Постанова

від 18.12.2018 по справі 814/591/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 грудня 2018 року

Київ

справа №814/591/15

касаційне провадження №К/9901/41679/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Южноукраїнської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.02.2017 (суддя Біоносенко В.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2017 (головуючий суддя Семенюк Г.В., судді: Шляхтицький О.І., Шеметенко Л.П.) у справі №814/591/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Будівельно-монтажне управління №13 до Первомайської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Будівельно-монтажне управління №13 звернулося до адміністративного суду з позовом до Первомайської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.12.2014 №0003482203 та №0003472203.

Миколаївський окружний адміністративний суд постановою від 22.02.2017 адміністративний позов задовольнив.

Одеський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 12.09.2017 залишив постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.02.2017 без змін.

Южноукраїнська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.02.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2017 скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема: пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), частини другої статті 205 Кримінального кодексу України, статей 11, 69, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій).

Зокрема, скаржник наголошує, що оскаржуване рішення не ґрунтується на всебічному, повному та об'єктивному розгляді в судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності.

Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Первомайською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Будівельно-монтажне управління №13 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість по взаєморозрахунках з Товариством з обмеженою відповідальністю Будсервістайм за серпень 2014 року, Товариством з обмеженою відповідальністю ТЛК Груп за березень 2014 року, Товариством з обмеженою відповідальністю Агва Трейд Юніон за квітень 2014 року, за результатами якої складено акт від 15.12.2014 №4286/22/19292502.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), що полягали у неправомірному включенні до складу податкового кредиту податку на додану вартість за операціями з придбання:

у Товариства з обмеженою відповідальністю Будсервістайм на підставі договорів від 06.07.2014 №06/07/14, від 08.08.2014 №8/08/14 відповідно робіт з будівництва торгово-офісного центру та з реконструкції комплексу будівель та споруд;

у Товариства з обмеженою відповідальністю ТЛК Груп на підставі договору від 03.02.2014 №03-02/14 робіт з будівництва та реконструкції будівель та споруд;

у Товариства з обмеженою відповідальністю Агва Трейд Юніон на підставі договору від 03.02.2014 №03-02/14 робіт з будівництва та реконструкції будівель та споруд.

Відсутність права у позивача на формування даних податкового обліку за вказаними господарськими операціями податковий орган пов'язує з тим, що операції позивача з вказаними контрагентами не мали реального характеру.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався, зокрема, на те, що об'єкт будівництва, виконання підрядних робіт щодо якого є предметом укладеного позивачем з Товариством з обмеженою відповідальністю Будсервістайм , договору від 06.07.2014 №06/07/14, розташований на території населеного пункту (м. Донецьк), визначеного у переліку, зазначеному у статті 2 Закону України Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції , де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України від 14.04.2014 № 405/2014, що унеможливило здійснення контрагентом своїх договірних зобов'язань.

Також відповідач вказував на те, що судами попередніх інстанцій не наданої належної правової оцінки посиланням на наявність кримінального провадження 32014140000000192 за фактом вчинення посадовими особами Товариства з обмеженою відповідальністю Будсервістайм кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

Крім того, податковий орган наголошував на порушенні податкової дисципліни Товариством з обмеженою відповідальністю ТЛК Груп та Товариством з обмеженою відповідальністю Агва Трейд Юніон , неможливості здійснення спірних підрядних робіт з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, загальної площі об'єкта будівництва, характеру і способу виконання тощо, а також на тому, що деякі первинні документи не розкривають зміст і суть спірних операцій, яких вони стосуються.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем 23.12.2014 прийнято податкові повідомлення-рішення:

№0003472203 про зменшення від'ємного значення податку на додану вартість за серпень 2014 року в сумі 4837грн.;

№0003482203 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 262245грн., в тому числі: 174830грн. основного платежу та 87415грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового (грошового) зобов'язання на підставі таких операцій.

В свою чергу, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних послуг.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Проте, суди в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи не перевірили дані щодо участі посадових осіб Товариства з обмеженою відповідальністю Будсервістайм у діяльності очолюваних ними юридичних осіб, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Крім того, судам попередніх інстанцій необхідно з'ясувати чи дійсно відповідні роботи отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, вирішити питання щодо допиту відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагента, задіяних у такому процесі) як свідків.

Крім того, в даному випадку необхідно дослідити технічну можливість контрагентів позивача виконати спірні роботи з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ними витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

При цьому слід перевірити, якими силами та засобами виконувались спірні роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, з'ясувати яким чином забезпечувався доступ виконавців спірних робіт до об'єктів будівництва, а також яким чином здійснювалась оплата між договірним сторонами тощо.

Податковий орган заперечував право позивача на формування податкового кредиту за операціями позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю Будсервістайм , Товариством з обмеженою відповідальністю ТЛК Груп , Товариством з обмеженою відповідальністю Агва Трейд Юніон , зокрема, відсутністю економічної мети, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту, за такими операціями.

Утім, суди залишили поза увагою з'ясування пов'язаності придбаних робіт з господарською діяльністю позивача.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Южноукраїнської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області задовольнити частково.

Постанову на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.02.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2017 у справі №814/591/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк