Постанова

від 11.12.2018 по справі 808/1478/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 грудня 2018 року

Київ

справа №808/1478/16

касаційне провадження №К/9901/37687/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2016 (суддя Каракуша С.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2016 (головуючий суддя - Білак С.В., судді: Олефіренко Н.А., Шальєва В.А.) у справі №808/1478/16 за позовом Приватного підприємства Кліма Тек до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство Кліма Тек звернулося до адміністративного суду з позовом до Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.03.2016 №0002291201 .

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 08.06.2016 адміністративний позов задовольнив.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 26.10.2016 залишив постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2016 без змін.

Запорізька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2016 скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, зокрема:, пункту 75.1 статті 75, пункту 76.1 статті 76, пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Зокрема, зазначає, що перевірка була проведена у межах визначених Конституцією України та законами України повноважень, а обмеження на проведення перевірок у 2015 та 2016 роках, передбачені Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII, не розповсюджувалися на проведення контролюючим органом камеральних перевірок.

Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Запорізькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області проведено камеральну перевірку щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт від 17.02.2016 №76/151/33700377.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, яке полягало у недотриманні законодавчо визначених граничних термінів реєстрації податкової накладної від 28.12.2015 №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних (порушення граничних термінів реєстрації до 15 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 17283,5грн.).

На підставі висновків акта перевірки відповідачем 25.03.2016 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002291201, яким до позивача на підставі пункту 120 1 .1 статті 120 1 Податкового кодексу України за порушення строків реєстрації податкової накладної застосовані штрафні санкції в сумі 1728,4грн. (в розмірі 10% суми податку на додану вартість 17283,5грн. незареєстрованої податкової накладної).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що відсутність правових підстав для проведення контролюючим органом перевірки, її незаконність та порушення порядку проведення контрольного заходу призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки. Так, суди виходили з того, що проведення 17.02.2016 камеральної перевірки з питань дотримання термінів реєстрації податкових накладних є незаконним, оскільки Податковий кодекс України не передбачає проведення перевірки дотримання термінів реєстрації податкових накладних у спосіб камеральної перевірки. Крім того, суд першої інстанції своє рішення мотивував тим, що пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII передбачені обмеження проведення усіх видів податкових перевірок у 2015 та 2016 роках підприємств, установ та організацій, фізичних осіб-підприємців, обсяг доходів яких не перевищує 20 мільйонів гривень за попередній рік. З урахуванням того, що позивач не підпадає під жодне виключення із наведеної заборони, суди дійшли висновків, що у відповідача були відсутні правові підстави для проведення спірних камеральних перевірок та прийняття податкових повідомлень-рішень за результатами таких перевірок.

Відповідно до абзаців 1, 11 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату складення податкової накладної) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

Згідно з пунктом 120 1 .1 статті 120 1 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату складення податкової накладної) порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до положень статті 76 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов'язкова.

Наказом Міністерства доходів і зборів від 14.06.2013 № 165 затверджено Методичні рекомендації щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця, у розділі ІІІ яких визначені особливості проведення камеральних перевірок податкової звітності з податку на додану вартість, згідно з підпунктом 3.1.1 пункту 3.1, підпунктом 3.1.3.4 підпункту 3.1.3 пункту 3.1 якого (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) передбачено, що податкова звітність, подана платником податку на додану вартість, проходить арифметичний та логічний контроль - автоматизовану перевірку. З метою виявлення та упередження можливих порушень податкового законодавства при камеральній (електронній) перевірці проводиться, зокрема, відпрацювання сум податку на додану вартість, які формують податковий кредит за податковими накладними, не зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Виходячи з викладеного, висновки судів попередніх інстанцій про протиправність здійснення відповідачем 17.02.2016 камеральної перевірки з питань своєчасної реєстрації податкових накладних є необґрунтованими.

Разом з тим, суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є способом здійснення контрольної функції, що проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов'язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об'єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII установлено, що у 2015 та 2016 роках перевірки підприємств, установ та організацій, фізичних осіб - підприємців з обсягом доходу до 20 мільйонів гривень за попередній календарний рік Державною фіскальною службою України та її територіальними органами, Державною фінансовою інспекцією та її територіальними органами здійснюються виключно з дозволу Кабінету Міністрів України, за заявкою суб'єкта господарювання щодо його перевірки, згідно з рішенням суду або з вимогами Кримінального процесуального кодексу України. Зазначене обмеження не поширюється:

з 1 січня 2015 року на перевірки суб'єктів господарювання, що ввозять на митну територію України та/або виробляють та/або реалізують підакцизні товари, на перевірки дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску, відшкодування податку на додану вартість;

з 1 липня 2015 року на перевірки платників єдиного податку другої і третьої (фізичні особи - підприємці) груп, крім тих, які здійснюють діяльність на ринках, продаж товарів у дрібнороздрібній торговельній мережі через засоби пересувної мережі, за винятком платників єдиного податку, визначених пунктом 27 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, з питань дотримання порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Зі змісту Пояснювальної записки до проекту Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII вбачається, що метою законопроекту було покращення умов ведення бізнесу в Україні з одночасним підвищенням показників України в міжнародних рейтингах, а також підвищення ефективності використання ресурсів економіки, зокрема зменшення витрат підприємств на визначення податкових зобов'язань і складання податкової звітності та держави - на адміністрування податків, усунення недоліків діючого законодавства, які дозволяють великим платникам отримувати податкові вигоди, спрощення виконання податкового обов'язку малим бізнесом, зменшення податкового навантаження на малий бізнес.

Саме з метою зменшення адміністративного навантаження на суб'єктів господарювання з річним оборотом менше 20 мільйонів гривень, а також із метою ефективного використання ресурсів фіскальних органів було тимчасово обмежено здійснення щодо таких платників податків окремих видів податкових перевірок, проведення яких потребувало значних зусиль як із боку контролюючих органів, так і платників податків.

Разом із тим, проведення камеральних перевірок завдяки їх спрощеній процедурі не вимагає від платників податків будь-яких витрат часу та ресурсів, не створює будь-якого додаткового адміністративного навантаження, не перешкоджає нормальному здійсненню господарської діяльності.

Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку про те, що встановлені Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 №71-VIII обмеження щодо проведення перевірок суб'єктів господарювання за певними умовами не стосуються камеральних перевірок, об'єктом яких є виключно дані, які знаходяться в розпорядженні податкового органу.

Відтак, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставності проведення відповідачем камеральної перевірки та відсутності правових наслідків такого контрольного заходу з посиланням на дію мораторію у відповідний період на проведення такого виду перевірки не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

За таких обставин, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що відповідач при проведенні камеральної перевірки щодо дотримання позивачем термінів реєстрації податкових накладних, результати якої оформлені актом від 17.02.2016 №76/151/33700377, діяв на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством.

При цьому, під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не досліджувалося питання допущення/недопущення позивачем порушень пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України щодо недотримання строків реєстрації спірної податкової накладної в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, що слугувало підставою для прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення.

Суд касаційної інстанції в силу вимог частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а тому позбавлений можливості перевірити відповідність висновків акту перевірки, які слугували підставою для прийняття оскарженого акту індивідуальної дії, дійсним обставинам справи.

Під час нового розгляду справи суди повинні з'ясувати суть зафіксованих податковим органом порушень, дослідити їх та надати правову оцінку податковому повідомленню-рішенню про застосування штрафних санкцій на підставі таких висновків.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про наявність чи відсутність підстав для задоволення позову з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Запорізької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08.06.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.10.2016 у справі №808/1478/16 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк