Постанова

від 17.01.2019 по справі 806/2734/16

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/2734/16

Головуючий у 1-й інстанції: Попова Оксана Гнатівна

Суддя-доповідач: Капустинський М.М.

17 січня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Моніча Б.С. Охрімчук І.Г. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Ременяк С.Я.,

представника відповідача, розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного підприємства "Легіон-С" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року (повний текст судового рішення складено 06.09.2018р. у м.Житомир) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Легіон-С" до Коростенської об"єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.09.2016 №0001044001,

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство "Легіон-С" звернулось до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області із позовом, в якому просить визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області від 22 вересня 2016 року №0001044001. В обґрунтування позову зазначає, що контролюючим органом проведено перевірку, за результатами якої встановлено факт не ведення обліку товарних запасів в порядку, встановленому законодавством України, за місцем їх реалізації, а саме: встановлено надлишки пального (скрапленого газу) в кількості 2955,15 літрів на загальну суму 32 152,03 грн., чим порушено п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій к у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". На підставі висновку акту перевірки Коростенською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 22 вересня 2016 року №0001044001, яким позивачу нараховано штрафні санкції у розмірі 64 304,06 грн.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року у задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства "Легіон-С" до Коростенської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.09.2016 №0001044001 - відмовлено у повному обсязі.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Приватне підприємство "Легіон-С" звернулось до суду з апеляційною скаргою, в якій останній просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. В апеляційній скарзі зазначає, що облік товарних запасів Приватного підприємства "Легіон-С" вівся відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а наявність чи відсутність звіту №14-ГС не може вказувати на наявність чи відсутність обліку товарних запасів на АГЗС (АЗГП). Вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач зазначає, що надані позивачем документи не можуть слугувати достовірними доказами на підтвердження належного ведення обліку товарних запасів в порядку, встановленому законодавством України.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, судова колегія вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено, що Приватне підприємство "Легіон-С" (далі - ПП "Легіон-С", позивач) як юридична особа зареєстроване 19.04.2006 (номер запису: 1 285 102 0000 000296) та як платник податків і платник єдиного внеску перебуває на податковому обліку у Володарсько-Волинській об'єднаній державній податковій інспекції ГУ ДФС у Житомирській області з 19.04.2006 (номер взяття на облік: 128510200000). Дата взяття на облік як платника єдиного внеску: 27.04.2006. (номер взяття на облік: 050010687).

На підставі наказу Головного управління ДФС у Житомирській області від 23.08.2016 №798 (том І, а.с.106 та зворот), з урахуванням змін, внесених наказом Головного управління ДФС у Житомирській області від 06.09.2016 №822 (том І, а.с.105) та направлень на проведення перевірки №1238 від 29.08.2016, №1239 від 29.08.2016, №1259 від 07.09.2016 (том І, а.с.102-104) посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку ПП "Легіон-С" з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, нафтопродуктами, паливом моторним альтернативним, скрапленим газом, за результатами якої складено акт перевірки №31640/34151499 від 08.09.2016. (том І, а.с.54-55)

Відповідно до змісту акту перевірки №31640/34151499 від 08.09.2016 контролюючим органом встановлено порушення позивачем п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.01.1995 в частині не ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації.

За результатами виявлених порушень та на підставі акту перевірки №31640/34151499 від 08.09.2016 контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення форми "С" від 22.09.2016 №0001044001 яким до позивача за порушення п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.01.1995 в частині не ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 64 304,06 грн. (том І, а.с.14) як за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось позивачем у адміністративному порядку та рішенням Державної фіскальної служби України №25188/6/99-99-11-03-01-25 від 21.11.2016 податкове повідомлення-рішення форми "С" від 22.09.2016 №0001044001 залишено без змін, а скаргу - без задоволення. (том І, а.с.22-24).

Не погоджуючись із діями відповідача, зазначаючи, що наказ про проведення перевірки, результати якої стали підставою для винесення спірного податкового повідомлення-рішення містить лише формальні підстави для проведення спірної перевірки, а тому є протиправним, наголошуючи, що облік товарних запасів Приватного підприємства "Легіон-С" вівся відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а наявність чи відсутність звіту №14-ГС не може вказувати на наявність чи відсутність обліку товарних запасів на АГЗС (АЗГП), позивач звернувся із вказаним позовом до суду.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення діяв межах чинного законодавства.

Розглядаючи питання про законність та обґрунтованість судового рішення, яким в позові відмовлено, суд апеляційної інстанції враховує наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України).

Приписами пп.19-1.1.14 п.19-1.1 ст.19-1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України) передбачено, що контролюючі органи здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податку в порядку, встановленому цим Кодексом.

Згідно п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У відповідності до пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 №332 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту (далі - Інструкція №332).

Згідно з пп.6.3.1 п.6.3 розд.6 Інструкції №332 заправка СВГ паливних балонів автотранспортних засобів, двигуни яких працюють на СВГ, здійснюється працівниками - операторами АГЗС, АГЗП, які призначені наказом керівника підприємства та пройшли курс спеціального навчання і перевірку знань з питань охорони праці згідно з вимогами пункту 2.1 Типового положення про навчання з питань охорони праці. Періодичність перевірки знань цих працівників проводиться не рідше одного разу на рік. Ці працівники повинні бути атестовані на знання Правил будови та безпечної експлуатації посудин, що працюють під тиском (ДНАОП 0.00-1.07-94), та Правил безпеки систем газопостачання України (ДНАОП 0.00-1.20-98) в обсязі роботи, яка ними виконується.

Відповідно до пп.6.3.2 п.6.3 розд.6 Інструкції №332 для заправлення паливних балонів автотранспортних засобів СВГ на комерційних АГЗС (АГЗП) повинні застосовуватися колонки паливороздавальні для відпуску СВГ, вимоги до яких установлені Правилами користування засобами вимірювальної техніки у сфері торгівлі, громадського харчування та надання послуг (ПМУ 21-2001).

Згідно з п.9.1 розд.9 Інструкції №332 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.

Пунктом 9.2 розділу 9 Інструкції №332 встановлено, що під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно, визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об'єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів.

Відповідно до п.9.3 розд.9 Інструкції №332 після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).

Приписами пункту 10.1 розділу 10 Інструкції №332 визначено, що матеріально відповідальні особи ведуть кількісний облік СВГ у товарній книзі кількісного руху СВГ за формою №15-ГС, в якій записуються надходження і відпуск газу за день, а також виводять залишки на кінець дня.

Крім цього, для посилення контролю за кількісним збереженням СВГ під час приймання, відпуску та його зберігання, матеріально відповідальні особи ведуть журнал оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС.

Приймання СВГ, що не належить підприємству, також відображається в журналі оперативного обліку СВГ в розрізі власників газу.

Кількість СВГ, яка приймається на зберігання, у разі надходження її залізничним та автомобільним транспортом, визначається на підставі актів приймання СВГ за кількістю за формою №1-ГС або №3-ГС, відповідно.

Рух СВГ у резервуарах парку зберігання фіксується матеріально відповідальними особами в товарній книзі кількісного руху СВГ окремо щодо кожного власника газу.

Крім того, реалізація підакцизних товарів, зокрема, газу нафтового скрапленого автомобільного та/або газів вуглеводневих скраплених не входить до переліку видів діяльності, при якій реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються визначеного статтями 9,10 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та не входить до Переліку окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.08.2000 №1336.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулює Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктами першим та другим статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Згідно з п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно ст.20 Закону №265 до суб"єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян.

Як свідчать обставини справи, при проведенні перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів виявлено надлишок скраплених вуглеводневих газів в кількості 2955,15 л. на суму 32 152,03 грн. Від ПП "Легіон-С" відомості фактичних залишків запасів підписано директором ОСОБА_2 (а.с.54-57, т.1).

За таких підстав, розмір фінансової санкції контролюючим органом визначено позивачу у відповідності до наведених норм діючого законодавства.

Щодо доводів позивача в частині належного обліку товарних запасів в порядку, встановленому законодавством України, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п.1 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарських операцій, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Пунктом 2 ст.9 Закону №996-ХIV передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні маги такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату та місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Вищенаведені вимоги до складання первинних документів також передбачені п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.

Відповідно до п.232.1 ст.232 Податкового Кодексу України під одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального є літри, приведені до температури 15 градусів Цельсія. При цьому відпущені літри через паливороздавальні колонки на автомобільних заправних станціях (комплексах), автомобільних газових заправних станціях для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15 градусів Цельсія. Така одиниця обліку повинна використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.

Пунктом 4 постанови Кабінету Міністрів України №113 "Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального", якою затверджено Порядок електронного адміністрування реалізації пального, прийнятої 24.02.2016 передбачено, що виробник пального має забезпечити відображення у товаросупровідних документах на пальне обсяги пального в кілограмах та літрах, які приведені до температури 15 градусів Цельсія.

Як зазначено у висновку експерта Житомирського відділення Київського НДІСЕ №375/17-25 від 12.07.2018, надані видаткові накладні на придбання та продаж скрапленого газу приватного підприємства "Легіон-С" та акти приймання передачі товару (газу зрідженого) у продавця ТОВ "УПК КОМЕРЦ" у відповідності до ст.1 Закону №996-ХIV трактується як господарські операції. При цьому, видаткові накладні, складені за операціями, що значаться проведеними ПП "Легіон-С" з покупцями скрапленого газу у частині наявності обов'язкових реквізитів у вищевказаних документів відповідають вимогам п.2 ст.9 Закону №996-ХIV та п.2.4 Положення №88, але в накладних не зазначені посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.

За результатами дослідження змінних звітів АГЗС форми №14-ГС, видаткових накладних та актів прийому-передачі товару зазначено, що загальна сума реалізації скрапленого газу ПП "Легіон-С" покупцям (додаток 1) становить 37984,98 л.. Також, відповідно до видаткових накладних, від постачальника ТзОВ "Автономгаз Трейд" та Актів прийому передачі товару ТОВ "УПК "Комерц" було отримано 15,647 т. і 15900 л. газу зрідженого (додаток 1).

Приписами п.4.1 Інструкції №332 передбачено, що облік скрапленого вуглеводневого газу здійснюється на АГЗС та АГЗП в одиницях об'єму (літр), тому не вбачається можливим визначити суму залишку станом на 30.09.2016 року, позаяк реалізація зрідженого газу покупцям проводилась в одиницях виміру - літрах, а постачання зрідженого газу по наданим первинним документам бухгалтерського обліку відбувалось в одиницях виміру - тонах та літрах.

В змінних звітах АГЗС типової форми №14-ГС відповідно до умов п.9.2 Інструкції №332 не заповнені поля 15-25 в яких виміряються рівні наповнення скрапленим газом резервуарів та ведеться облік показання лічильників на початок зміни та кінець зміни. Тому є неможливим визначити розмір залишків газу скрапленого "ПП Легіон-С" на дату фактичної перевірки і як за відсутності змінних звітів 14-ГС.

Крім того, відсутні акти приймання за кількістю СВГ за типовою формою №3-ГС та товарні книги кількісного руху СВГ за формою №15-ГС. (том ІІ, а.с. 4-7)

Не ведення підприємством актів приймання за кількістю СВГ за формою №3-ГС, товарної книги кількісного руху СВГ за формою №15-СГ підтверджено на час закінчення перевірки представником ПП "Легіон-С" ОСОБА_3 (а.с.58, т.1)

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що надані позивачем документи не можуть слугувати достовірними доказами на підтвердження належного ведення обліку товарних запасів в порядку, встановленому законодавством України за місцем їх реалізації в розумінні статей 75, 76 КАС України, а також не спростовують висновків контролюючого органу в частині не ведення (неналежного ведення) такого обліку.

Згідно з ч.1 ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Приватного підприємства "Легіон-С" залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 22 січня 2019 року.

Головуючий Капустинський М.М. Судді Моніч Б.С. Охрімчук І.Г.