Рішення

від 13.12.2018 по справі 817/1651/18

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

13 грудня 2018 року м. РівнеСправа №817/1651/18

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Щербакова В.В., за участю секретаря судового засідання Мидловець Л.О., сторін та інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник ОСОБА_1,

відповідача: представник ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю "МІНЕРАЛАГРО УКРАЇНА" доГоловного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю МІНЕРАЛАГРО УКРАЇНА (далі - ТОВ Мінералагро Україна ) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - ГУ ДФС у Рівненській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.04.2018 №0122445001.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акта перевірки, на підставі якого прийняте оспорюване податкове повідомлення-рішення, не ґрунтуються на достовірних, об'єктивних та належним чином встановлених і відображених у акті даних, не відповідають фактичним обставинам та суперечать чинному законодавству.

Ухвалою суду від 23.06.2018 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у справі та призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін. Разом з тим, судом встановлено строк для подачі відповідачем відзиву на позовну заяву (відзив).

У встановлений судом строк відповідачем до суду подано відзив, у якому він заперечив проти задоволення позовних вимог.

У встановлений судом строк позивачем до суду подано відповідь на відзив, у якій він повністю підтримує позицію, викладену у позовній заяві.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та суду пояснив, старшим державним ревізором-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Рівненського управління ГУ ДФС у Рівненській області було проведено камеральну перевірку з реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах ТОВ Мінералагро Україна (код ЄДРПОУ 39335654). Вказує про те, що за результати камеральної перевірки було складено акт від 27.03.2018 №752/17-00-50-01/39335654 Про результати камеральної перевірки ТОВ Мінералагро Україна . Також вказує про те, що камеральною перевіркою було протиправно встановлено порушення (без наявності події та складу порушення, адже: 1) своєчасно надіслано на реєстрацію податкові накладні; 2) квитанцій про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкових накладних сформовано та надіслано позивачу не було) граничного терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначає, що на підставі даних висновків акту перевірки ГУ ДФС у Рівненській області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.04.2018 №0122445001, яким застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 85867,60грн. за затримку реєстрації податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму податку на додану вартість 429 338,00грн. Зазначає, що всього нараховано зобов'язань на суму 85867,60грн. Відтак, оспорюване податкове повідомлення-рішення винесене з порушенням норм чинного податкового законодавства України та підлягає скасуванню. Просив позов задовольнити повністю.

У судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечила, надавши пояснення тотожні відзиву. Зокрема, вказала, що відповідно до даних Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ Мінералагро Україна порушено терміни реєстрації податкових накладних від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9. Зазначає, що на підставі п.120-1 ст.120 Податкового кодексу України (далі - ПК України) до ТОВ Мінералагро Україна застосовані штрафні санкції в сумі 85 867,60грн., в розмірі 20% суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних по яких порушено термін реєстрації. Вважає, що оспорюване податкове повідомлення-рішення винесене на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Просила у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Заслухавши представників сторін, повно і всебічно з'ясувавши всі обставини справи в їх сукупності на підставі чинного законодавства, перевіривши їх дослідженими у судовому засіданні доказами, судом встановлено наступне.

27.03.2018 ГУ ДФС у Рівненській області проведена камеральна перевірки з реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах ТОВ Мінералагро Україна , за результатами якої складено акт від 37.03.2018 №752/17-00-50-01/39335654 Про результати камеральної перевірки ТОВ Мінералагро Україна .

Перевіркою встановлено, що позивачем було порушено строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних. Висновки перевірки свідчать про порушення п.201.10 ст.201 ПК України, яке полягає у порушенні терміну реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, що тягне за собою накладення штрафу в розмірі 20% від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів.

На підставі зазначеного акта перевірки від 27.03.2018 №752/17-00-50-01/39335654 ГУ ДФС у Рівненській області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.04.2018 №0122445001, яким застосовано штраф у розмірі 20% у сумі 85 867,60грн. за затримку реєстрації податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму податку на додану вартість 429 338,00грн.

Вважаючи таке рішення податкового органу протиправним, ТОВ Мінералагро Україна звернулося до суду з відповідним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, які виникли між сторонами, суд зазначає наступне.

