Постанова

від 04.12.2018 по справі 818/982/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

04 грудня 2018 року

Київ

справа №818/982/16

касаційне провадження №К/9901/28445/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.09.2016 (суддя Соколов В.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2016 (головуючий суддя - П'янова Я.В., судді: Зеленський В.В., Чалий І.С.) у справі № 818/982/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Фундамент-Інвестбуд до Державної податкової інспекції в м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Фундамент-Інвестбуд звернулося до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції в м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.05.2016 №0002211201/20721, від 30.05.2016 №00023031201/25729, від 09.06.2016 №0003511201/28047.

Сумський окружний адміністративний суд постановою від 21.09.2016 адміністративний позов задовольнив.

Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 24.11.2016 залишив постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.09.2016 без змін.

Державна податкова інспекція в м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.09.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2016 скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема: підпунктів 19 1 .1.1, 19 1 .1.2 пункту 19 1 статті 19, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій).

Зокрема, зазначає, що перевірка була проведена у межах визначених Конституцією України та законами України повноважень, а обмеження на проведення перевірок у 2015 та 2016 роках, передбачені Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII, не розповсюджувалися на проведення контролюючим органом камеральних перевірок.

Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією в м. Сумах Головного управління ДФС у Сумській області було проведено контрольні заходи, за результатами яких складено:

акт від 20.04.2016 № 817/18-19-12-01 щодо результатів камеральної перевірки платіжної дисципліни сплати до бюджету податкового зобов'язання з податку на додану вартість, відповідно до якого встановлено порушення, що полягали в несвоєчасній сплаті до бюджету податкового зобов'язання з податку на додану вартість;

акт від 18.05.2016 № 1047/18-19-12-01 щодо результатів камеральної перевірки платіжної дисципліни сплати до бюджету податкового зобов'язання з податку на додану вартість, відповідно до якого встановлено порушення, що полягали у несвоєчасній сплаті до бюджету податкових зобов'язань з податку на додану вартість;

акт від 20.05.2016 № 1108/18-19-12-01/35742707 щодо результатів камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за березень 2016 року, відповідно до якого встановлено порушення пункту 200.1 статті 200 , абзацу а пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та підпункту 4 пункту 5 розділу III Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 29.01.2016 № 159/28289), що призвело до завищення показника, що зараховується у зменшення податкового боргу з податку на додану вартість (р.20.1) на суму 93440грн.

На підставі вказаних вище актів перевірок відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення відповідно:

від 06.05.2016 № 0002211201/20721 про застосування згідно зі статтею 126 Податкового кодексу України штрафу в сумі 7215,2грн. за сплату грошового зобов'язання з податку на додану вартість з порушенням встановленого строку;

від 30.05.2016 № 0003031201/25792 про застосування згідно зі статтею 126 Податкового кодексу України штрафу в сумі 90723,47грн. за сплату грошового зобов'язання з податку на додану вартість з порушенням встановленого строку;

від 09.06.2016 № 0003511201/28047 про зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість за березень 2016 року в сумі 93440грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що відсутність правових підстав для проведення контролюючим органом перевірки, її незаконність та порушення порядку проведення контрольного заходу призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки. Так, суди виходили з того, що пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи передбачені обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що позивач не підпадає під жодне виключення із наведеної заборони, суди дійшли висновків, що у відповідача були відсутні правові підстави для проведення спірних камеральних перевірок та прийняття податкових повідомлень-рішень за результатами таких перевірок.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктами 19 1 .1.1, 19 1 .1.2 пункту 19 1 .1 статті 19 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до функцій контролюючих органів віднесено, зокрема, здійснення адміністрування податків, зборів, платежів; контроль своєчасності подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України(у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до положень статті 76 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.

Аналіз зазначених норм положень свідчить про те, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є способом здійснення контрольної функції, що проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов'язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об'єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік Державною фіскальною службою України та її територіальними органами, Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється:

з 1 січня 2015 року на перевірки суб'єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;

з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов'язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов'язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб'єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.

Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.

Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що встановлені Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII обмеження щодо проведення перевірок суб'єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об'єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу.

Відтак, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем камеральних перевірок та відсутності правових наслідків таких контрольних заходів, зокрема, визнання протиправними та скасування прийнятих податкових повідомлень-рішень, з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення таких перевірок не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

Разом з тим, суд касаційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на таке.

Як зазначено вище, за змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент здійснення камеральних перевірок) своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів була предметом документальної перевірки.

Підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75, стаття 76 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент здійснення камеральних перевірок), які регулювали поняття та порядок проведення камеральних перевірок, не містили положень про охоплення камеральною перевіркою питань своєчасності сплати грошових зобов'язань.

При цьому лише Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21.12.2016 №1797-VIII, який набрав чинності з 01.01.2017, підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України доповнено абзацом другим такого змісту: предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах .

Враховуючи все вищевикладене, для вирішення позовних вимог щодо оскарження податкових повідомлень-рішень судам попередніх інстанцій необхідно з'ясувати, чи не виходив контролюючий орган під час здійснення камеральних перевірок у квітні та травні 2016 року, за результатами яких прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, за межі питань, які могли бути охоплені таким видом перевірки.

У разі встановлення судами обставин щодо здійснення камеральних перевірок у межах та в порядку, визначених податковим законодавством, судам попередніх інстанцій необхідно з'ясувати суть встановлених перевіркою порушень, обставини, якими податковий орган обґрунтовує власну позицію, та надати правову оцінку таким обставинам на підставі норм матеріального права, що врегульовують спірні відносини.

Таким чином, у справі, що розглядається, висновки суду про задоволення позову є передчасними та зроблені без належного з'ясування фактичних обставин справи.

Встановлені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду судом касаційної інстанції позбавляють суд касаційної інстанції права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області задовольнити частково.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.09.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2016 у справі №818/982/16 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк