Постанова

від 03.12.2018 по справі 0340/1502/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2018 рокуЛьвів№ 857/2387/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Запотічний І.І.,

суддя Сапіга В.П.

секретар судового засідання Гнатик А.З.

за участю:

представника відповідача - Кушнір Ю.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2018 року у справі № 0340/1502/18 (головуючий суддя Костюкевич С.Ф., м. Луцьк, проголошено 10:09:55) за позовом Приватно-орендної агрофірми Колос до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування наказу, -

ВСТАНОВИВ:

06.08.2018 р. позивач звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування наказу відповідача Про проведення документальної позапланової перевірки Приватно-орендної агрофірми Колос від 21.05.2018 №1872 (Наказ).

В обґрунтування позову зазначено, що ГУ ДФС у Волинській області винесено наказ №812 від 21.02.2018 року Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПОА Колос з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, з врахуванням п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України терміном 20 робочих днів з 05.03.2018 року.

Наказ від 21.02.2018 року №812 був оскаржений ПОА Колос до суду.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.07.2018 року у справі №803/1088/18 позов ПОА Колос задоволено, визнано протиправним та скасовано наказ від 21.02.2018 року №812.

ГУ ДФС у Волинській області 21.05.2018 р. було прийнято наказ №1872 Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос .

Підставою винесення оскаржуваного наказу вказано, що у зв'язку з поданням ПОА Колос заперечення (вхідний номер № 7550/10 від 03.05.2018 р.) на акт планової виїзної документальної перевірки від 16.04.2018 р. № 5906/14-04/5478203 та відповідно до п. 75.1 ст.75, п.78.1.5п.78.1ст.78 Податкового кодексу України (ПК України) вказано відділу перевірок з окремих питань, позапланових перевірок ризикових платників та моніторингу ризикових операцій управління аудиту ГУ ДФС у Волинській області провести документальну позапланову виїзну перевірку ПОА Колос з питань, що стали предметом заперечення тривалістю 5 робочих днів з 23.05.2018 року.

Позивач вважає необґрунтованим оскаржуваний наказ, оскільки вказаним наказом порушено строк 1095 днів за який може бути проведена перевірка та вказаний наказ є похідним від наказу про проведення планової перевірки, який скасований судом.

З огляду на викладене, позивач просив визнати протиправним та скасувати наказ №1872 від 21.05.2018 року.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17.09.2018 р. у справі № 0340/1502/18 позов ПОА Колос - задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано наказ ГУ ДФС у Волинській області від 21.05.2018 р. № 1872.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким в задоволені позову відмовити повністю.

У своїй апеляційній скарзі ГУ ДФС у Волинській області покликається на те, що ПОА Колос з відповідним позовом про оскарження наказу звернулася після винесення за наслідками перевірки податкових повідомлень-рішень.

Також, апелянт посилається на позицію Верховного суду викладену в постанові від 24.12.2010 р. у справі № 21-25а10, де зазначено, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючим органом.

Окрім цього, апелянт зазначає, що посилання суду першої інстанції на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.07.2018 р. по справі № 803/1088/18 за позовом ПОА Колос до головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування наказу Про проведення документальної планової виїзної перевірки від 21.02.2018 р. № 812, як на підставу для задоволення позовних вимог, є таким, що суперечить нормам статті 255 КАС України, оскільки зазначене рішення не набрало законної сили.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

При прийнятті рішення про задоволення позову частково, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки наказ про призначення перевірки прийнято 21.05.2018 року, то відповідач мав право призначити проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос за період з 21.05.2015 року по 31.12.2017 року, тобто за 1095 днів, що передують призначенню перевірки.

Окрім того, суд посилається на те, що наказ від 21.02.2018 року №812, яким було призначено планову документальну виїзну перевірку ПОА Колос щодо якого, фактично, є похідним оскаржуваний наказ про призначення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос , який винесений за результатом розгляду заперечень до акту перевірки, було визнано протиправним та скасовано рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.07.2018 року у справі №803/1088/18. Оскільки визнано протиправним та скасовано первісний наказ від 21.02.2018 року №812, який є таким, що не створює жодних правових наслідків, то, відповідно, протиправним є такий, що випливає з первісного наказу (такого, що не має жодних правових наслідків) оскаржуваний наказ.

Такий висновок суду першої інстанції колегія суддів апеляційної інстанції вважає правильним з врахуванням наступного.

Апеляційним судом, з урахуванням дослідженого судом першої інстанції, встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ГУ ДФС у Волинській області видано наказ №812 від 21.02.2018 року Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПОА Колос з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, з врахуванням п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України, терміном 20 робочих днів з 05.03.2018 року, про що платнику податків було надіслано повідомлення та вручено директору ПОА Колос .

За результатами перевірки працівниками ГУ ДФС у Волинській області складено акт від 16.04.2018 року №5906/14-04/5478203 Про результати документальної планової виїзної перевірки ПОА Колос .

Позивачем було подано заперечення на даний акт перевірки від 16.04.2018 року №5906/14-04/5478203. Ознайомившись з письмовими запереченнями, начальником ГУ ДФС у Волинській області, відповідно до п.75.1 ст.75, п.78.1.5 п.78.1 ст.78 ПК України, видано наказ №1872 від 21.05.2018 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос , за результатами проведення якої складено акт перевірки №9097/14-04/5478203 від 08.06.2018 року Про результати документальної планової виїзної перевірки ПОА Колос податкового законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року з питань, що стали предметом заперечень , на підставі якого винесено податкові повідомлення-рішення №00059114045, №0005931404, №0005901404 від 19.06.2018 року.

Наказ від 21.02.2018 року №812 Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПОА Колос з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року був оскаржений ПОА Колос до суду.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.07.2018 року у справі №803/1088/18 позов ПОА Колос задоволено, визнано протиправним та скасовано наказ від 21.02.2018 року №812.

Не погоджуючись з наказом ГУ ДФС у Волинській області №1872 від 21.05.2018 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос , позивач звернувся до суду з вимогою про визнання його протиправним та скасування.

Частиною 1 статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси і просити про їх захист.

Пунктом 75.1. ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Згідно п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки". Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок регулюється положеннями статті 78 ПК України.

Однією з підстав для проведення документальної позапланової перевірки платником податків є подання в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів в порядку, визначеному п. 44.7 ст.44 ПК України, або скарги на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об'єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки; така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження; наказ про проведення документальної позапланової перевірки з вищевказаних підстав видається у разі розгляду заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів у порядку, визначеному п.44.7ст.44 ПК України, - контролюючим органом, який проводив перевірку (п.п. 78.1.5 п. 78.1 ст.78 ПК України).

Згідно п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Таким чином, право контролюючого органу на проведення позапланової виїзних документальних перевірок, відбувається шляхом винесення відповідного наказу.

Поряд із цим, п. 102.1 ст. 102 ПК України передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Випадки, коли строки давності, визначені пунктом 102.1 ст. 102 ПК України, не застосовуються, передбачені п.102.2. ст.102 ПК України: коли податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов'язання, не було подано; коли посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов'язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.

Відтак, ПК України чітко визначено, граничні періоди, за які можуть проводитися перевірки платників податків, які обмежуються 1095 днями після останнього дня граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань.

У листі Державної фіскальної служби України від 05.05.2017 року № 11356/7/99- 99-14-03-03-17 Про застосування строків давності при організації та проведенні документальних перевірок юридичних осіб , адресованому територіальним органам ДФС, зазначено, що при плануванні, організації та проведенні документальних перевірок слід враховувати, що з 01.01.2017 року строки давності поширюються також на період, який може бути охоплений перевіркою. З метою дотримання вимог, визначених у ст. 81 Кодексу, при зазначенні у наказі про проведення документальної перевірки, періоду діяльності, який буде перевірятися, необхідно враховувати обмеження, встановлені п. 102.1 ст. 102 Кодексу.