Згідно з пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246 (далі - Порядок №1246).

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (абз.11 п.201.10 ст.201 ПК України, в редакції Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році від 24.12.2015 №909-VIII).

Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21.12.2016 №1797-VIII було внесено зміни, зокрема до п.201.10 ст.201 ПК України.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Абзацом 8 пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Пунктом 13 Порядку №1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (п.14 Порядку №1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно п.201.1 ст.201 ПК України та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин (п.201.10 ст.201 ПК України).

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (п.201.10 ст.201 ПК України).

Таким чином, з метою встановлення обставин справи, які свідчать про своєчасну реєстрацію податкових накладних за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням та не надіслання за наслідками такої реєстрації відповідних податкових накладних квитанцій про прийняття/неприйняття або зупинення реєстрації останніх, ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 31.08.2018 було витребувано від ДФС України належним чином засвідченні квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9; докази надіслання квитанцій про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9; належним чином засвідчений офіційний ОСОБА_1 з Єдиного реєстру податкових накладних за увесь період, до якого входили податкові накладні від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9; документально підтверджених відомостей, щодо програмного забезпечення, що здійснює реєстрацію податкових накладних, у тому числі розрахунків коригування (назва програми, документи, що підтверджують його сертифікацію та відомості щодо обслуговуючої організації такого програмного забезпечення (юридична назва організації та код за ЄДРПОУ).

Дана ухвала була отримана ДФС України про що свідчать рекомендовані повідомлення про вручення поштового відправлення та надані до суду наступні документи (без засвідчення їх копій у відповідності до оригіналу): квитанція №1 про реєстрацію податкової накладної від 06.11.2017 №8/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.12.2017, квитанція №2 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.02.2018, квитанція №3 про реєстрацію податкової накладної від 06.11.2017 №8/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.03.2018, квитанція №1 про реєстрацію податкової накладної від 03.11.2017 №7/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.12.2017, квитанція №2 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.02.2018, квитанція №3 про реєстрацію податкової накладної від 03.11.2017 №7/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.03.2018, квитанція №1 про реєстрацію податкової накладної від 08.11.2017 №9/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.12.2017, квитанція №2 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.02.2018, квитанція №3 про реєстрацію податкової накладної від 08.11.2017 №9/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.03.2018, договір про закупівлю послуг за державні кошти від 10.04.2018 №27 (з додатками). При цьому, доказів надіслання квитанцій про прийняття/неприйняття або зупинення реєстрації податкових накладних всупереч ухвали суду від 31.08.2018 ДФС України не надало.

Відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статтей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Податковим органом стверджується, що ТОВ Мінералагро Україна порушено термін реєстрації податкових накладних від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9 на суму податку на додану вартість 429 338,00грн.. Порушення термінів реєстрації податкових накладних контролюючий орган підтверджує витягом з архіву електронної звітності, скрін-шотами квитанцій про прийняття/неприйняття або зупинення реєстрації податкових накладних та наданими ДФС України документами.

За правилами ч.1 ст.72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

В силу вимог ст.ст.73, 74, 75, 76 КАС України докази повинні бути належними, допустимими, достовірними і достатніми.

Належними, відповідно до положень ст.73 КАС України, є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування, в свою чергу, є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Відповідно до ч.2 ст.94 КАС України, письмові докази подаються в оригіналі або в належним чином засвідченій копії, якщо інше не визначено цим Кодексом. Якщо для вирішення спору має значення лише частина документа, подається засвідчений витяг з нього.

Копії документів вважаються засвідченими належним чином, якщо їх засвідчено в порядку, встановленому чинним законодавством (ч.4 ст.94 КАС України).

Учасник справи підтверджує відповідність копії письмового доказу оригіналу, який знаходиться у нього, своїм підписом із зазначенням дати такого засвідчення (п.2 ч.5 ст.94 КАС України).

При цьому, в Україні діє Національний стандарт України Державна уніфікована система документації. Уніфікована система організаційно-розпорядчої документації. Вимоги до оформлювання документів ДСТУ 4163-2003, за п. 5.27 якого, відмітку про засвідчення копії документа складають зі слів Згідно з оригіналом , назви посади, особистого підпису особи, яка засвідчує копію, її ініціалів та прізвища, дати засвідчення копії і проставляють нижче реквізиту 23.

У відповідності до ДСТУ 2732:2004 Діловодство та архівна справа. Терміни та визначення та ДСТУ 2732-94 Діловодство та архівна справа. Терміни та визначення , документ - це матеріальний об'єкт, що містить у зафіксованому вигляді інформацію, оформлений у зведеному порядку і має відповідно до чинного законодавства юридичну силу.

Таким чином, кожна окрема сторінка доказу підлягає засвідченню у вищезазначеному порядку. При цьому, недодержання відповідних вимог (окремо та у їх сукупності) під час подання документів до суду в якості доказів відносить такі докази до категорії недопустимих.

Проте, з наданих відповідачем скрін-шотів квитанцій про прийняття/неприйняття та зупинення реєстрації податкових накладних й витяг з архіву електронної звітності не може бути допустимим доказом доводів відповідача про порушення термінів реєстрації податкових накладних від 03.11.2017 №7, від 06.11.2017 №8, від 08.11.2017 №9 у зв'язку з тим, що в порушення ст.94 КАС України вони є засвідченими не належним чином та подані до суду всупереч ч. 4, 9 ст.79 КАС України (відповідач подав відповідні докази з порушенням строку на їх подання та під час приєднання останніх до матеріалів справи письмово не зазначив доказ, який не може бути подано та причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк; не надав докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу у встановлений судом строк, а також не надіслав заздалегідь докази, що приєднуються до матеріалів справи іншим учасникам справи та відповідно - не подав до суду докази підтвердження надсилання (надання) їх копій іншим учасникам справи), що унеможливлює встановлення достовірності таких доказів).

З огляду на це, суд не бере до уваги зазначені докази, та не бере до уваги доводи відповідача, що ґрунтуються на вказаних доказах.

Суд також критично відноситься до поданих ДФС України доказів та не бере до уваги останні зважаючи на те, що всупереч ухвали суду від 31.08.2018 ДФС України було надано ряд недопустимих доказів, що суперечать вищезазначеним вимогам та засвідчені неналежним чином, а також не подано доказів надіслання квитанцій про прийняття/неприйняття або зупинення реєстрації податкових накладних за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, що у сукупності унеможливлює встановлення достовірності поданих до суду доказів.

З огляду на це, суд також не бере до уваги зазначені докази, та не бере до уваги доводи відповідача, що ґрунтуються на вказаних доказах.

Згідно з ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, судом враховуються аналогічні правові позиції щодо оцінки доказів, віднесення доказів до категорії належних та допустимих, котрі викладені у постановах Верховного Суду від 02.10.2018 у справі №813/4647/17, від 11.09.2018 у справі №826/13811/16.

Виходячи з наведеного судом спростовується твердження відповідача щодо порушення термінів реєстрації податкових накладних.

Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пп.21.1.1 п.21.1 ст.21 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Частиною 1 статті 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень суб'єктів владних повноважень, суди перевіряють, зокрема, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Згідно з ч.ч.1, 2 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку про те, що відповідач не довів правомірності свого рішення, в той час як позивачем позовні вимоги підтверджені належними та допустимими доказами, а відтак, позов слід задовольнити повністю.

Враховуючи положення ч.1 ст.139 КАС України, суд стягує на користь позивача понесені ним судові витрати, які підлягають відшкодуванню, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 19.04.2018 №0122445001.

Стягнути із суб'єкта владних повноважень - Головного управління ДФС у Рівненській області (вул.Відінська, 12, м.Рівне, 33023; ідентифікаційний код 39394217), за рахунок його бюджетних асигнувань, на користь позивача ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю "МІНЕРАЛАГРО УКРАЇНА" (АДРЕСА_1, 33027; ідентифікаційний код 39335654) судовий збір в сумі 1762,00грн. (одна тисяча сімсот шістдесят дві гривні).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд (пп.15.5 п.15 розділу VII "Перехідні положення" КАС України).

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 19 грудня 2018 року.

Суддя Щербаков В.В.