 08.12.2014 та №1712/14 від 17.12.2014, предметом яких є надання послуг з проведення маркетингових досліджень за напрямками, що цікавлять замовника. Згідно з пунктами 3.1 договорів предметом маркетингових досліджень є розробка та виготовлення маркетингового дослідження ринку кондитерських виробів в Україні та маркетингові дослідження з напряму Ринок замороженої риби в Україні відповідно. Реальність спірних господарських операцій позивача з контрагентом підтверджується належними первинними документами, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам податкового законодавства, зокрема, договорами, звітами про маркетингові дослідження до договорів щодо надання маркетингових послуг, актами приймання-передачі, актами надання послуг та податковими накладними.

Також, між позивачем (Замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Діомед Трейд (Виконавець) було укладено договір №2503/15 від 25.03.2015, предметом якого є забезпечення комплексу заходів, спрямованих на стимулювання збуту продукції, яка обумовлена договором. Також між сторонами було підписано Додаток №1 до вказаного договору, яким сторони погодили перелік товарних позицій (SKU), за якими надаються послуги за договором та Додаток №2, яким сторони визначили перелік адрес, за якими надаються відповідні послуги. Реальність спірних господарських операцій позивача з контрагентом підтверджується належними первинними документами, які за своєю формою та змістом відповідають вимогам податкового законодавства, зокрема, договором, додатками до договору, актом надання послуг та податковою накладною. Оплата за надані послуги була проведена між сторонами у безготівковій формі, що підтверджується банківськими виписками по рахунках позивача.

Судами першої та апеляційної інстанцій також встановлено, що надані Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія , Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд , Товариством з обмеженою відповідальністю Діомед Трейд позивачу маркетингові послуги, були спрямовані на дослідження як внутрішнього, так і світового ринку обігу товарів в харчовій промисловості, зокрема, в сфері виробництва та реалізації кондитерських виробів та мороженої риби, з метою вибору майбутніх контрагентів. При цьому, результати проведених досліджень використовувалися позивачем у межах власної господарської діяльності з метою отримання прибутку, що узгоджується з основними видами його господарської діяльності, зокрема, при визначенні товару, який найдоцільніше імпортувати в Україну.

Вподальшому Товариством з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн було придбано у OU Kopeika, Haapsalu, Естонія кільку балтійську, морожену (sprattus sprattus balticus) (з головами, цілу, не солону, без харчових добавок, приправ та інших інгредієнтів, без складових сумішей, без теплової та кулінарної обробки та без консервантів), що підтверджується митними деклараціями з відбитками штампів Київської обласної митниці про розмитнення товару.

Щодо послуг з мерчандайзингу, які були надані позивачу Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія за договором №2912/14 від 29.12.2014 та Товариством з обмеженою відповідальністю Діамед Трейд за договором №2503/15 від 25.03.2015, судами встановлено, що вказаними контрагентами було здійснено, зокрема, розміщення на полицях в магазинах, в яких здійснює торгівлю Товариство з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн , товарів, перелік яких визначений в додатках для вказаних договорів. Зміст та обсяг відповідних послуг були чітко визначені сторонами в укладених між ними додатках до договорів, у зв'язку з чим належним доказом фактичного надання спірних послуг в договірних обсягах є акт приймання-передачі таких послуг.

Також судами встановлено, що на момент вчинення спірних господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані у встановленому законом порядку та мали свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість.

Таким чином, досліджені в процесі розгляду справи первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами.

Товариство з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн підтвердило факт реальності господарських операцій з контрагентами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні спірних господарських операцій. Доказів на підтвердження зворотного відповідачем не надано.

Посилання податкового органу на невідповідність наданих позивачем актів наданих послуг вимогам пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій інстанції, оскільки досліджені в процесі розгляду справи спірні, серед інших, і акти наданих послуг, містять всі необхідні обов'язкові реквізити, які передбачені пунктом 2.4 вказаного Положення та складені з дотриманням вимог податкового законодавства.

Також Верховний Суд зазначає, що чинне законодавство України не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності основних фондів у останніх. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань, адже поняття добросовісний платник , яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не подано доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

У рішеннях Європейського суду з прав людини у справах Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції , Суд звертав увагу на необхідність покладення обов'язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Податкова інспекція не навела жодних доводів щодо наявності в діях Товариства з обмеженою відповідальністю Стор Фуд Дистриб'юшн ознак неправомірних дій, а наведені відповідачем у касаційній скарзі доводи є такими, що не спростовують правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо правомірності формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю Бастія , Товариством з обмеженою відповідальністю Ве Бест Трейд , Товариством з обмеженою відповідальністю Діомед Трейд .

Враховуючи викладене, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо протиправності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 25.04.2016 №0000952200.

Враховуючи те, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області без задоволення, а оскаржуваних судових рішень - без змін.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області залишити без задоволення.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 26.10.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2017 у справі №810/2523/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду