Постанова

від 05.12.2018 по справі 821/876/18

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 грудня 2018 р.м.ОдесаСправа № 821/876/18

Категорія: 8.3.3 Головуючий в 1 інстанції: Морська Г.М.

П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді -Кравченка К.В., судді -Джабурія О.В., судді -Вербицької Н.В.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 24 липня 2018 року у справі за позовом приватного підприємства Котломонтажналадка - Інвест до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

В травні 2018 року ПП Котломонтажналадка - Інвест (надалі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (надалі - відповідач, ДФС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.12.2017 року №0003581422, №0003571422, №0003591422.

В обґрунтування позовних вимог було зазначено, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки прийнятті на підставі помилкових та необґрунтованих висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки щодо нереальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Ухвалою Херсонського окружного адміністративного суду від 16.07.2018 року допущено заміну відповідача ГУ ДФС у Херсонській області його правонаступником ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 24.07.2018 року позовні вимоги задоволено повністю.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

В період з 07.11.2017 року по 13.11.2017 року Головним управлінням ДФС у Херсонській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток підприємства за 2016 рік та податку на додану вартість по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками: ПП Резерв-Торг (код 40719093) у грудні 2016, ПП Де-Корт (код 40467419) у січні 2017, ТОВ Лібор Приват (код 40746405), ТОВ Промбуд Постачання (код 41163425) у липні 2017, ТОВ Проджо (код 40822003) у серпні 2017 року, подальшого використання, реалізації придбаних у контрагентів-постачальників товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), відображення здійснених фінансово - господарських операцій у податковій звітності, за результатами якої складено акт від 20.11.2017 року №265/21-22-14-06/22758128 (надалі - акт перевірки).

Згідно вказаного акту перевірки, позивачем порушено:

- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2016 року у сумі 86971,00 грн.;

- п.44.1 п.44.6 ст.44, пп.198.1 п.198.2 п.198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого завищено податковий кредит на суму ПДВ 221990,00 грн., що призвело до завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.21) на суму 20325,00 грн., в тому числі у лютому 2017 року на суму 6383,00 грн., у серпні 2017 року на суму 13942,00 грн. та призвело до заниження суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.18) на загальну суму ПДВ 201665,00 грн., в т.ч. у грудні 2016 на суму 96634,00 грн., у січні 2017 року на суму 16097,00 грн., у лютому 2017 року на суму 20020,00 грн., у липні 2017 року на суму 16709,00 грн., у серпні 2017 року на суму 52205,00 грн..

На підставі акту перевірки відповідачем були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення від 06.12.2017 року:

- №0003581422, яким позивачу нараховані грошові зобов'язання з ПДВ на загальну суму 252081,25 грн., з яких 201665,00 грн. - за основним платежем та 50416,25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- №0003571422, яким підприємству нараховано грошові зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 108713,75 грн., з яких 89971,00 грн. - за основним платежем та 21742,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- №0003591422, яким підприємству зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ на суму 20325,00 грн., в тому числі за лютий 2017 року - 6383,00 грн. та за серпень 2017 року - 13942,00 грн..

За змістом акту перевірки підставою для винесення фіскальним органом спірних рішень стали висновки про завищення позивачем витрат та податкового кредиту з ПДВ по операціям із контрагентами-постачальниками ПП Резерв-Торг , ПП Де-Корт , ТОВ Лібор Приват , ТОВ Промбуд Постачання та ТОВ Проджо.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що факт придбання позивачем послуг, оплати їх вартості підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності позивача, право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість підтверджується податковими накладними

Колегія суддів погоджується з цими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що обґрунтовуючи безтоварність господарських операцій між позивачем та ПП Резерв-Торг, ДФС посилається на наступні обставини: у ПП Резерв-Торг відсутнє власне або орендоване нерухоме майно, земельні ділянки; згідно з ЄРПН, встановлено, що ПП Резерв-Торг протягом відповідного періоду не документувало отримання послуг з оренди офісу, також з ЄРПН встановлено, що ПП Резерв-Торг протягом відповідного періоду документує придбання товарів, відмінних від тих, що реалізує контрагентам-покупцям. Крім того, надані до перевірки акти приймання виконаних будівельних робіт не відповідають вимогам первинного документу, так як складені з порушенням норм ч.1 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні . Також відповідач посилається на відсутність працівників, які перебували у трудових відносинах, що підтверджено даними АС Податковий блок - платником не надавався податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) за IV кв. 2016 року.

Таким чином, ДФС дійшло висновку про те, що підприємство використовувало лише документальне оформлення господарських операцій без фактичного їх здійснення від контрагента-постачальника ПП Резерв-Торг.

Так, з наявною в матеріалах справи первинної документації з вказаних господарських операцій вбачається, що між позивачем (замовник) та ПП Резерв-Торг (підрядник) укладено договір №99/11/1 від 15.11.2016 року предметом якого є виконання підрядником проектних, будівельно-монтажних і пусконалагоджувальних робіт на об'єктах замовника. Роботи приймаються згідно затверджених замовником актами, де вказані кількість, обсяг і вартість робіт. На виконання вказаного договору позивачем надано акти №№1, 2, 3, 4 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2016 року, підсумкову відомість ресурсів (витрати по факту), витяг з ЄРПН №5254 від 16.01.2017 року, податкові накладні від 29.12.2016 року №№86, 87, витяг з ЄРПН №5253 від 16.01.2017 року, податкові накладні від 30.12.2016 року №№88, 89, виписки по банківському рахунку, а також договір підряду №78/10 від 19.10.2016 року, укладеного між Департаментом ЖКГ та паливно-енергетичного комплексу Херсонської обласної державної адміністрації, на виконання якого позивачем були отримані послуги від контрагента ПП Резерв-Торг, календарний графік виконаних робіт, довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за грудень 2016 року та інша документація зі змісту якої вбачається факт реальності господарських операцій між позивачем та ПП Резерв-Торг.

ДФС не було висловлено жодного зауваження щодо бухгалтерської документації, складеної за результатами проведеної господарської операції, окрім недоліків, які містяться в актах приймання виконаних будівельних робіт №№1 та 2.

Колегія суддів зазначає, що недоліки первинної бухгалтерської документації не можуть бути належним та допустимим доказом порушення підприємством податкового законодавства, оскільки формальні помилки та неточності в первинних документах не можуть свідчити про відсутність реального вчинення господарських операцій. Такі первинні документи повинні оцінюватися у сукупності з іншими обставинами справи.

Таким чином, суд першої інстанції правильно встановив, що факти виконання послуг та оплати їх вартості підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському обліку позивача та у податковій звітності.

Також ДФС стверджувало про нереальність господарських операцій між позивачем та ПП Резерв-Торг через відсутність у останнього власного або орендованого нерухомого майна, земельної ділянки та працівників, які перебували у трудових відносинах з цим контрагентом, а також придбання ним відмінного від реалізованого товару позивачу.

Колегія суддів не може погодитись з такими твердженнями ДФС, оскільки відсутність власного або орендованого нерухомого майна, земельної ділянки, придбання товару, відмінного від реалізованого позивачу та відсутність достатньої кількості трудових ресурсів у контрагента, не свідчить про нереальність господарської операції за умови підтвердження її належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку.

Такий висновок відповідає висновку Верховного Суду викладеного в постанові від 12.04.2018 року у справі №805/4710/16-а.

Разом з цим, з матеріалів справи вбачається, що відповідачем не надано жодного належного доказу на підтвердження своїх припущень, викладених в акті перевірки щодо нереальності господарської операції, що відбулась між позивачем та контрагентом ПП Резерв-Торг, натомість позивачем надана первинна документація з якої вбачається, що вищезазначена господарська операція мала реальний характер.

Також, судом першої інстанції з пояснень представників відповідача під час судових засідань було встановлено, що господарська діяльність контрагента позивача не перевірялась, зустрічні перевірки проведені не були, усі викладені в акті доводи були сформовані за результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних та АС Податковий блок.

Аналогічні обставини стали підставою висновків ДФС щодо нереальності господарських операцій між позивачем та контрагентами-постачальниками ПП Де-Корт , ТОВ Лібор-Приват , ТОВ Промбуд Постачання , ТОВ Проджо , тобто відсутність у вказаних контрагентів-постачальників позивача власного або орендованого нерухомого майна, земельної ділянки, працівників, придбання товару, відмінного від реалізованого позивачу, невідповідність актів здачі-приймання виконаних робіт та акта приймання виконаних робіт вимогам ч.1 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

На підтвердження реальності господарських операцій з ПП Де-Корт позивачем надано письмові докази, зокрема: договір №10/01/1 від 10.01.2017 року, укладений між ПП Котломонтажналадка-Інвест (замовник) та ПП Де-Корт (підрядник), предметом якого є виконання підрядником проектних, будівельно-монтажних і пусконалагоджувальних робіт на об'єктах замовника, податкові накладні від 26.01.2017 року №48, від 27.01.2017 року №49, виписки по банківському рахунку, акт здачі-приймання виконаних проектних, вишукувальних та додаткових робіт від 27.01.2017 року, акт приймання будівельних робіт за січень 2017 року, витяг з ЄРПН та інше.

На підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ Лібор-Приват позивачем надано: договір поставки від 19.07.2017 року відповідно до якого останній зобов'язується протягом терміну дії договору передати у власність позивача продукцію, а позивач зобов'язується прийняти цей товар та сплатити за нього встановлену грошову суму.; договір №61 від 03.07.2017 року, відповідно до якого позивач доручає, а ТОВ Лібор-Приват (Підрядник) зобов'язується виконати зборку та установку малих архітектурних форм; протокол узгодження ціни на виконання робіт; замовлення на поставку товару; карточку рахунку 631 та 361; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 24.07.2017 року; видаткову накладну №152 від 24.07.2017 року; податкові накладні від 24.07.2017 року №№66,67, виписки по банківському рахунку. А також первинну бухгалтерську документацію, складену та підписану позивачем та головою виконкому Антонівської селищної ради. Саме на виконання договорів підряду від 27.07.2017 року №31 та №32, відповідно до якого замовником є виконком Антонівської селищної ради, позивач отримував від контрагента-постачальника ТОВ Лібор-Приват вищезазначені товар та послуги.

На підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ Проджо позивачем надано документальні докази, з яких вбачається наступне.

03.04.2017 року між позивачем (підрядник) та Олександрівською сільською радою (замовник) укладено договір підряду №26/03, відповідно до якого замовник доручає, а підрядник зобов'язується виконати у відповідності до умов цього договору роботу, а замовник зобов'язується прийняти роботу та оплатити її.

06.06.2017 року між Херсонським обласним центром зайнятості (замовник) та позивачем (підрядник) укладено договір підряду №112, відповідно до якого підрядник зобовязується власними силами, із своїх матеріалів та зі своїм устаткуванням у встановлений договором строк за завданням замовника виконати роботи по капітальному ремонту дахової котельної Херсонського обласного центру зайнятості по вул. Стрітенській, 7-а в м. Херсоні, згідно із затвердженою проектною документацією, а замовник зобов'язується прийняти і оплатити такі роботи.

09.08.2017 року між позивачем (підрядник) та ТОВ Тягінське хлібоприймальне підприємство (замовник) укладено договір підряду №66/08, відповідно до якого замовник доручає, а підрядник зобовязується виконати у відповідності до умов цього договору роботу, а замовник зобовязується прийняти роботу та оплатити її.

З метою виконання вищевказаних договорів підряду позивачем (замовник) укладено договір №51 від 12.06.2017 року з контрагентом-постачальником ТОВ Проджо (підрядник) за умовами якого підрядник зобовязується виконати капітальний ремонт обладнання та трубопроводів в котельні. У разі виникнення необхідності у замовника проведення додаткових робіт, не передбачених цим договором, сторони узгоджують перелік, умови та порядок оплати цих робіт шляхом укладання додаткової угоди до цього договору.

На підтвердження вказаних вище господарських операцій, позивачем було надано суду первинну бухгалтерську документацію, зі змісту якої було встановлено реальність господарських операцій, що відбулись між позивачем та контрагентами-постачальниками і позивачем та контрагентами-покупцями.

Послуги, отримані позивачем від зазначених контрагентів, були використані ним в межах виконання договорів (надання послуг) із Департаментом житлово-комунального господарства Херсонської обласної державної адміністрації, Олександрівською сільською радою Білозерського району Херсонської області (ПП Резерв-Торг , ТОВ Промбуд Постачання , ТОВ Проджо ), ТОВ НВП Херсонський машинобудівний завод , ТОВ Дунапак Україна (ПП Де-Корт ), Антонівською селищною радою м. Херсона (ТОВ Лібор Приват ), Дніпровською сільською радою Білозерського району Херсонської області (ТОВ Проджо ).

Переважна більшість отримувачів послуг є органами виконавчої влади або місцевого самоврядування, оплата проведена за бюджетні кошти, що виключає лише документування послуг без їх фактичного отримання.

В акті перевірки ДФС, як на підставу фіктивності господарських операцій, також посилається на звільнення директора ПП Де-Корт ОСОБА_4 з 31.08.2016 року, яким підписано вищевказаний договір (№10/01/1 від 10.01.2017 року).

Отже, ДФС встановлено, що ПП Де-Корт подано податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (ф. 1-ДФ) за IV кв. 2016 року, де загальна чисельність працівників становила 4 особи. Відповідно до розрахунку даних працівників звільнено 31.08.2016 року, у тому числі директора гр. ОСОБА_4. Водночас, ПП Де-Корт не подано звітності щодо чисельності працівників за І кв. 2017 року та повідомлення про прийняття працівників.

На підставі наведеного відповідач прийшов до висновку, що договір №10/01/1 від 10.01.2017 року, укладений між ПП Котломонтажналадка-Інвест та ПП Де-Корт є недійсним, а тому господарські операції проведені на підставі вказаного договору є безтоварними.

Колегія суддів не може погодитись з таким висновком податкового органу, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що станом на день прийняття оскаржуваного рішення по даній справі в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань міститься запис про те, що керівником ПП Де-Корт (код ЄДРПОУ 40467419) є ОСОБА_4, он же є засновником вказаного підприємства.

До ЄДР вносяться відомості як про керівників, так і про осіб, які мають право підпису договорів, угод від імені юридичної особи без довіреності. Інформація щодо прізвища, ім'я, по-батькові керівника, яка занесена до ЄДР, є офіційною, достовірною, та в разі спору Закон України Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань дозволяє посилатися на неї, якщо її занесено до ЄДР і про її недостовірність не відомо контрагенту.

Таким чином, якщо прізвища, ім'я, по-батькові керівника внесено до ЄДР, проте згодом його було звільнено, а дані нового керівника до ЄДР ще не потрапили, то чинний за ЄДР керівник вважається повноважною особою на підписання угод, у разі якщо контрагент не знав про його звільнення.

Враховуючи наведене, колегія суддів робить висновок, що господарські операції позивача з контрагентами, придбання послуг та оплата їх вартості підтверджується наданими позивачем первинними документами, належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності позивача.

Згідно змісту ст.1 та ч.1 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Ці документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій; вони фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України Про електронний цифровий підпис , або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до п.2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704 (надалі - Положення) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Пунктом 2.4 вказаного Положення передбачено, що первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

З наведеного вбачається, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Податкове законодавство України не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, від перебування постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.

У платника податків відсутній обов'язок перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Аналогічна правова позиція викладена в судових рішеннях Вищого адміністративного суду України та Верховного Суду України, зокрема, у справі №К/800/12536/15 та №К/800/39823/13.

Приписами Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 визначено, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Разом з цим з акту перевірки позивача вбачається, що посадові особи ДФС у дійсності не перевіряли факти надання позивачу контрагентом послуг, безпосереднього аналізу фінансово-господарських документів не робили, а відобразили лише суб'єктивні думки посадових осіб інших податкових органів щодо контрагентів позивача.

Отже, податкові повідомлення-рішення, на підставі яких визначаються податкові зобов'язання платника податків, приймаються податковим органом за результатами безпосередньої оцінки фінансово-господарських документів, активів та інших обставин господарської діяльності особи, з дотриманням визначеної законом процедури, висновки податкового органу не можуть ґрунтуватися на неперевірених припущеннях чи суб'єктивних думках посадових осіб інших податкових органів, а повинні доказуватись як факт і підтверджуватись документально.

Щодо посилання ДФС на збільшення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток, слід зазначає наступне.

Платники податку на прибуток підприємств, об'єкта, база та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету визначаються розділом ІІІ Податкового кодексу України.

В силу ст.135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Підпунктом 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України передбачено, що прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

- зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

- збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

З матеріалів справи вбачається, що кошти сплачені позивачем його контрагентам в оплату за надані послуги, є пов'язаними з основною діяльністю позивача, а витрати підтверджуються документально.

Щодо завищення суми залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, слід зазначити наступне.

Відповідно до пп.1 п.180.1 ст.180 розділу V ПК України, для цілей оподаткування податком на додану вартість платником податку є будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу.

Пунктом 200.1 ст.200 розділу V цього ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При цьому, згідно з приписами пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 200.2 ст.200 ПК України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п.200.3 ст.202 ПК України).

Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України, згідно з якою право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/ послуг, що підтверджено податковою накладною (п.198.2 ст.198 ПК України в редакції на час вчинення спірних операцій та видачі податкової накладної).

Відповідно до п.198.3 ст.198 ДК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу положень п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону (п.198.6 ст.198 ПК України).

Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг (п.201.4 ст.201 ПК України).

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця (п.201.6 ст.201 ПК України).

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникає у платника податків за наявності сукупності таких елементів: (1) наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник ПДВ); (2) фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій постачальником на користь покупця; (3) наявності причинно-наслідкового зв'язку між операцією з придбання товарів чи послуг та потребою використання в господарській діяльності; (4) документального підтвердження факту здійснення господарської операції сукупністю належним чином складених (оформлених) первинних та інших документів (у т.ч. платіжних), які зазвичай супроводжують операції певного виду та підтверджують їх фактичне виконання; (5) наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної (має усі обов'язкові реквізити).

За таких підстав ДФС не доведено факту відсутності господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентами з приводу придбання послуг, а тому висновки податкового органу є безпідставними.

Таким чином, доводи позивача є обґрунтованими, підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності позивача, право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість підтверджується податковими накладними.

Враховуючи наведене, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі - залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 24 липня 2018 року - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено та підписано 11 грудня 2018 року.

Головуючий суддя Кравченко К.В. Судді Джабурія О.В. Вербицька Н. В.