Таким чином, ПК України чітко визначено граничні періоди, за які можуть проводитися перевірки платників податків, які обмежуються 1095 днями після останнього дня граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була подана пізніше, - за днем її фактичного подання та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань. Тобто, контролюючий орган має право призначити проведення документальної перевірки за 1095 днів, що передують призначенню перевірки. Призначення контролюючим органом документальної перевірки поза межами вказаного строку є прямим порушенням норм податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалах Вищого адміністративного суду України від 14.01.2015 року (справа №2а/0270/1757/11), від 16.12.2015 року (справа №826/2139/14), від 25.04.2013 року (справа №2а/0270/1705/11) та постанові Верховного Суду України від 09.02.2016 року (справа №826/3285/15).

Як встановлено судом першої інстанції, наказ ГУ ДФС у Волинській області №1872 від 21.05.2018 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос прийнято 21.05.2018 року.

З огляду на те, що наказ про призначення перевірки прийнято 21.05.2018 року, то відповідач мав право призначити проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос за період з 21.05.2015 року по 31.12.2017 року, тобто за 1095 днів, що передують призначенню перевірки.

Таким чином, наказом Головного управління ДФС у Волинській області №1872 від 21.05.2018 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос призначено документальну позапланову виїзну перевірку за період діяльності з 01.01.2015 року по 31.31.2017 року, терміном 20 робочих днів з 23.05.2018 року по дату завершення перевірки, тобто з порушенням строків, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України.

Враховуючи викладене, суд вважає, що наказ ГУ ДФС у Волинській області від 21.05.2018 року Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПОА Колос винесений із порушенням положень податкового законодавства, а тому підлягає скасуванню.

Згідно з правовою позицією Вищого адміністративного суду України, викладеною в ухвалі від 22.06.2016 року по справі №К/800/53023/15 зазначено, що у разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення; у такому випадку висновки акта перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.

Щодо права позивача на оскарження наказу на проведення перевірки, після фактичного проведення самої перевірки, суд зазначає наступне.

Встановлені главою 8 розділу II ПК України правила щодо призначення та проведення перевірок є законодавчими гарантіями дотримання прав платників податків під час контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства, який здійснюється контролюючими органами в розумінні ПК України в процесі адміністрування податків і зборів. Відповідні гарантії спрямовані на забезпечення нормального перебігу господарської діяльності платників податків, а так само на надання можливості платникові податків висловити свою незгоду із неправомірним, на його думку, проведенням контрольних заходів щодо такого платника.

Недотримання встановлених статтями 75-81 ПК України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб'єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.

Тому, в разі призначення документальної перевірки платник податків має право оскаржувати відповідні рішення (в тому числі накази про призначення перевірки), дії або бездіяльність контролюючого органу незалежно від того, чи фактично здійснено таку перевірку.

Правова позиція про те, що платник податків має право оскаржити наказ податкового (контролюючого) органу про проведення перевірки платника податків, незалежно від її виду та від того, чи проведена така перевірка, міститься, зокрема, в постановах Верховного Суду України від 27 січня 2015 року №21-425а14, від 9 лютого 2016 року у справі № 826/5689/13-а, від 16 лютого 2016 року у справі № 826/12651/14 та Вищого адміністративного суду України від 02 лютого 2016 року у справі № К/800/61414/14, від 29 листопада 2016 року К/800/53451/15.

Вищевказана правова позиція узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 21 березня 2018 року у справі №812/602/17, відповідно до якого право на судовий захист пов'язане із самою протиправністю оскаржуваного рішення, і не ставиться в залежність від наслідків його реалізації, що узгоджується із правовою позицією, викладеною Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14 .

Також, згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Згідно із ст.17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини рішення Європейського суду з прав людини підлягають застосуванню судами як джерело права.

У рішенні Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 року у справі Рисовський проти України вказаний суд підкреслив особливу важливість принципу належного урядування . Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах Беєлер проти Італії , Онер'їлдіз проти Туреччини , Megadat.com Б.г.І. проти Молдови , і Москаль проти Польщі ). Зокрема, на державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах Лелас проти Хорватії , і Тошкуце та інші проти Румунії ) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків (рішення у справі Лелас проти Хорватії ).

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм процесуального та матеріального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 229, 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області - залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2018 року у справі № 0340/1502/18 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня її проголошення, а у разі оголошення лише вступної та резолютивної частин - з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя О. І. Довга судді І. І. Запотічний В. П. Сапіга Повне судове рішення складено 04 грудня 2018 року.